淺析集團公司資金池的稅務風險及管控

甘葉娥

淺析集團公司資金池的稅務風險及管控

甘葉娥

本文具體分析了財務公司和集團公司結(jié)算中心這兩種資金池集中管理模式的運營模式，并針對資金池涉稅風險分別進行了詳細分析，在此基礎上考慮各有關規(guī)定及實踐經(jīng)驗后提出了相應的風險管控措施。

資金池；稅務風險；集團公司

一、財務公司和集團公司結(jié)算中心資金池管理模式分析

1.財務公司管理資金池模式

財務公司是具備獨立法人資格的集團子公司，采取收支兩條線的管理模式，主要管理集團公司資金信貸風險和集團內(nèi)部投融資。各集團下屬公司存入的財務公司的資金進入相應自身所開立的賬戶，存款有息用款自由，只須在集團財務系統(tǒng)中向財務公司發(fā)送一個用款申請就可自主支配其賬上存款。另外，各下屬公司也可向財務公司申請3月、6月或1年期等短期貸款，待財務公司根據(jù)相關規(guī)定審批通過后予以發(fā)放。

2.集團公司結(jié)算中心管理資金池模式

相比財務公司而言，集團公司結(jié)算中心不具備金融業(yè)務經(jīng)營許可和法人資格、一般隸屬于集團財務部門主要通過網(wǎng)上銀行的專門管理集團內(nèi)各成員單位資金往來結(jié)算的機構(gòu)。通常集團公司在一個銀行開戶并與其簽訂資金池業(yè)務協(xié)議，要求其所屬下級單位在該行開戶，也采取收支兩條線管理模式，子公司存款按同期活期利率收息，若使用資金則按同期貸款利率收息并自行計征或由銀行代扣代繳營業(yè)稅，部分集團公司為謹慎起見尚未使用地稅發(fā)票。

二、集團公司資金池集中管理的稅務風險

第一，關于集團收取資金池借款利息的營業(yè)稅繳納問題。資金池成員單位從中借入款項屬資金拆借行為，在財務公司和結(jié)算中心模式下，集團母公司向其成員單位收取的資金池貸款利息均應繳納營業(yè)稅。因財務公司為具有獨立法人資格的非銀行金融機構(gòu)故不存在此金融風險，但結(jié)算中心模式下集團各級成員單位向其母公司貸款可能違反貸款通則，存在變相辦理借貸融資的金融風險。

第二，資金池成員單位與集團公司簽訂借款合同的印花稅繳納問題。根據(jù)《印花稅暫行條例》有關規(guī)定，借款人與銀行等金融機構(gòu)簽訂借款合同按借款金額的萬分之五貼花，結(jié)算中心不屬于金融組織，其與成員單位

簽訂借款合同無須貼花，而財務公司則需要貼花。

第三，成員單位在資金池中的存款利息是否繳納營業(yè)稅目前在稅法中尚無明確規(guī)定。作為非銀行金融機構(gòu)，資金池各成員單位從財務公司處取得的存款利息與從銀行取得存款利息性質(zhì)相同，無須繳納營業(yè)稅；而在集團公司結(jié)算中心管理模式下關于資金池存款利息是否繳納營業(yè)稅則存在爭議：一種觀點認為資金池在性質(zhì)上與公司借貸不同，各成員單位可自由申請用款，其所獲得利息收入與銀行存款利息收入本質(zhì)相同，故不繳納營業(yè)稅；另一種觀點則根據(jù)國稅函發(fā)[1995]156號第十條規(guī)定：貸款屬于“金融保險業(yè)”稅目的征收范圍，鑒于各子公司與隸屬于集團公司的結(jié)算中心屬于不同法律實體，任何從子公司轉(zhuǎn)移資金至結(jié)算中心的行為都應視同貸款行為按金融保險業(yè)征收標準計征營業(yè)稅。這樣形成的稅企爭議即構(gòu)成集團公司的稅務風險，可能面臨罰款、補繳稅金及滯納金的風險。

第四，集團成員單位支付的資金池貸款利息稅前扣除影響因素。

一是集團公司與各成員單位間的關聯(lián)關系。通過資金池存貸利率和各成員單位、集團母公司間存貸水平的設置等轉(zhuǎn)讓定價方法來調(diào)節(jié)集團整體費用及利潤以對集團公司進行稅務籌劃可能引起稅務機關的注意，集團公司存在因違反獨立交易原則以不恰當?shù)販p少關聯(lián)方或企業(yè)自身應納稅所得額的風險。另外，根據(jù)財稅[2008] 121號文件規(guī)定，一般企業(yè)的關聯(lián)債權性投資（借款）與權益性投資為2：1部分所發(fā)生的利息支出可以在計算應納稅所得額時予以扣除，資金池成員單位從資金池借款如果超過該債資比，則超出部分有關利息不得稅前扣除。二是資金池運營模式。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分準予扣除。非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出準予扣除?？梢娊Y(jié)算中心模式下在不超過按照金融企業(yè)同類同期貸款利率計算的利息限額內(nèi)，成員單位的利息支出可準予稅前扣除，而作為非銀行金融機構(gòu)的財務公司所收取的資金池貸款利息則可在成員單位全額稅前扣除。

三、集團公司資金池稅務風險的管控措施

首先，鑒于各成員單位與集團公司結(jié)算中心資金往來業(yè)務量較大，應當就取得由稅務部門監(jiān)制或代開的集團公司資金池存款利息單據(jù)與主管稅務機關積極溝通，爭取稅務理解和支持。

其次，優(yōu)先擇取財務公司資金池集中管理模式。由上述分析可知財務公司運營模式可有效規(guī)避成員單位存款利息的營業(yè)稅繳納風險、違法放貸金融風險等，鑒于其設立門檻較高且審批程序繁雜，集團公司仍可通過兼并收購等方式成立財務公司。另外，集團也應積極與稅務機關就以下爭議溝通一致：一是主動就集團公司資金池運作模式的稅務判斷向稅務部門作出書面說明，提供有關支持性稅務文件并盡力爭取稅務部門的書面認可，如有效的電話記錄、會議紀要、往來函件、書面回函等；二是爭取稅務機關不征收資金池存款利息收入。目前稅務機關自身及理論界對此尚存爭議，理論上說，各成員單位將其資金統(tǒng)一匯集至結(jié)算中心本質(zhì)上不屬于資金借貸，如存款利率不高于銀行同期存款利率則并不適用國稅函發(fā)[1995]156號第十條規(guī)定，征收營業(yè)稅法律依據(jù)不足。

再者，盡管前面講到財務（2008）121號通知第一條規(guī)定對非金融企業(yè)的關聯(lián)債資比作出了規(guī)定，但依據(jù)第二條規(guī)定：企業(yè)若能證明其實際稅負不高于境內(nèi)關聯(lián)方或能證明其相關關聯(lián)交易符合獨立交易原則并能提供稅法規(guī)定的有關資料的，其應納稅所得額準予扣除實際支付給境內(nèi)關聯(lián)方的利息。對此集團公司應積極與稅務溝通并在規(guī)定時間內(nèi)提供要求資料，爭取稅前扣除。

最后，集團公司如為結(jié)算中心運營模式則應選擇統(tǒng)借統(tǒng)還的稅收政策。依據(jù)財稅字（2007）7號規(guī)定，集團公司中核心企業(yè)（借方）向金融機構(gòu)借款后，向其下屬單位下?lián)芩栀Y金并收取按金融機構(gòu)借款利率計算的利息不予征收營業(yè)稅，如利率水平高于同期同類金融機構(gòu)借款利率則被視為具有貸款性質(zhì)，其所收取的全部利息將被全額征收營業(yè)稅。以上規(guī)定并未限定分撥層級，稅務機關一般也不要求代開統(tǒng)借統(tǒng)還利息收入發(fā)票。集團公司應自行統(tǒng)計統(tǒng)借統(tǒng)還利息支出分攤表，并在年度匯算清繳時按稅務有關要求報送銀行貸款合同、成員間借款合同、集團內(nèi)利息費用分攤協(xié)議、利息費用實際支付憑證等材料證明自身適用統(tǒng)借統(tǒng)還稅收政策。理論界多數(shù)認為統(tǒng)借統(tǒng)還借款實質(zhì)上不屬于關聯(lián)企業(yè)借款和債權性投資，僅僅是集團公司將從銀行借來的資金撥付下屬單位使用以更好地經(jīng)營管理集團業(yè)務，只要集團能夠提供取得借款以及能夠在集團內(nèi)部合理分攤利息費用的證明材料，就可以認定為符合獨立交易原則不受該比例限制，使用借款的成員單位所支付的利息允許稅前列支。

[1]王為龍.N集團公司資金池管理研究[J].經(jīng)濟論壇，2014（02）：107-109.

[2]謝則謹.資金池業(yè)務相關稅金探討[J].國際商務財會，2012（04）.

（作者單位：廣西明陽開發(fā)投資有限公司）