淺析環(huán)境成本計(jì)量的方法
——以金橋火力發(fā)電廠為例

洪少育

淺析環(huán)境成本計(jì)量的方法
——以金橋火力發(fā)電廠為例

洪少育

本文對(duì)環(huán)境成本計(jì)量方法進(jìn)行了探討，介紹預(yù)防性支出法、市場(chǎng)價(jià)值法、機(jī)會(huì)成本法和人力資本法四種計(jì)量方法，并以金橋火力發(fā)電廠作為研究案例，分別用上述計(jì)量方法對(duì)案例的預(yù)防成本、運(yùn)行成本和補(bǔ)償成本進(jìn)行計(jì)量，用以驗(yàn)證上述計(jì)量方法在火力發(fā)電行業(yè)的適用性。最后，本文指出我國(guó)環(huán)境成本計(jì)量方法的缺陷并提出相應(yīng)的改進(jìn)對(duì)策，希望能夠?yàn)槲覈?guó)環(huán)境成本計(jì)量的理論和實(shí)踐提供一定的借鑒。

環(huán)境成本；會(huì)計(jì)計(jì)量；環(huán)境治理

一、環(huán)境成本計(jì)量方法的類型

環(huán)境成本計(jì)量方法主要是為了核算企業(yè)的環(huán)境成本。環(huán)境成本可以分為以下四類：預(yù)防成本、運(yùn)行成本、補(bǔ)償成本。本文分別針對(duì)這三類環(huán)境成本提出了計(jì)量方法：預(yù)防性支出法、市場(chǎng)價(jià)值法、機(jī)會(huì)成本法和人力資本法。其中，市場(chǎng)價(jià)值法是以污染對(duì)社會(huì)造成損失為計(jì)量基礎(chǔ)，機(jī)會(huì)成本法和人力資本法是以清除污染后果、補(bǔ)救賠償損害的成本作為計(jì)量基礎(chǔ)的，預(yù)防性支出法的計(jì)量基礎(chǔ)則是預(yù)防污染發(fā)生的費(fèi)用。

（一）預(yù)防性支出法

預(yù)防性支出法是指企業(yè)已知某些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)會(huì)對(duì)環(huán)境造成污染時(shí)，計(jì)量在生產(chǎn)前會(huì)采取有效預(yù)防和治理方法的成本。預(yù)防性支出法在所有計(jì)量方法中對(duì)環(huán)境的污染最小，可是，如果對(duì)于生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的污染還未研究出治理的新技術(shù)，那么只能采用其他的方法來補(bǔ)償，譬如人力資本法便是很好的選擇。另外，預(yù)防成本是可能所有支付的成本中最小的成本，預(yù)防成本的支付會(huì)減少甚至消除運(yùn)行成本、補(bǔ)償成本和或有成本的發(fā)生。

（二）市場(chǎng)價(jià)值法

市場(chǎng)價(jià)值法指企業(yè)在生產(chǎn)過程中把環(huán)境質(zhì)量當(dāng)做一項(xiàng)生產(chǎn)要素，利用市場(chǎng)價(jià)格估算因環(huán)境質(zhì)量變化而增加或損失的經(jīng)濟(jì)利益。當(dāng)環(huán)境質(zhì)量發(fā)生改變時(shí)，企業(yè)的生產(chǎn)成本和生產(chǎn)效率也會(huì)因此產(chǎn)生變化，進(jìn)而影響企業(yè)的生產(chǎn)量和利潤(rùn)。市場(chǎng)價(jià)值法是以污染帶來損害的價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，對(duì)環(huán)境產(chǎn)生多大程度的污染便需支付多少成本，因此該方法最符合經(jīng)濟(jì)學(xué)理論。此方法計(jì)量的是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)造成的現(xiàn)存的影響，但一些生產(chǎn)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的影響具有遞延性，從這個(gè)意義上來看，遞延性污染產(chǎn)生的成本容易被忽略。

（三）機(jī)會(huì)成本法

機(jī)會(huì)成本不是企業(yè)發(fā)生的直接費(fèi)用，而是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)給環(huán)境帶來損失，造成其他人對(duì)自然資源使用機(jī)會(huì)的放棄，企業(yè)需要承擔(dān)這些損失，此即機(jī)會(huì)成本。在企業(yè)對(duì)環(huán)境造成的污染不能確切地量化時(shí)，機(jī)會(huì)成本法就成了評(píng)估自然資源價(jià)值、計(jì)量環(huán)境成本的有效方法。機(jī)會(huì)成本法可以約束企業(yè)行為，優(yōu)化資源配置。機(jī)會(huì)成本法適用于土壤、水資源等自然資源污染造成的經(jīng)濟(jì)損失。

（四）人力資本法

企業(yè)造成的環(huán)境污染會(huì)縮短人的壽命和降低人的勞動(dòng)能力，兩者都會(huì)給人帶來經(jīng)濟(jì)損失，企業(yè)需對(duì)受害者給予補(bǔ)償，衡量這種補(bǔ)償費(fèi)用的方法就是人力資本法。其中企業(yè)對(duì)受害者支付的費(fèi)用為補(bǔ)償成本。人力資本法是計(jì)量對(duì)人身體傷害的唯一方法。它可以促進(jìn)企業(yè)采取措施避免對(duì)人體健康造成傷害。人力資本法適用于企業(yè)環(huán)境污染對(duì)人體健康造成傷害的情況。

二、金橋火力發(fā)電廠的環(huán)境成本計(jì)量

（一）案例背景介紹

金橋火力發(fā)電廠2004年開始建造一期工程2× 300MW供熱機(jī)組，年發(fā)電量達(dá)到30億度。因?yàn)樵搹S建立的時(shí)間較短，初建立時(shí)就比較符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)環(huán)保設(shè)備的投資不遺余力。此發(fā)電廠建造的環(huán)保設(shè)備主要包括中水處理系統(tǒng)、脫硫系統(tǒng)、除塵系統(tǒng)。作為內(nèi)蒙古第一座30萬千瓦熱電聯(lián)產(chǎn)企業(yè)，其建造的一系列環(huán)保設(shè)備較好承擔(dān)了企業(yè)的社會(huì)責(zé)任，但是，企業(yè)并未對(duì)環(huán)境成本單獨(dú)計(jì)量，鑒于此筆者擬為該廠建立環(huán)境成本計(jì)量方法體系。

（二）金橋火力發(fā)電廠的環(huán)境成本

1.預(yù)防成本

金橋火力發(fā)電廠的中水處理系統(tǒng)在建設(shè)之初投入大，但每年可節(jié)省水費(fèi)達(dá)1000多萬元，對(duì)黃河水的用水量每年能節(jié)約540萬噸。該系統(tǒng)的購買成本和安裝費(fèi)用總計(jì)450萬元，預(yù)計(jì)使用時(shí)間25年。對(duì)于預(yù)計(jì)殘值和預(yù)計(jì)清理費(fèi)用的估測(cè)，鑒于該廠是第一次建造中水處理系統(tǒng)，故而沒有以往的數(shù)據(jù)可供參考，為便于計(jì)算，假設(shè)預(yù)計(jì)殘值和預(yù)計(jì)清理費(fèi)用相等。從系統(tǒng)建好之后的第二個(gè)月開始計(jì)提折舊，按照年限平均法，年折舊額為18萬元。因此，該系統(tǒng)每年的預(yù)防成本為18萬元。脫硫系統(tǒng)購買設(shè)備的成本為13500萬元，建筑工程費(fèi)為1150萬元，安裝工程費(fèi)為1000萬元。預(yù)計(jì)此系統(tǒng)可使用30年，年折舊額為521.67萬元。因此，脫硫系統(tǒng)每年支出的預(yù)防成本為521.67萬元。金橋火力發(fā)電廠的除塵系統(tǒng)采用高效布袋除塵器，除塵率高達(dá)99.8%以上，是全國(guó)第一家在300MW機(jī)組工程里建設(shè)的布袋除塵器。布袋除塵器的購買和安裝成本合計(jì)為4000萬元，可使用25年；煙囪的購買和安裝成本為900萬元，預(yù)計(jì)使用時(shí)間為30年。年折舊額為190萬元。因此，除塵系統(tǒng)的預(yù)防成本為190萬元。

此外，金橋火力發(fā)電廠撥有專項(xiàng)資金研發(fā)環(huán)保問題，購買消音器等配套設(shè)備而支付的費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)屬于預(yù)防成本，其他成本合計(jì)為141.07萬元。綜上所述，金橋火力發(fā)電廠的預(yù)防成本共計(jì)870.74萬元。

2.運(yùn)行成本

金橋火力發(fā)電廠的運(yùn)行成本由中水處理系統(tǒng)、脫硫系統(tǒng)、除塵系統(tǒng)及環(huán)境檢測(cè)費(fèi)構(gòu)成。中水處理系統(tǒng)每年節(jié)約的水費(fèi)1000萬，系統(tǒng)運(yùn)作員工薪酬為14.4萬元。每年設(shè)備維護(hù)費(fèi)用按初始總投資的2%計(jì)提（其他系統(tǒng)維持2%計(jì)提比例），即為9萬元。中水處理系統(tǒng)的原料成本及維護(hù)成本合計(jì)為-976.6萬。脫硫系統(tǒng)生成的副產(chǎn)物是CaSO4，SO2減少的2.2萬噸排放量產(chǎn)生石膏可獲得收益187萬，石灰石購買成本206.25萬。按一年360天計(jì)算，脫硫系統(tǒng)的電費(fèi)為2203.2萬。脫硫系統(tǒng)在運(yùn)行員工薪酬為26.4萬元。每年提取維護(hù)費(fèi)313萬，脫硫系統(tǒng)的運(yùn)行成本為2561.85萬元。除塵系統(tǒng)運(yùn)行員工薪酬為9.6萬，除塵系統(tǒng)的維護(hù)費(fèi)98萬，除塵系統(tǒng)每年的原料成本和維護(hù)費(fèi)用總計(jì)107.6萬元。此外，金橋火力發(fā)電廠的環(huán)境檢測(cè)費(fèi)為每年49萬。因此，金橋火力發(fā)電廠的運(yùn)行成本總計(jì)為1741.85萬元。

3.補(bǔ)償成本

補(bǔ)償成本是為了彌補(bǔ)企業(yè)污染給環(huán)境和人帶來影響而支付的費(fèi)用。給環(huán)境帶來影響的補(bǔ)償成本用機(jī)會(huì)成本法計(jì)算，給人身體帶來傷害而補(bǔ)償?shù)馁M(fèi)用采取人力資本法計(jì)算。

要計(jì)算對(duì)環(huán)境的污染成本，需先計(jì)算出各種廢氣的排放量，再采用國(guó)家規(guī)定的污染當(dāng)量法計(jì)算排污費(fèi)。此排污費(fèi)就是廢氣污染環(huán)境的補(bǔ)償成本。金橋發(fā)電廠廢氣排污費(fèi)如表1：

表1　廢氣排污費(fèi)計(jì)算表

金橋發(fā)電廠對(duì)工作環(huán)境靠近污染源的職工予以保護(hù)性的補(bǔ)償，同時(shí)補(bǔ)償因環(huán)境污染而患病的居民，每年支付的成本約為88萬元。此外，金橋火力發(fā)電廠很注重綠化面積的維護(hù)，每年花費(fèi)4萬元在綠地建設(shè)。因此，金橋火力發(fā)電廠補(bǔ)償成本合計(jì)為503.48萬元。

（三）環(huán)境成本計(jì)量方法分析

從上文數(shù)據(jù)可以看出：用市場(chǎng)價(jià)值法核算運(yùn)行成本簡(jiǎn)便易行，且其絕對(duì)金額占總成本比重最大；預(yù)防性支出法以預(yù)防費(fèi)用為計(jì)量基礎(chǔ)，其對(duì)環(huán)境的損害程度較其他方法最低，故可著重考量；案例中人力資本法的數(shù)據(jù)來源較為單一且金額較低，其數(shù)據(jù)可得性與真實(shí)性堪憂，要想將該成本計(jì)量法普遍運(yùn)用于實(shí)際，仍需進(jìn)一步提高技術(shù)水平；機(jī)會(huì)成本法以污染可能產(chǎn)生的后果為計(jì)量基礎(chǔ)，但是污染發(fā)生與產(chǎn)生污染后果之間往往會(huì)有時(shí)間間隔，機(jī)會(huì)成本法欠缺時(shí)間成本的考慮，有一定的不科學(xué)性。

三、案例總結(jié)與建議

金橋火力發(fā)電廠環(huán)境成本計(jì)量尚未提出明確方法，現(xiàn)行做法是將其分散在“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”等科目中，并未單獨(dú)開設(shè)“環(huán)境成本”科目，對(duì)環(huán)境成本的計(jì)量也僅考慮貨幣成本，未考慮環(huán)境的遞延成本。從會(huì)計(jì)利潤(rùn)和經(jīng)濟(jì)后果的角度來看，不適當(dāng)?shù)某杀居?jì)量方法會(huì)打擊該廠甚至整個(gè)行業(yè)環(huán)保積極性。為此，本文擬從以下方面優(yōu)化我國(guó)企業(yè)的環(huán)境成本計(jì)量：

第一，需在企業(yè)開設(shè)“環(huán)境成本”科目，二級(jí)科目可分為“預(yù)防成本”、“運(yùn)行成本”、“補(bǔ)償成本”三類，計(jì)量方法可按本文提及的四種方法，并在實(shí)務(wù)中進(jìn)行完善。環(huán)境成本的單獨(dú)計(jì)量有助于企業(yè)發(fā)現(xiàn)環(huán)境污染問題的存在，并提出具體的改進(jìn)措施。

第二，優(yōu)化企業(yè)環(huán)境成本結(jié)構(gòu)。除預(yù)防成本外，其他成本是以污染造成的損害和污染的清除為計(jì)量基礎(chǔ)，從環(huán)境角度來講，預(yù)防成本沒有造成環(huán)境的損害，是最清潔的一種方式；從經(jīng)濟(jì)方面來看，預(yù)防成本是可能發(fā)生的最小成本。因此，企業(yè)可以采取措施優(yōu)化內(nèi)部成本結(jié)構(gòu)，例如購置一套脫硝系統(tǒng)降低廢氣氮氧化物含量，降低補(bǔ)償成本。

［1］方剛.環(huán)境成本計(jì)量的文獻(xiàn)綜述.經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊，2014（6）：286-288.

［2］馮巧根.從KD紙業(yè)公司看企業(yè)環(huán)境成本管理.會(huì)計(jì)研究，2011（10）：88-95.

［3］劉麗敏，楊秀羅.完全成本會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量環(huán)境成本的案例分析.會(huì)計(jì)之友，2015（7）：21-23.

［4］吳德軍，唐國(guó)平.環(huán)境會(huì)計(jì)與企業(yè)社會(huì)責(zé)任研究——中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)環(huán)境會(huì)計(jì)專業(yè)委員會(huì)2011年年會(huì)綜述.會(huì)計(jì)研究，2012 （1）：93-96.

［5］許家林.環(huán)境會(huì)計(jì)：理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展與創(chuàng)新.會(huì)計(jì)研究：2009（10）：36-43.

（作者單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）