“營(yíng)改增”對(duì)廣播影視服務(wù)企業(yè)的影響及應(yīng)對(duì)措施

屈宇亮

摘要：廣播影視服務(wù)業(yè)的“營(yíng)改增“不僅解決了營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅的問(wèn)題，降低了產(chǎn)業(yè)的整體稅負(fù)，而且在調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、深化產(chǎn)業(yè)專(zhuān)業(yè)化分工等方面起到了推動(dòng)作用。本文首先從促進(jìn)行業(yè)產(chǎn)業(yè)專(zhuān)業(yè)化的發(fā)展和降低了產(chǎn)業(yè)整體稅負(fù)兩個(gè)方面肯定了“營(yíng)改增”對(duì)于影視服務(wù)的重要意義；接下來(lái)，又從單一企業(yè)的角度，具體分析了影視制作發(fā)行服務(wù)和播放服務(wù)兩類(lèi)企業(yè)的稅負(fù)變化情況，并且分析了部分企業(yè)出現(xiàn)稅負(fù)不降反增的情況。與此同時(shí)， “營(yíng)改增”也帶來(lái)了一系列的問(wèn)題，本文從控制納稅風(fēng)險(xiǎn)、建立全面有效的信息與溝通系統(tǒng)兩個(gè)方面提出了控制風(fēng)險(xiǎn)的具體措施。

關(guān)鍵詞：“營(yíng)改增”；“廣播影視服務(wù)業(yè)”；“納稅風(fēng)險(xiǎn)”

根據(jù)2013年5月27日財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合出臺(tái)的財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件，廣播影視服務(wù)作為“現(xiàn)代服務(wù)業(yè)”，被納入了營(yíng)改增的范圍。通知明確了廣播影視服務(wù)具體包括廣播影視節(jié)目的制作服務(wù)、發(fā)行服務(wù)和播映服務(wù)三個(gè)環(huán)節(jié)。

一、廣播影視服務(wù)“營(yíng)改增“的意義

（一）營(yíng)改增促進(jìn)廣播影視產(chǎn)業(yè)鏈的發(fā)展

營(yíng)改增實(shí)施以前，企業(yè)所承擔(dān)的購(gòu)進(jìn)服務(wù)的稅款是不能夠抵扣的，為了避免重復(fù)納稅，依據(jù)需求企業(yè)通常會(huì)在內(nèi)部增設(shè)提供相關(guān)服務(wù)的部門(mén)，這樣不利于服務(wù)業(yè)的發(fā)展，同時(shí)也會(huì)影響企業(yè)自身的專(zhuān)業(yè)化發(fā)展。

舉例說(shuō)明，影視公司在影視劇發(fā)行中會(huì)經(jīng)常涉及到宣傳版面的設(shè)計(jì)，為了節(jié)約開(kāi)支，公司在內(nèi)部增設(shè)了宣傳設(shè)計(jì)部。但營(yíng)改增之后，企業(yè)從一般納稅人處所購(gòu)買(mǎi)的設(shè)計(jì)服務(wù)的稅款是可以作為進(jìn)項(xiàng)抵扣的，同時(shí)，設(shè)計(jì)公司提供的設(shè)計(jì)服務(wù)相對(duì)公司內(nèi)部的設(shè)計(jì)部門(mén)則更有專(zhuān)業(yè)優(yōu)勢(shì)，因此影視公司自然會(huì)選擇專(zhuān)業(yè)的設(shè)計(jì)公司來(lái)提供相關(guān)的服務(wù)，這樣在一定程度上，增值稅的抵扣納稅模式促進(jìn)了影視服務(wù)行業(yè)專(zhuān)業(yè)細(xì)分的發(fā)展，企業(yè)可以集中精力發(fā)展自己的強(qiáng)勢(shì)板塊。

（二）營(yíng)改增降低了廣播影視產(chǎn)業(yè)的整體稅負(fù)

1.從影視產(chǎn)業(yè)鏈的角度分析

營(yíng)改增之前，廣播影視的制作、發(fā)行和播映（放映）環(huán)節(jié)都不涉及增值稅，都是按照“各環(huán)節(jié)征收，全額征收“繳納營(yíng)業(yè)稅，這對(duì)于整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈來(lái)說(shuō)，會(huì)造成很大程度的重復(fù)征稅，加重行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。實(shí)行營(yíng)改增以后，徹底解決了產(chǎn)業(yè)鏈各環(huán)節(jié)重復(fù)征稅的問(wèn)題，只對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)的增值額征稅，在一定程度上為企業(yè)減輕了稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)了整個(gè)行業(yè)的良性發(fā)展。

2.從聯(lián)合攝制的角度分析

由于影視劇投資規(guī)模較大，大制作影視劇的投資會(huì)超過(guò)億元。因此，為減少資金壓力，規(guī)避投資風(fēng)險(xiǎn)，常由多個(gè)投資者聯(lián)合投資一部影視劇，并根據(jù)雙方協(xié)商來(lái)確定各方對(duì)影視劇收益的分配，這就形成了聯(lián)合投資模式。

在聯(lián)合攝制模式下，投資方可分為執(zhí)行制片方和非執(zhí)行制片方。執(zhí)行制片方一般主要負(fù)責(zé)影視劇的攝制及發(fā)行工作，通常也作為影片的財(cái)務(wù)核算方對(duì)影片的資金使用進(jìn)行統(tǒng)一的核算。

舉例如下：某 A 影視制片發(fā)行公司與B影視制片公司聯(lián)合攝制一部影視劇，總投資為8000萬(wàn)元，其中A影視制片發(fā)行公司投資6000萬(wàn)元，為執(zhí)行制作費(fèi)，B影視公司投資2000萬(wàn)元，為聯(lián)合投資方，拍攝完成后賣(mài)給某電視臺(tái)，取得節(jié)目款收入12000萬(wàn)元，由A公司與電視臺(tái)結(jié)算，并開(kāi)具發(fā)票，投資雙方根據(jù)投資比例分成，B公司收到分成款3000萬(wàn)元。

A影視制片發(fā)行公司和B影視制作公司“營(yíng)改增”前后應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅對(duì)比見(jiàn)下表：（其中X是指A影視制作發(fā)行公司投資成本中取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額，Y是指B影視制作公司投資成本中取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額。）

A公司“營(yíng)改增”之前，應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅為12000*5%=600萬(wàn)元；營(yíng)改增之后，銷(xiāo)項(xiàng)稅為12000/（1+6%）*6% =679.25萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅為X+3000/（1+6%）*6%= 169.81+X，那么應(yīng)交增值稅為509.4-X。

B公司”營(yíng)改增“之前，應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅為3000*5%=150萬(wàn)元；”營(yíng)改增“之后，銷(xiāo)項(xiàng)稅為3000/（1+6%）*6%=169.81萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅為Y，那么應(yīng)交增值稅為169.81-Y。

由此可見(jiàn)，“營(yíng)改增”實(shí)施前，A、B影視制作公司共計(jì)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅750萬(wàn)元，其中聯(lián)合投資方的分成3000萬(wàn)元在A、B公司都繳納了營(yíng)業(yè)稅金，形成了重復(fù)繳納；“營(yíng)改增”實(shí)施后，A、B影視制作公司共計(jì)應(yīng)繳納增值稅679.25-X-Y，其中聯(lián)合投資方的分成3000萬(wàn)元，在B公司繳納的增值稅款，在A公司實(shí)現(xiàn)了抵減扣除，因此對(duì)于聯(lián)合投資方的各方，總體上看減輕了稅負(fù)。

二、具體分析廣播影視服務(wù)各鏈條企業(yè)的稅負(fù)變化

（一）影視制作、發(fā)行服務(wù)

營(yíng)業(yè)稅制下，廣播影視業(yè)中的“制作、發(fā)行”服務(wù)無(wú)論銷(xiāo)售額大小均按照“服務(wù)業(yè)”繳納 5%的營(yíng)業(yè)稅。實(shí)行營(yíng)改增以后，年銷(xiāo)售額500萬(wàn)元以下的小型影視制作發(fā)行企業(yè)按照3%征收增值稅，其稅負(fù)從5%下降到3%，下降了40%。切切實(shí)實(shí)減輕了小規(guī)模納稅人的稅負(fù)；年銷(xiāo)售500萬(wàn)元以上的影視制作發(fā)行企業(yè)適用6%的增值稅率，實(shí)行納稅抵扣。下面以影視公司的某個(gè)電視劇制作項(xiàng)目為例，對(duì)其制作成本以及是否可以取得抵扣憑證的情況進(jìn)行分析：

1.勞務(wù)報(bào)酬

制作成本中演員工作人員等的勞務(wù)報(bào)酬一般占到總制作成本的60%左右，無(wú)法取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。按稅法規(guī)定影視公司向演員工作人員支付勞務(wù)報(bào)酬時(shí)負(fù)責(zé)代扣代繳演員及工作人員的個(gè)稅，但是在實(shí)際操作中影視公司和演員簽定勞務(wù)合同時(shí)大都是稅后勞務(wù)合同，這意味著影視公司要負(fù)擔(dān)這部分稅款。

2.劇本版權(quán)費(fèi)

目前公司取得劇本版權(quán)有兩種途徑：第一種是直接從作者手中購(gòu)買(mǎi)，對(duì)于自創(chuàng)劇本，主要為劇本創(chuàng)作人員酬金，代扣代繳個(gè)人所得稅，不涉及增值稅，無(wú)法取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票；購(gòu)買(mǎi)的劇本版權(quán)題材好的作者大都要求簽定稅后合同，稅款由購(gòu)買(mǎi)劇本版權(quán)的影視公司負(fù)擔(dān)。公司不僅要替作者交納個(gè)稅，還因?yàn)闊o(wú)法取得抵扣的增值稅發(fā)票而加大稅收的負(fù)擔(dān)。第二種是直接從擁有劇本版權(quán)的影視公司購(gòu)買(mǎi)，這種情況下一般是可以取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，進(jìn)行抵扣。但是由于優(yōu)質(zhì)的劇本一直是各家影視公司爭(zhēng)先搶購(gòu)的資源，因此第二種情況也比較少。

3.設(shè)備的租賃費(fèi)、服裝費(fèi)、道具費(fèi)、化妝費(fèi)、場(chǎng)租費(fèi)、車(chē)輛的汽油費(fèi)等

這部分費(fèi)用支出大部分可以取得發(fā)票，是電視劇項(xiàng)目制作支出中最易取得發(fā)票的支出。

由上可見(jiàn)，影視制作發(fā)行企業(yè)由于人員勞務(wù)支出占比過(guò)大和無(wú)法取得抵扣憑證可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。對(duì)此提出了幾點(diǎn)建議：1）關(guān)注各地的財(cái)政補(bǔ)貼政策。2）最大限度地取得可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票。3）企業(yè)要積極調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，提高專(zhuān)業(yè)化程度，可以將舞美、道具、化妝等業(yè)務(wù)外包以獲得更多抵扣項(xiàng)，這樣也能促進(jìn)廣播影視企業(yè)作品質(zhì)量顯著提高。

（二）播映（放映）服務(wù)

營(yíng)改增之前，“播映（放映）”屬于“文化體育業(yè)”的范疇，實(shí)行 3%的營(yíng)業(yè)稅率。“營(yíng)改增”后，對(duì)于年銷(xiāo)售額不足 500萬(wàn)元（含本數(shù)）的小規(guī)模納稅人，采取簡(jiǎn)易征收辦法，征收 3%的增值稅，不能進(jìn)行抵扣納稅，稅負(fù)保持不變；對(duì)于一般納稅人而言，廣播影視服務(wù)業(yè)實(shí)行 6%的增值稅率，實(shí)行抵扣納稅。

雖然該行業(yè)稅率由3%的營(yíng)業(yè)稅改征6%的增值稅，稅率有所上升，但一方面由于廣播影視播映企業(yè)處于產(chǎn)業(yè)鏈條中的下游，播映企業(yè)從節(jié)目制作、播映權(quán)采購(gòu)、播映每個(gè)環(huán)節(jié)都能獲得增值稅可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；另一方面播映企業(yè)對(duì)新的播映設(shè)備和播映技術(shù)需求較大，購(gòu)置固定資產(chǎn)的采購(gòu)支出比較大，“營(yíng)改增”之前，固定資產(chǎn)的采購(gòu)只能夠影響到成本的增加，不會(huì)涉及到稅款，“營(yíng)改增”之后，固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額也可以抵扣，對(duì)播映企業(yè)形成利好。因此受可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的影響，播映企業(yè)實(shí)際稅負(fù)會(huì)有所下降。

三、“營(yíng)改增”給企業(yè)帶來(lái)的納稅風(fēng)險(xiǎn)以及如何應(yīng)對(duì)

“營(yíng)改增”是一把雙刃劍，一方面它實(shí)現(xiàn)了結(jié)構(gòu)性減稅，減輕了企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，鼓勵(lì)了廣播影視服務(wù)業(yè)向?qū)I(yè)化、細(xì)致化的發(fā)展，另一方面，增值稅稅制相對(duì)營(yíng)業(yè)稅來(lái)說(shuō)相對(duì)復(fù)雜，是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較高的稅種?！盃I(yíng)改增”后企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)增加。因此要做好“營(yíng)改增”的應(yīng)對(duì)工作。

（一）做好納稅籌劃，控制納稅風(fēng)險(xiǎn)

面對(duì)營(yíng)改增政策，一方面要充分了解各種政策信息，利用稅收政策中有利于企業(yè)業(yè)務(wù)的規(guī)定進(jìn)行納稅籌劃，另一方面也要注意控制涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

1.不同稅率的業(yè)務(wù)要做到分開(kāi)核算

根據(jù)《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》相關(guān)規(guī)定：兼營(yíng)不同稅率（或征收率）的應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算，未能分別核算，應(yīng)從高適用稅率（或征收率）。因此企業(yè)涉及到不同稅率的應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)做到①在簽訂合同條款時(shí)，應(yīng)明確適用不同稅率的服務(wù)各自的單價(jià)及金額；②按照相應(yīng)的稅率分別開(kāi)具發(fā)票；③財(cái)務(wù)核算方面，相應(yīng)的收入、成本及費(fèi)用等要分開(kāi)核算。并且合同、財(cái)務(wù)核算以及發(fā)票必須內(nèi)容一致，這樣才可以分別適用不同的稅率，否則就需要從高計(jì)征增值稅。例如某影視制片公司，為增值稅一般納稅人，在進(jìn)行影視劇制作的同時(shí)，開(kāi)展了影視器材的租賃服務(wù)，影視劇的節(jié)目款收入應(yīng)按照6%計(jì)征增值稅，影視器材的租賃服務(wù)應(yīng)按照“有形動(dòng)產(chǎn)租賃”計(jì)征17%的增值稅。那么按照營(yíng)改增的要求，該公司在財(cái)務(wù)上需要按照不同的服務(wù)內(nèi)容予以分別核算。

2.注意區(qū)分可抵扣項(xiàng)目和不可抵扣項(xiàng)目

根據(jù)增值稅相關(guān)規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利以及個(gè)人的應(yīng)稅貨物、勞務(wù)或服務(wù)，不能從增值銷(xiāo)項(xiàng)稅額中扣除。

在企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)中，財(cái)務(wù)部門(mén)需要有納稅籌劃意識(shí)，在相關(guān)業(yè)務(wù)開(kāi)展的籌備期就介入，根據(jù)情況做好納稅籌劃。比如公司計(jì)劃裝修新辦公室并采購(gòu)一批辦公家具，行政部提出兩種方案，第一種方案將辦公家具的采購(gòu)費(fèi)用也一并計(jì)入裝修費(fèi)用的預(yù)算，承包給裝修公司，那么裝修公司開(kāi)具的建筑安裝費(fèi)用是肯定不能夠抵扣的；第二種方案將采購(gòu)辦公家具的費(fèi)用與銷(xiāo)售公司單獨(dú)簽訂采購(gòu)合同，那么辦公家具的采購(gòu)款的進(jìn)項(xiàng)就可以從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中扣除。公司的財(cái)務(wù)部門(mén)依據(jù)增值稅抵扣的相關(guān)規(guī)定，很顯然，財(cái)務(wù)部門(mén)會(huì)支持第二種方案，達(dá)到優(yōu)化稅收的目的。

（二）建立全面有效的信息與溝通系統(tǒng)，防范與控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

由于“營(yíng)改增”出臺(tái)時(shí)間不長(zhǎng)，法規(guī)還不是很健全，國(guó)家稅務(wù)局和財(cái)政部有針對(duì)性的出臺(tái)了大量的補(bǔ)充文件，導(dǎo)致公司的稅務(wù)人員難以全面掌握，出現(xiàn)納稅風(fēng)險(xiǎn)。

為了防范與控制納稅風(fēng)險(xiǎn)，一方面，公司內(nèi)部要及時(shí)匯編相關(guān)的法律法規(guī)，組織公司的所有人員進(jìn)行學(xué)習(xí)，并建立稅務(wù)法律法規(guī)的收集、更新系統(tǒng)，確保企業(yè)人員能夠掌握最新的稅收政策，消除由于會(huì)計(jì)工作不到位而帶來(lái)的納稅風(fēng)險(xiǎn)。

另一方面，公司應(yīng)該與稅務(wù)機(jī)關(guān)建立良好的互動(dòng)關(guān)系，保持有效、及時(shí)的溝通，主動(dòng)咨詢(xún)并快速了解“營(yíng)改增”的最新政策。以消除新政策的理解和執(zhí)行過(guò)程中存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

四、結(jié)論及建議

結(jié)論：

（一）一方面“營(yíng)改增”對(duì)廣播影視服務(wù)產(chǎn)業(yè)整體起到了結(jié)構(gòu)性減稅的作用；另一方面，對(duì)于單一的廣播影視制作企業(yè)來(lái)說(shuō)，“營(yíng)改增”之后，企業(yè)的銷(xiāo)項(xiàng)稅率從5%增長(zhǎng)到6%，企業(yè)的應(yīng)交增值稅主要取決于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。

（二）“營(yíng)改增”之后，企業(yè)要更加關(guān)注自身的納稅風(fēng)險(xiǎn)并且采取適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施。

建議：

做好納稅籌劃和建立全面有效的信息與溝通系統(tǒng)等措施來(lái)控制企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部，國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅[2013]37 號(hào)關(guān)于在全國(guó)開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知，2013-05-24.

（作者單位：北京華錄百納影視股份有限公司）