農村公路資產化及會計核算探討

羅偉

摘 要 隨著社會主義市場經濟體制改革和社會主義新農村建設的不斷深入，全國農村公路“通暢”，“通村”工程正以前所未有的速度發(fā)展，農村公路的投資巨大，而巨額投資形成的農村公路，無論是現行的事業(yè)單位會計制度，還是原來的公路養(yǎng)護會計制度，都未把農村公路資產化，而是費用化，這給當前農村公路資產的管理和資金的籌集帶來了許多困難，本文將就農村公路資產化及會計核算作一些探討。

關鍵詞 農村公路 資產化 會計核算

“十二五”期間，湖南省建成農村公路里程44114公里，農村公路事業(yè)發(fā)展呈現出“轉型步伐加大、籌資領域拓寬、建設速度加快、基礎管理加強、行業(yè)影響提升”的良好態(tài)勢?！笆濉逼陂g，湖南省農村公路擬投入340億元，實施窄路加寬5.2萬公里，撤并建制村通暢工程413公里，實現由“公路大省”向“公路強省”的重大跨越。作為交通基礎設施的農村公路已成為公路路網不可缺少的一部分，農村公路投資的力度越來越大，但由于歷來農村公路管理體制不順，會計核算隨意性大，未將農村公路納入資產管理的范疇，給當前農村公路事業(yè)的發(fā)展帶來了很多障礙。

一、農村公路資產化的必要性

（一）明晰農村公路管理主體的需要

我國法律規(guī)定，公路所有權歸國家所有，各級公路管理部門經國家授權委托行使管理職責。目前，雖然各地都成立了專門的農村公路管理機構，但隸屬部門不同，有的隸屬于交通部門，有的隸屬于公路部門，還有的隸屬于政府，農村公路建設、管理、養(yǎng)護職能也相互交叉，這樣難免有“政出多門”的現象。因為農村公路只進行實物管理，并沒有資產化，管理主體不明，造成公路資產權責不對等。

（二）擴寬融資渠道的需要

農村公路的資金來源主要有中央補助資金、省級配套資金，市縣地方政府配套資金和自籌資金，農村公路里程長，資金需求量大，各級財政壓力大。高速公路收費權的引入讓管理部門關注到公路的資產屬性，并衍生出PPP、BOT、TOT等新的管理模式，迅速擴大了我國公路建設的速度和規(guī)模。農村公路雖然不是收費公路，但只要納入了資產價值管理，就可以明晰產權邊界，引入社會資本參與公路資產化經營，如利用冠名權、路邊資源開發(fā)權、綠化權等方式籌集資金，發(fā)揮資產保值增值的作用。有條件的還可以開發(fā)資產金融工具和衍生工具，多方籌集資金。

（三）提高資產使用效益的需要

農村公路是一項惠民工程，也是民生工程，長期以來，農村公路存在貪大求全，重建輕養(yǎng)的狀況。由于農村公路沒有資產化，農村公路的投入產出無法核算。各級政府在修建農村公路時較盲目，導致項目建設不切合當地實際，也沒有分清輕重緩急。由于農村公路沒有資產化，農村公路談不上保值增值，造成管理部門盲目爭取延長農村公路修建里程，而現有的農村公路卻得不到養(yǎng)護資金保證，年久失修，不合理使用、人為損壞等因素使農村公路失去應有的價值，投資效益低下。

（四）規(guī)范農村公路財務管理的需要

農村公路管理單位資金主要投入農村公路的建設和養(yǎng)護項目上，長期以來，農村公路管理單位的部門預算資金缺乏，原有養(yǎng)護體制下人員眾多，人浮于事。雖然《農村公路建設管理辦法》一再要求?？顚Ｓ茫坏脭D占挪用，但由于農村公路沒有資產化，農村公路管理單位將修建和養(yǎng)護資金費用化，年終和財政補助收入或上級補助收入對沖，第二年這部分費用不在財務會計賬目中體現，這就給其他日常公用支出占用農村公路修建和養(yǎng)護資金提供了可乘之機，虛增了農村公路項目支出金額，導致財務信息失真。

二、農村公路資產化的可行性

（一）農村公路資產的可確認性

根據我國《事業(yè)單位會計準則》，事業(yè)單位資產是指由事業(yè)單位占有或者使用的能以貨幣計量的各種經濟資源的總和。農村公路作為交通基礎設施，社會效益和經濟效益是顯而易見的，同時，農村公路的修建都是可以以貨幣計量的，所以農村公路符合事業(yè)單位會計準則對資產的定義。農村公路使用年限長，并在使用過程中基本保持原有物質形態(tài)，符合固定資產的定義，應作為固定資產核算。

（二）農村公路資產的可計量性

建設農村公路所發(fā)生的一切合理和必要的支出，都是通過貨幣支付的，因此可以由貨幣計量。農村公路資產的計量由工程直接費用和間接費用以及土地征用費等費用構成，可采取兩種方法確定其價值。第一，歷史成本法，即對于新建成交付使用的農村公路，按建造該公路實際所發(fā)生的所有合理和必要的支出計算。第二，重置成本法，對于過去已建成的農村公路，可計算在當前條件下重新修建全新的相同標準的農村公路所需支付的直接和間接費用，并按照已使用年限，扣減應計提的折舊，即為當前農村公路的價值。

（三）農村公路產權的明晰性

農村公路是我國公路網中重要的一部分，農村公路作為公共物品，都是以國家投資為主體建設，自籌資金所占比例微乎其微，土地也是國家所有，農村公路的產權只能是國家，農村公路管理部門經國家委托和授權，對農村公路資產進行管理。如果把農村公路的產權定義為集體或個人，就會給農村經濟和人民生活造成混亂。

（四）農村公路資產化的可參照性

按照我國現行的財務會計制度，高速公路、鐵路上的橋梁、隧道及附屬物以及民航機場的停機坪、航站樓都作為國定資產核算，同樣作為交通基礎設施的農村公路，應比照其他基礎設施的核算辦法，納入資產管理的范疇。

三、農村公路資產的會計核算

（一）賬套設置應簡化

根據財政部印發(fā)的《新舊事業(yè)單位會計制度有關銜接問題的處理規(guī)定》的通知，事業(yè)單位執(zhí)行新制度后，應當至少按月根據基建賬中相關科目的發(fā)生額，在“大賬”中按照新制度對基建相關業(yè)務進行會計處理。作為農村公路的管理機構，并不是農村公路的項目法人，基建支出并賬雖然能讓基建投資財務信息定期在事業(yè)單位會計“大賬”上反映，但其實質仍然是執(zhí)行兩種制度，設兩套賬，并未從根本上解決基建支出完全并入事業(yè)單位會計核算的問題，這種雙軌運行機制不僅增加了會計人員核算的工作量，而且也不符合預算管理體制改革的要求，不利于國庫集中支付制度改革的實施。作為農村公路的管理機構，并不是農村公路建設的項目法人，為全面反映事業(yè)單位的財務狀況和收支情況，簡化會計核算，建議取消基本建設資金賬，使事業(yè)單位各項經濟業(yè)務適用一種會計制度進行核算，從而保證會計核算的完整性。

（二）科目設置應和新事業(yè)單位會計制度一致

農村公路管理機構會計科目的設置應和事業(yè)單位會計制度保持一致，設“在建工程”科目，并設“基建工程”明細科目和“農村公路工程”子科目，核算尚未交付使用的農村公路已經發(fā)生的必要支出。當工程交付使用時，借記“固定資產”，貨記“非流動資產基金——固定基金”，同時，借記“非流動資產基金——在建工程——農村公路工程”，貸記“在建工程——基建工程——農村公路工程”。

（三）資產折舊的核算有其特殊性

農村公路前期養(yǎng)護維護費用少，運行成本較低，隨著通行車輛的不斷增加，養(yǎng)護費用也逐漸增加，所以農村公路資產的折舊不宜采用加速折舊法，宜采用平均年限法，在使用年限內平均攤銷。由于農村公路的改擴建都是破碎性的重建，有的甚至是改道重建，原有公路沒有利用價值，所以農村公路折舊核算的殘值為零。

（四）農村公路資產的后續(xù)支出應分情況資產化或者費用化

農村公路改擴建和大中小修應參照固定資產后續(xù)支出的核算。農村公路的大中小修主要是為了維持農村公路的正常運轉和使用，充分發(fā)揮其使用效能而進行的維護，因此應在當期費用化。而農村公路的改擴建卻在原有的基礎上增加了寬度，改善了功能，增加了使用價值，類似于固定資產的改良支出，所以應予資產化。

四、結語

《國有資產管理條例》中提出各部門對國有資產的管理不僅要實行實物管理，更要著重于價值管理，農村公路作為公路網的重要組成部分，是否也應該作為資產入賬，一直存在著爭議。本文結合農村公路的實際，認為必須對農村公路資產化，并提出其在會計核算上應和新的事業(yè)單位會計制度保持一致的觀點，具有很強的操作性。

（作者單位為湖南省邵陽市農村公路處）

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