“營改增”對企業(yè)財務管理的影響及對策探析

王革

摘 要 自2012年1月1日上海營業(yè)稅改征增值稅試點改革，拉開了我國“營改增”的序幕。2016年財政部、國家稅務總局《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）文件的出臺，標志著我國“營改增”試點工作最終完成。2016年5月1日全面實行增值稅后，實現(xiàn)了企業(yè)和服務行業(yè)的增值稅全覆蓋，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務業(yè)四大行業(yè)納入增值稅范圍，至此，所有營業(yè)稅納稅人全面改為增值稅納稅人，并將不動產(chǎn)納入增值稅抵扣范圍，全面實現(xiàn)了向消費型增值稅的轉型。一般納稅人從事服務和金融業(yè)按6%的稅率繳納增值稅，建筑、房地產(chǎn)業(yè)與鐵路運輸企業(yè)按11%的稅率繳納增值稅。銷售貨物、提供加工修理勞務、有形動工租賃服務繼續(xù)按17%的各率繳納增值稅?？缇硲愋袨槎惵蕿榱悖恍∫?guī)模納稅人和一般納稅人選擇簡易計稅方法按3%的征收率納稅，不得抵扣進項稅。全面實行“營改增”后，對企業(yè)的稅賦及核算產(chǎn)生了較大的影響。本文就企業(yè)實行“營改增”后對財務管理的影響進行探討，并提出企業(yè)在新形勢下如何加強財務管理、調(diào)整企業(yè)財務會計核算流程、加強增值稅發(fā)票的管理、合理進行稅收籌劃、加強財會隊伍建設等方面應采取的對策。

關鍵詞 “營改增” 財務管理 影響 對策

李克強總理在第十二屆全國人大第四次會議《政府工作報告》中強調(diào)：從2016年5月1日起，全面實施“營改增”，將試點范圍擴大到所有行業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動產(chǎn)所含增值稅分兩年進行抵扣，確保所有企業(yè)的稅收負擔只減不增。此輪“營改增”，營業(yè)稅就此退出歷史舞臺，消除了營業(yè)稅和增值稅并存導致的重復征稅。作為企業(yè)來講，為了更好地提升自身的財務管理能力，就必須要對“營改增”所產(chǎn)生的影響進行分析，總結出企業(yè)財務管理中應對“營改增”的有效對策。

一、“營改增”概述

營業(yè)稅作為地方政府的主要稅種，由于存在著重復征稅的情況，越來越不適應經(jīng)濟發(fā)展。2009年我國完成了從生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅的轉型，一般納稅人的稅負降低。因此，營業(yè)稅本身存在的重復征稅問題就顯得更加突出。2011年我國的《政府工作報告》又進一步提出了改革營業(yè)稅的政策方向，相應減少營業(yè)稅的征稅范圍，擴大增值稅的征稅范圍，成為我國當前稅制改革的重要內(nèi)容?！盃I改增”的發(fā)展經(jīng)歷了六個階段：2012年1月1日上海率先試點；2012年9月1日試點范圍擴大到北京等8個省市；2013年8月1日在全國范圍內(nèi)開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)“營改增”試點；2014年1月1日將鐵路運輸和郵政業(yè)納入“營改增”試點范圍；2014年6月1日將電信業(yè)納入“營改增”試點范圍；2016年5月1日全面推開“營改增”試點。

“營改增”的政策影響：第一，“營改增”實現(xiàn)了商品和勞務的一體化征稅，避免了由于增值稅和營業(yè)稅“兩稅”長期并存而導致的重復征稅，使得稅收公正化，從根本上推動了我國稅制向結構簡化邁出重要一步；第二，稅收制度的調(diào)整提升了現(xiàn)代服務業(yè)的發(fā)展水平，推進了制造業(yè)加快產(chǎn)業(yè)轉型升級，促進了國有企業(yè)結構調(diào)整和發(fā)展；第三，由于“營改增”為企業(yè)帶來了實實在在的減稅好處，從而能夠拉動社會經(jīng)濟的增長。

二、“營改增”對企業(yè)財務管理的影響

（一）對企業(yè)稅收負擔的影響

1.部分現(xiàn)代服務業(yè)的稅收負擔普遍下降?！盃I改增”后，作為一般納稅人的服務業(yè)企業(yè)由于有能夠抵扣的進項稅額，使得服務的實際稅負要低于原來征收營業(yè)稅的稅負水平。例如，上海市“營改增”改革，一般納稅人中稅負總體下降為71.2%。小規(guī)模納稅人其稅率都由原來的5%（營業(yè)稅率）降為3%（小規(guī)模納稅人增值稅的征收率），稅負下降幅度約為40%。[1]

2.原征收增值稅的制造業(yè)等行業(yè)實際稅負下降。全面實施“營改增”后，增加了抵扣范圍，可以抵扣的進項稅額就會增加，因而，原增值稅一般納稅人的實際增值稅負擔普遍下降。據(jù)統(tǒng)計，“營改增”改革使得原實行低稅率13%的稅負下降不到1個百分點，原征收增值稅稅率在17%的行業(yè)稅負會下降1個百分點以上。[2]

3.交通運輸業(yè)的稅收負擔先升后降。交通運輸業(yè)的稅負在“營改增”第三階段時由于稅率由原來的3%的營業(yè)稅稅率提高到11%的增值稅稅率，而且當時“營改增”并未覆蓋到全行業(yè)，很多企業(yè)不是改革試點單位，不能開具增值稅專用發(fā)票，交通運輸業(yè)就無法取得增值稅專用發(fā)票用來抵扣進項稅，因此導致企業(yè)稅負有所增加。在全面實行“營改增”后，可以降低企業(yè)的稅負，尤其是對鐵路運輸企業(yè)而言，由于將不動產(chǎn)納入抵扣范圍，2015年

5月1日后將所有企業(yè)新增不動產(chǎn)（線路、橋梁、隧道、房屋、建筑物等）及不動產(chǎn)維護納入增值稅抵扣范圍，增加了鐵路運輸企業(yè)的增值稅進項稅抵扣，從而降低了鐵路運輸企業(yè)的整體稅負。

（二）對企業(yè)會計核算的影響

1.對計稅方式的影響?！盃I改增”后，行業(yè)稅率發(fā)生變化，如服務行業(yè)由營業(yè)收入的5%提高至現(xiàn)代服務業(yè)應稅服務的6%。如果不考慮進項稅額抵扣的影響，服務行業(yè)的稅率會提高1%。稅基和計稅方法也會發(fā)生變化。營業(yè)稅以銷售額為稅基，乘以適用稅率，計算應納稅額。增值稅則分為一般計稅方法和簡易計稅方法：一般計稅方法是以增值額為稅基，以當期銷項稅額扣除當期進項稅額后的余額為應納稅額。簡易計稅方法是按應稅服務金額（不含稅銷售額）乘以征收率計算應納稅額。這種變化要求企業(yè)增設應交增值稅等相關明細科目，根據(jù)合法、有效憑證嚴格進行核算。

2.對收入的影響。在計算稅款時，稅基的確定是關鍵，增值稅的稅基是在我國境內(nèi)提供應稅服務的單位或者個人所取得的應征增值稅的銷售額，銷售額是指納稅人提供應稅服務取得的全部價款和價外費用。由于增值稅是價外稅，“營改增”后，企業(yè)要按價稅分離的方法核算收入，按照價和稅的金額分別記入營業(yè)收入和銷項稅會計科目核算。

3.對資產(chǎn)、成本費用核算的影響?！盃I改增”前記入資產(chǎn)、成本費用金額為價稅合計數(shù)?！盃I改增”后，企業(yè)要按取得增值稅專用發(fā)票金額和稅額分別核算資產(chǎn)原值、成本費用和進項稅額?！盃I改增”政策在進項稅額抵扣上發(fā)生了較大的變化：不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建分兩年抵扣；不得抵扣進項稅額的情形有所增加；不得抵扣進項稅的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不支產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額項目的，在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。這些變化都導致了企業(yè)資產(chǎn)、成本費用核算發(fā)生變化。

4.對企業(yè)兼營不同稅率應稅服務的影響。如果納稅人提供的應稅服務適用不同稅率或征收率，應當分別按照不同稅率或者征收率核算銷售額；未按不同稅率或者征收率分別核算的，稅務機關就會按“從高適用稅率”的原則進行相關的稅務處理。這樣企業(yè)就會有增加稅收負擔的風險，如果核算不健全還容易給企業(yè)帶來偷漏稅的麻煩。

（三）對發(fā)票使用和管理的影響

增值稅專用發(fā)票是納稅人在經(jīng)濟活動中的重要商業(yè)憑證，也是銷貨方核算銷項稅和購貨方進行進項稅額抵扣的合法憑證，對計算和管理增值稅起著關鍵性的作用。一個產(chǎn)品從生產(chǎn)到最終消費之間的各個環(huán)節(jié)都通過增值稅專用發(fā)票聯(lián)系起來，保持了稅負的連續(xù)性，體現(xiàn)了增值稅的作用，因此，增值稅專用發(fā)票的領用、開具、保管、認證和作廢等各個環(huán)節(jié)都應進行嚴格控制?！吨腥A人民共和國刑法》對虛開、偽造和非法出售（或非法購買）增值稅專用發(fā)票及違規(guī)使用增值稅發(fā)票行為都做了專門的刑事處罰規(guī)定，以上違法行為必將給企業(yè)帶來行政及刑事處罰的風險。因此，國家對增值稅專用發(fā)票的管理就有了更高的要求，這就要求企業(yè)必須建立健全發(fā)票管理制度，并嚴格執(zhí)行制度，規(guī)范使用增值稅發(fā)票。

（四）對企業(yè)財務報表數(shù)據(jù)的影響

1.對資產(chǎn)負債表的影響。固定資產(chǎn)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的主要資產(chǎn)。企業(yè)實施“營改增”后，增值稅的進項稅和銷項稅都會使企業(yè)的資產(chǎn)、負債發(fā)生變化，固定資產(chǎn)的入賬金額由于可以抵扣進項稅而降低，在折舊方法不變的情況下，累計折舊隨之降低，同時也會不同程度地降低企業(yè)的資產(chǎn)、負債，相反，卻提高了企業(yè)的流動資產(chǎn)與流動負債。而從長遠來看，企業(yè)的利潤會因為“營改增”而提高，進而促進企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模的擴大，最終企業(yè)的資產(chǎn)和負債都會有所增加。

2.對利潤表的影響。首先，繳納營業(yè)稅時，企業(yè)利潤表所涉及的“主營業(yè)務收入”的金額為企業(yè)營業(yè)稅的“含稅收入”，“營改增”后，“主營業(yè)務收入”金額為不含增值稅的“稅后收入”，因此收入會減少。其次，由于固定資產(chǎn)原值的減少會導致計提的折舊額的相應減少，成本費用也會降低。最后，增值稅也不在“營業(yè)稅金及附加”科目中核算，應繳增值稅是銷項稅減去進項稅后的差額，相關的附加稅也會減少，因此“營業(yè)稅金及附加”也會隨之下降。

3.對現(xiàn)金流量表的影響。企業(yè)的現(xiàn)金流量主要包括經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。首先，“營改增”后增加了可抵扣的進項稅額，企業(yè)投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量會減少；其次，企業(yè)的成本也會有所降低，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量就會上升；再次，企業(yè)短期的融資行為使企業(yè)的現(xiàn)金流量增加，但從長遠的角度來看，融資的階段性以及其產(chǎn)生的利息，將會使得企業(yè)的現(xiàn)金流量有一定程度的下降。

三、企業(yè)財務管理中應對“營改增”的對策

（一）認真學習“營改增”政策，加強企業(yè)稅務管理

全面實行“營改增”后，對在之前基本不涉及增值稅業(yè)務的企業(yè)來說，對增值稅相關政策研究較少，對增值稅計稅依據(jù)、申報、發(fā)票管理等業(yè)務流程比較陌生。作為企業(yè)履行財務管理職能的會計人員，應該深入研究“營改增”相關政策，實時關注最新的政策動態(tài)，尤其是要特別留意本企業(yè)所在行業(yè)的特別規(guī)定，加強自身學習，全面分析“營改增”給企業(yè)帶來的各種影響，熟悉增值稅的業(yè)務流程，制定應對措施，加強財務管理，提高稅務意識。在實際工作中運用相關政策做好企業(yè)會計核算和納稅管理，積極向企業(yè)各級人員進行“營改增”政策宣貫，如向業(yè)務人員宣傳增值稅基本概念、關鍵控制點、增值稅專用發(fā)票的傳遞及認證時限等等，以更好地適應改革，盡量降低企業(yè)涉稅風險，以保證企業(yè)經(jīng)營活動的順利進行，避免不必要的成本發(fā)生，提高企業(yè)的競爭力。

（二）增設會計科目，調(diào)整企業(yè)財務會計核算流程

“營改增”后，增值稅一般納稅人在進行增值稅相關會計科目設置時，應遵循三個原則：合法性（所設置的會計科目應當符合會計準則的相關規(guī)定）；相關性（所設置的會計科目既能為外部各方提供所需的會計信息也能滿足企業(yè)對內(nèi)管理的需求）；實用性（按照本單位自身特點和實際需要設置會計科目）。同時要結合企業(yè)自身特點制定增值稅業(yè)務核算流程規(guī)則，促使企業(yè)業(yè)務管理規(guī)范化，會計核算明晰化。對于企業(yè)新增的業(yè)務，必須要制定與之相符合的財務處理流程，保證其實施可行。針對會計核算中所涉及新增業(yè)務的會計處理以及財務核算流程，企業(yè)都要進行適時的調(diào)整。同時，為了做好“營改增”相關稅務的認定、登記申報、稅收優(yōu)惠申請等工作，必須要與當?shù)囟悇詹块T進行良好的溝通，提高企業(yè)稅務管理水平。

（三）加強增值稅發(fā)票的管理，防范和控制風險

“營改增”后，企業(yè)應對發(fā)票進行風險控制，對發(fā)票管理采取相關措施：第一，建立健全發(fā)票管理制度，嚴格執(zhí)行企業(yè)發(fā)票的領購、開具、取得和保管等流程；第二，針對增值稅發(fā)票不同環(huán)節(jié)的人員進行不同內(nèi)容的發(fā)票知識培訓；第三，為了規(guī)范發(fā)票管理和防范發(fā)票風險，建立費用報銷和發(fā)票審核流程，并及時根據(jù)需要優(yōu)化相關流程，責任落實到人；第四，為督促業(yè)務、財務等相關人員規(guī)范發(fā)票管理行為，企業(yè)要建立責任追究機制，對違反發(fā)票管理制度的不同人員進行相應的處罰。

企業(yè)尤其要規(guī)范增值稅專用發(fā)票的管理行為，發(fā)票管理人員要以認真嚴謹?shù)膽B(tài)度對待發(fā)票管理工作，通過合理合法的方式獲得增值稅專用發(fā)票并在規(guī)定的時限進行認證抵扣，若發(fā)現(xiàn)專用發(fā)票丟失，必須第一時間上報到相關的稅務機關并做好備案。企業(yè)還應加強內(nèi)部監(jiān)督管理工作，規(guī)范開具增值稅專用發(fā)票的流程，避免因財務人員漏開、虛開專用發(fā)票給企業(yè)帶來風險和經(jīng)濟損失。

（四）積極合理地進行稅收籌劃

“營改增”為企業(yè)的稅收籌劃提供了更廣闊的空間，企業(yè)可以通過科學合理的稅收籌劃最大限度地發(fā)揮增值稅的減負效果。每個企業(yè)都應抓住這個機遇，利用“營改增”新稅政的優(yōu)惠政策，結合本企業(yè)的實際情況，進行合理的稅收籌劃，制定出最優(yōu)的稅收籌劃方案。企業(yè)應該對稅收政策中的特殊條款進行認真、仔細的研究，從中找到減少企業(yè)稅收負擔的方法，這樣才能充分享受稅收優(yōu)惠政策給企業(yè)帶來的好處。

（五）抓好財會人員隊伍建設，提高企業(yè)財務管理水平

為了盡可能降低“營改增”給企業(yè)財務管理帶來的影響，強化企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)財務管理能力，就必須要建設一支具有高素質的財會人員隊伍。加強企業(yè)財務人員的素質培養(yǎng)是提高企業(yè)財務管理能力的有效途徑，因此要加強企業(yè)財務人員的職業(yè)培訓，了解更多的財務管理知識，熟悉稅務的管理流程和業(yè)務，使他們能夠更好地適應“營改增”帶來的變化，認真履行好本職工作，嚴格按照規(guī)章制度辦事，才能將企業(yè)的財務工作處理得有條不紊，做好企業(yè)開展經(jīng)濟活動的堅實后盾。

四、結束語

通過“營改增”改革，我國不僅能夠實現(xiàn)商品和勞務的一體化征稅，促進各個行業(yè)的稅收負擔的公正，激發(fā)微觀經(jīng)濟主體的經(jīng)濟活力，還會使我國建立起更加公正合理的稅收制度。實行“營改增”對于企業(yè)財務管理來說既是機遇，也是挑戰(zhàn)，它有效地避免了企業(yè)重復納稅，減輕了企業(yè)的稅收負擔，但同時也要求企業(yè)對財務管理制度進行完善，以應對“營改增”對企業(yè)財務管理帶來的影響。

（作者單位為華北鐵路公正計量行）

參考文獻

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