事業(yè)單位分類改革前后會計處理比較分析

齊　軍

（國家食品安全風險評估中心財務(wù)處，北京100022）

事業(yè)單位分類改革前后會計處理比較分析

齊軍

（國家食品安全風險評估中心財務(wù)處，北京100022）

事業(yè)單位分類改革后，現(xiàn)有承擔行政職能事業(yè)單位將轉(zhuǎn)制為行政單位，從事生產(chǎn)經(jīng)營活動事業(yè)單位將轉(zhuǎn)制為企業(yè)或撤銷，財務(wù)管理、會計制度、會計核算等要求發(fā)生根本性變化，會計實務(wù)處理隨之發(fā)生重大轉(zhuǎn)變，本文重點對分類改革前后會計核算進行比較分析，為各級事業(yè)單位財務(wù)工作者規(guī)范賬務(wù)處理提供指導(dǎo)與借鑒。

事業(yè)單位；分類改革；會計處理

1　事業(yè)單位轉(zhuǎn)行政單位前后會計處理比較分析

1.1資產(chǎn)基金的會計核算差異

事業(yè)單位設(shè)置“非流動資產(chǎn)基金”科目，核算固定資產(chǎn).在建工程.長期投資和無形資產(chǎn)這四種非流動資產(chǎn)所占用的金額。行政單位設(shè)置“資產(chǎn)基金”科目，核算預(yù)付賬款、存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、政府儲備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施等七項資產(chǎn)在凈資產(chǎn)中所占用的金額。具體如下：

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算轉(zhuǎn)制后行政單位核算1.取得時借：固定資產(chǎn)、在建工程、長期投資、無形資產(chǎn)貸：非流動資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)、在建工程、長期投資、無形資產(chǎn)同時，借：事業(yè)支出貸：零余額賬戶用款額度等2.固定資產(chǎn)折舊或無形資產(chǎn)攤銷時借：非流動資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)貸：累計折舊或累計攤銷1.取得時借：預(yù)付賬款、存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、政府儲備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施貸：資產(chǎn)基金—預(yù)付款項、存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、政府儲備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施同時，借：經(jīng)費支出貸：零余額賬戶用款額度等2.固定資產(chǎn)折舊或無形資產(chǎn)攤銷時借：資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)貸：累計折舊或累計攤銷

1.2期末結(jié)轉(zhuǎn)的會計核算差異

事業(yè)單位期末結(jié)轉(zhuǎn)核算復(fù)雜，且存在非財政補助結(jié)余分配。行政單位相對簡單，且不存在結(jié)余分配，具體如下：

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算轉(zhuǎn)制后行政單位核算1.期末對財政性收入的結(jié)轉(zhuǎn)借：財政補助收入貸：財政補助結(jié)轉(zhuǎn)1.期末對財政性收入的結(jié)轉(zhuǎn)借：財政撥款收入貸：財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)2.期末對財政性支出的結(jié)轉(zhuǎn)借：財政補助結(jié)轉(zhuǎn)貸：事業(yè)支出2.期末對財政性支出的結(jié)轉(zhuǎn)借：財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)貸：經(jīng)費支出3.期（年）末對已完工的財政性項目支出的結(jié)轉(zhuǎn)借：財政補助結(jié)轉(zhuǎn)貸：財政補助結(jié)余3.期（年）末對已完工的財政性項目支出的結(jié)轉(zhuǎn)借：財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)貸：財政撥款結(jié)余4.期末對非財政專項資金收入的結(jié)轉(zhuǎn)借：事業(yè)收入上級補助收入附屬單位上繳收入其他收人貸：非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)4.期末對非財政專項資金收入的結(jié)轉(zhuǎn)借：其他收入貸：其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余5.期末對非財政專項資金支出的結(jié)轉(zhuǎn)借：非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)貸：事業(yè)支出其他支出5.期末對非財政專項資金支出的結(jié)轉(zhuǎn)借：其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余貸：經(jīng)費支出6.年（期）末對已完成非財政專項資金結(jié)余的結(jié)轉(zhuǎn)借：非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)貸：銀行存款（繳回）事業(yè)基金（留歸）6.年（期）末對已完成非財政專項資金結(jié)余的結(jié)轉(zhuǎn)借：其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余—項目結(jié)轉(zhuǎn)—結(jié)余調(diào)劑貸：銀行存款或其他應(yīng)付款（繳回）其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余—非項目結(jié)轉(zhuǎn)—結(jié)余調(diào)劑（留歸）7.期末對非財政非專項資金收入的結(jié)轉(zhuǎn)借：事業(yè)收入上級補助收入附屬單位上繳收入其他收入貸：事業(yè)結(jié)余或：借：經(jīng)營收入貸：經(jīng)營結(jié)余7.期末對非財政非專項資金收入的結(jié)轉(zhuǎn)借：其他收入貸：其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余8.期末對非財政非專項資金支出的結(jié)轉(zhuǎn)借：事業(yè)結(jié)余貸：事業(yè)支出上繳上級支出對附屬單位補助支出其他支出或：借：經(jīng)營結(jié)余貸：經(jīng)營支出8.期末對非財政非專項資金支出的結(jié)轉(zhuǎn)借：其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余貸：經(jīng)費支出9.年末將非財政性收入和支出相抵后的貸方結(jié)余進行結(jié)轉(zhuǎn)借：事業(yè)結(jié)余貸：非財政補助結(jié)余分配或：借：經(jīng)營結(jié)余貸：非財政補助結(jié)余分配9.年末將非財政性收入和支出相抵后的貸方結(jié)余進行結(jié)轉(zhuǎn)（分錄見6）不存在結(jié)余分配

1.3應(yīng)付賬款的會計核算差異

事業(yè)單位應(yīng)付賬款核算不涉及凈資產(chǎn)科目，行政單位涉及凈資產(chǎn)科目，具體如下：

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算轉(zhuǎn)制后行政單位核算1.外購存貨發(fā)生應(yīng)付款項時借：存貨貸：應(yīng)付賬款1.外購存貨發(fā)生應(yīng)付款項時借：存貨貸：資產(chǎn)基金—存貨借：待償債凈資產(chǎn)貸：應(yīng)付賬款2.償還應(yīng)付款時借：應(yīng)付賬款貸：銀行存款等2.償還應(yīng)付款時借：應(yīng)付賬款貸：待償債凈資產(chǎn)同時，借：經(jīng)費支出貸：銀行存款等

1.4對外投資的會計核算差異

按照《行政單位財務(wù)規(guī)則》（財政部第71號令）規(guī)定：“行政單位不得以任何形式用占有、使用的國有資產(chǎn)對外投資或者舉辦經(jīng)濟實體。對于未與行政單位脫鉤的經(jīng)濟實體，行政單位應(yīng)當按照有關(guān)規(guī)定進行監(jiān)管?！币虼?，《行政單位會計制度》未設(shè)置“短期投資”、“對外投資”科目?！妒聵I(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（財政部令第68號）規(guī)定，事業(yè)單位不得使用財政撥款及其結(jié)余進行對外投資，不得從事股票、期貨、基金、企業(yè)債券等投資，國家另有規(guī)定的除外，也就是說可能存在非財政資金形成的股票、基金等投資。

轉(zhuǎn)制時，應(yīng)對投資進行清理處置，如股票投資可由上市公司定向回購、基金辦理贖回、期貨交割、企業(yè)債券回購等，所得款項可作為行政單位成立時的國家資本入賬。轉(zhuǎn)制基準日未處置完畢的投資，“短期投資”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“其他應(yīng)收款”科目，“對外投資”科目余額應(yīng)轉(zhuǎn)入新賬中“待處置資產(chǎn)損溢”科目。

2　事業(yè)單位轉(zhuǎn)企業(yè)前后會計處理比較分析

2.1固定資產(chǎn)的會計核算差異

事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算涉及凈資產(chǎn)科目，企業(yè)不涉及。具體如下：

2.1.1累計折舊的核算

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算轉(zhuǎn)制后企業(yè)核算1.按月計提固定資產(chǎn)折舊時借：非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)貸：累計折舊1.按月計提固定資產(chǎn)折舊時借：固定資產(chǎn)貸：累計折舊2.固定資產(chǎn)處置時借：待處理資產(chǎn)損溢累計折舊貸：固定資產(chǎn)2.固定資產(chǎn)處置時借：待處理資產(chǎn)損溢累計折舊貸：固定資產(chǎn)

2.1.2固定資產(chǎn)增加的核算

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算外購固定資產(chǎn)的核算（1）購入不需安裝的固定資產(chǎn)借：事業(yè)支出等貸：銀行存款等同時，借：固定資產(chǎn)貸：非流動資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)（2）購入需要安裝的固定資產(chǎn)安裝時，借：在建工程貸：銀行存款轉(zhuǎn)制后企業(yè)核算外購固定資產(chǎn)的核算（1）購入不需安裝的固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)貸：銀行存款等（2）購入需要安裝的固定資產(chǎn)安裝時，借：在建工程貸：銀行存款

2.1.3固定資產(chǎn)后續(xù)支出

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算1.需要列支且需資本化的后續(xù)支出（1）將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入改建、擴建、修繕時，借：在建工程貸：非流動資產(chǎn)基金—在建工程借：非流動資產(chǎn)基金—在建工程累計折舊貸：固定資產(chǎn)（2）在改建、擴建、修繕過程中，按實際發(fā)生的支出借：在建工程貸：非流動資產(chǎn)基金—在建工程借：事業(yè)支出、經(jīng)營支出等貸：財政補助收入/零余額賬戶用款額度等若有專為改建工程發(fā)生的借款，在其建設(shè)及其發(fā)生的利息支出，計入在建工程成本借：在建工程貸：非流動資產(chǎn)基金—在建工程借：其他支出貸：銀行存款（3）工程完工交付使用時借：固定資產(chǎn)貸：非流動資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)借：非流動資產(chǎn)基金—在建工程貸：在建工程1.需要列支且需資本化的后續(xù)支出（1）將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入改建、擴建、修繕時，借：在建工程貸：固定資產(chǎn)借：累計折舊貸：固定資產(chǎn)（2）在改建、擴建、修繕過程中，按實際發(fā)生的支出借：在建工程貸：工程物資，應(yīng)付職工薪酬，生產(chǎn)成本，轉(zhuǎn)制后企業(yè)核算若有專為改建工程發(fā)生的借款，在其建設(shè)及其發(fā)生的利息支出，計入在建工程成本借：在建工程貸：應(yīng)付利息、長期借款-應(yīng)計利息借：應(yīng)付利息、長期借款-應(yīng)計利息貸：銀行存款（3）工程完工交付使用時借：固定資產(chǎn)貸：在建工程2.需要列支但無需資本化的后續(xù)支出發(fā)生日常修理支出時借：事業(yè)支出/經(jīng)營支出等貸：財政補助收入/零余額賬戶用款額度/銀行存款等2.需要列支但無需資本化的后續(xù)支出發(fā)生日常修理支出時借：工程物資，應(yīng)付職工薪酬，生產(chǎn)成本，貸：銀行存款等

2.1.4固定資產(chǎn)減少的核算

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算1.出售、無償調(diào)出、對外捐贈（1）對于準備出售、無償調(diào)出、對外捐贈的固定資產(chǎn)，先轉(zhuǎn)入待處置財產(chǎn)借：待處置資產(chǎn)損溢（賬面價值）累計折舊（已提折舊）貸：固定資產(chǎn)（賬面余額）（2）實際出售、調(diào)出、捐出時借：非流動資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)貸：待處置資產(chǎn)損溢（3）出售固定資產(chǎn)，取得價款借：銀行存款貸：待處置資產(chǎn)損溢—處置凈收入出售固定資產(chǎn)時支付相關(guān)稅費借：待處置資產(chǎn)損溢—處置凈收入貸：應(yīng)繳稅費-應(yīng)交增值稅等（4）處置完畢，按照凈收入計算應(yīng)繳國庫款借：待處置資產(chǎn)損溢—處置凈收入貸：應(yīng)繳國庫款轉(zhuǎn)制后企業(yè)核算1.對外捐贈（1）對外捐贈的固定資產(chǎn)，先轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理累計折舊（已提折舊）固定資產(chǎn)減值準備貸：固定資產(chǎn)（賬面余額）（2）捐贈過程中發(fā)生的相關(guān)稅費借：固定資產(chǎn)清理貸：銀行存款捐贈出去時，借：營業(yè)外支出——捐贈支出貸：固定資產(chǎn)清理

續(xù)表

2.1.5固定資產(chǎn)清查

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算1.盤盈的固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)貸：非流動資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)1.盤盈的固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)貸：累計折舊營業(yè)外收入，以前年度損溢調(diào)整轉(zhuǎn)制后企業(yè)核算2.盤虧或毀損、報廢的固定資產(chǎn)（1）轉(zhuǎn)入待處置狀態(tài)借：待處置資產(chǎn)損溢（賬面價值）累計折舊（已計提折舊款）貸：固定資產(chǎn)（賬面余額）（2）獲批予以處置，沖減待處置資產(chǎn)借：非流動資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)貸：待處置資產(chǎn)損溢（3）固定資產(chǎn)報廢，收到變價收入借：銀行存款等貸：待處置資產(chǎn)損溢—處置凈收入（4）固定資產(chǎn)報廢，發(fā)生相關(guān)稅費借：待處置資產(chǎn)損溢—處置凈收入貸：應(yīng)繳稅費-應(yīng)繳增值稅（5）計算處置凈收入，上繳國庫借：待處置資產(chǎn)損溢—處置凈收入貸：應(yīng)繳國庫款2.盤虧的固定資產(chǎn)（1）報經(jīng)批準前借：待處理財產(chǎn)損溢—待處理固定資產(chǎn)損溢累計折舊固定資產(chǎn)減值準備貸：固定資產(chǎn)（2）報經(jīng)批準后，可收回的保險賠償或過失人賠償借：其他應(yīng)收款貸：待處理財產(chǎn)損溢—待處理固定資產(chǎn)損溢（3）按應(yīng)計入營業(yè)外支出的金額借：營業(yè)外支出——盤虧損失貸：待處理財產(chǎn)損溢—待處理固定資產(chǎn)損溢

2.2應(yīng)收款項的會計核算差異

事業(yè)單位不計提壞賬準備，遇到無法收回的壞賬，直接列支核銷。企業(yè)要計提壞賬準備。具體處理如下：

轉(zhuǎn)制前事業(yè)單位核算1.發(fā)生應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款—XX貸：經(jīng)營收入應(yīng)繳稅費—應(yīng)繳增值稅2.收回應(yīng)收賬款借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款3.壞賬的會計處理（1）轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)時，借：待處置資產(chǎn)損溢貸：應(yīng)收賬款（2）報經(jīng)批準予以核銷時，借：其他支出貸：待處置資產(chǎn)損溢（3）已核銷應(yīng)收賬款在以后期間收回的借：銀行存款貸：其他收入轉(zhuǎn)制后企業(yè)核算1.發(fā)生應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款—XX貸：主營業(yè)務(wù)收入/其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)繳稅費—應(yīng)繳增值稅2.收回應(yīng)收賬款借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款3.壞賬的會計處理（1）計提壞賬準備，借：壞賬準備貸：應(yīng)收賬款（2）報經(jīng)批準予以核銷時，借：營業(yè)外支出貸：壞賬準備（3）已核銷應(yīng)收賬款在以后期間收回的借：銀行存款貸：營業(yè)外收入

我國事業(yè)單位情況復(fù)雜，差異較大，在分類改革過程中發(fā)生的劃轉(zhuǎn)、移交等經(jīng)濟事項也紛繁不一，本文僅是對重點會計核算進行了舉例分析，我們在具體會計實務(wù)工作中，還要結(jié)合實際，繼續(xù)收集整理找出共性問題和基礎(chǔ)問題，開展重點研究，提出建設(shè)性建議，進一步完善財務(wù)會計制度體系。同時，要繼續(xù)密切關(guān)注國家改革政策變化和會計制度修訂內(nèi)容，準確把握改革要求，依法合規(guī)辦理各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)和會計核算，推動事業(yè)單位分類改革順利進行。

主要參考文獻

［1］國務(wù)院辦公廳.關(guān)于印發(fā)分類推進事業(yè)單位改革配套文件的通知（國辦發(fā)［2011］37號）［Z］.2011.

10.3969/j.issn.1673-0194.2016.13.002

F230

A

1673-0194（2016）13-0008-06

2015-04-18

齊軍（1973-），女，河北人，高級會計師，注冊稅務(wù)師，主要研究方向：會計與財務(wù)管理。