協(xié)議搬遷政策屬性與稅收問題解讀

遲志鋒

近年來，在對公用基礎(chǔ)設(shè)施落后、功能老化區(qū)域以及居住和工業(yè)混雜區(qū)域的搬遷改造工作實踐中，協(xié)議搬遷已成為一種行之有效的工作方式。與此同時，正確理解和把握相關(guān)的稅收政策，也成為做好此項工作的一個重要方面。

一、政策性搬遷概念及分類

政策性搬遷，是指由于社會公共利益的需要，在政府主導(dǎo)下進行的整體搬遷或部分搬遷。這里指的社會公共利益需要包括：第一，國防和外交的需要；第二，由政府組織實施的能源、交通、水利等基礎(chǔ)設(shè)施的需要；第三，由政府組織實施的科技、教育、文化、衛(wèi)生、體育、環(huán)境和資源保護、防災(zāi)減災(zāi)、文物保護、社會福利、市政公用等公共事業(yè)的需要；第四，由政府組織實施的保障性安居工程建設(shè)的需要；第五，由政府依照《中華人民共和國城鄉(xiāng)規(guī)劃法》的有關(guān)規(guī)定組織實施的對危房集中、基礎(chǔ)設(shè)施落后等地段進行舊城區(qū)改建的需要；第六，法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他公共利益的需要。

政策性搬遷包括房屋征收和協(xié)議搬遷兩種工作形式。房屋征收，是指國家基于公共利益的需要，依照法律規(guī)定的權(quán)限和程序強制取得單位、個人的房屋及其他不動產(chǎn)的行為。協(xié)議搬遷，是指搬遷實施單位依據(jù)城市規(guī)劃和政府搬遷文件（同樣也是基于公共利益需要），就國有土地房屋搬遷補償安置事宜與被搬遷人協(xié)商并簽訂搬遷協(xié)議的活動。

不管是協(xié)議搬遷還是房屋征收，都是在政府主導(dǎo)下，基于社會公共利益的需要進行的房屋搬遷，二者的工作成果是一致的，是土地所有者（國家）將土地使用權(quán)收回的行為，因此二者都屬于政策性搬遷。同時，都必須有政府搬遷文件或公告方可進行。在實際工作中，二者并行不悖，互為補充。

二、非政策性搬遷分類

與政策性搬遷對應(yīng)的非政策性搬遷，可細(xì)分為商業(yè)性搬遷和自行搬遷。商業(yè)性搬遷主要是指企業(yè)與企業(yè)之間、企業(yè)與個人之間的市場收購轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或處置相關(guān)資產(chǎn)的行為。自行搬遷是指企業(yè)或個人由于自身生產(chǎn)、生活經(jīng)營需要而自主搬遷的行為。

現(xiàn)行規(guī)則已經(jīng)對政策性搬遷給出了比較明確的界定，是政府主導(dǎo)的為了公共利益進行的搬遷，這里必須注意兩點：第一，政府主導(dǎo)的搬遷一般都會公告或有正式的文件，都產(chǎn)生了國家將土地使用權(quán)收回的結(jié)果。第二，政策性搬遷是與自行搬遷、商業(yè)性搬遷等概念相對應(yīng)的，企業(yè)自主決定的搬遷是正常的商業(yè)行為，不屬于政策性搬遷。

三、協(xié)議搬遷稅收政策把握

（一）關(guān)于營業(yè)稅

按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者行為營業(yè)稅問題的通知》（國稅函〔2008〕277號）規(guī)定，納稅人將土地使用權(quán)歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，無論支付征地補償費的資金來源是否為政府財政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于政府收回土地使用權(quán)及納稅人代墊拆遷補償費有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（國稅函〔2009〕520號）補充說，上述文件中關(guān)于縣級以上（含）地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，包括縣級以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用權(quán)文件，以及土地管理部門報經(jīng)縣級以上（含）地方人民政府同意后由該土地管理部門出具的收回土地使用權(quán)文件。

由此可見，協(xié)議搬遷補償款應(yīng)免征營業(yè)稅。

（二）關(guān)于土地增值稅

《土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)免征土地增值稅。《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十一條規(guī)定，條例第八條（二）項所稱的因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)，是指因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而被政府批準(zhǔn)征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)。因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，比照本規(guī)定免征土地增值稅。符合上述免稅規(guī)定的單位和個人，須向房地產(chǎn)所在地稅務(wù)機關(guān)提出免稅申請，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核后，免予征收土地增值稅。

由此可見，協(xié)議搬遷補償款應(yīng)免征土地增值稅。

（三）關(guān)于企業(yè)所得稅

按照《關(guān)于發(fā)布<企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法>的公告》（國稅總局公告2012年第40號）明確了企業(yè)所得稅的處理方式：

一是企業(yè)搬遷的資產(chǎn)，簡單安裝或不需要安裝即可繼續(xù)使用的，在該項資產(chǎn)重新投入使用后，就其凈值按《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定的該資產(chǎn)尚未折舊或攤銷的年限，繼續(xù)計提折舊或攤銷。也就是說，僅需要簡單安裝的，其安裝費用直接費用化即可，不必資產(chǎn)化，原資產(chǎn)繼續(xù)計提折舊或攤銷。

二是企業(yè)搬遷的資產(chǎn)，需要進行大修理后才能重新使用的，應(yīng)就該資產(chǎn)的凈值，加上大修理過程所發(fā)生的支出，為該資產(chǎn)的計稅成本。在該項資產(chǎn)重新投入使用后，按該資產(chǎn)尚可使用的年限，計提折舊或攤銷。也就是說，需要大修理的則資本化。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第69條規(guī)定，同時符合兩個條件的修理支出，屬于大修理支出，其一是大修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時計稅基礎(chǔ)的50%以上，其二是延長使用年限2年以上。

三是企業(yè)搬遷中被征用的土地，采取土地置換的，換入土地的計稅成本按被征用土地的凈值，以及該換入土地投入使用前所發(fā)生的各項費用支出，為該換入土地的計稅成本，在該換入土地投入使用后，按《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定的年限攤銷。

四是企業(yè)搬遷期間新購置的各類資產(chǎn)，應(yīng)按《企業(yè)所得稅法》及其實施條例等有關(guān)規(guī)定，計算確定資產(chǎn)的計稅成本及折舊或攤銷年限。企業(yè)發(fā)生的購置資產(chǎn)支出，不得從搬遷收入中扣除。

（作者單位為煙臺開發(fā)區(qū)住房和建設(shè)管理局）