對其他綜合收益項目的探討

摘 要：2014年，我國財政部發(fā)布修訂了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報》，正式增設(shè)了“其他綜合收益”科目。文中簡要對其他綜合收益概念和特點進(jìn)行探討，并分析了其他綜合收益和其他資本公積的關(guān)系，最后針對其他綜合收益所涉及的重分類、列報等方面提出建議。

關(guān)鍵詞：其他綜合收益；其他資本公積；建議

一、背景

我國企業(yè)會計準(zhǔn)則為實現(xiàn)與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同，2009年6月我國財政部在《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》中指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤表“每股收益”項下增列“其他綜合收益”和“綜合收益總額”項目，自此引入了“綜合收益”和“其他綜合收益”概念。2014年，財政部發(fā)布修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報》（以下簡稱CAS 30）正式增設(shè)了“其他綜合收益”科目，并對其定義、分類、列報和披露進(jìn)行了規(guī)范。同時對“其他綜合收益”項目的列報進(jìn)一步劃分。但CAS 30對其他綜合收益所涉及的會計處理并未作出明確規(guī)定，這給實際操作中的財務(wù)會計人員造成了不便，進(jìn)而不能真實準(zhǔn)確地反映出企業(yè)的綜合收益水平。因此，正確認(rèn)識和理解其他綜合收益的含義并正確進(jìn)行會計核算，有利于會計準(zhǔn)則準(zhǔn)確高效的執(zhí)行，進(jìn)而提高會計信息質(zhì)量。

二、其他綜合收益的概念和特點探討

其他綜合收益，是指企業(yè)根據(jù)其他會計準(zhǔn)則規(guī)定未在當(dāng)期損益中確認(rèn)的各項利得和損失。也就是企業(yè)非日常活動所形成或發(fā)生且不計入當(dāng)期損益的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益變動但與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出。包括以后會計期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益和以后會計期間滿足規(guī)定條件時將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益兩類。“其他綜合收益”科目屬于所有者權(quán)益類科目，會引起凈資產(chǎn)發(fā)生增減變動，它表示暫時無法計入利潤表的利得和損失的一個科目，并且與所有者投入資本無關(guān)，隨著資產(chǎn)或事項的處置或終止確認(rèn)結(jié)轉(zhuǎn)至利潤表。

三、其他綜合收益和其他資本公積的關(guān)系

2006年，我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》將資本公積明細(xì)科目減為兩個，即“資本溢價”（股本溢價）和“其他資本公積”。原先其他資本公積主要反映的是直接計入到所有者權(quán)益的利得和損失，包括當(dāng)期已確認(rèn)但未實現(xiàn)的利得和損失?！百Y本公積——其他資本公積”只是一個暫存科目，當(dāng)收益實現(xiàn)后，轉(zhuǎn)入到損益科目，計入利潤表中。2014年1月26日財政部發(fā)布修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報》（財會[2014]7號），增設(shè)“其他綜合收益”科目，真正將綜合收益科目解放出來，讓其來核算當(dāng)期已確認(rèn)但未實現(xiàn)的利得和損失。所以其他資本公積和其他綜合收益其實都屬于“權(quán)益派”。原來由“資本公積——其他資本公積”科目來管理的一部分內(nèi)容，現(xiàn)在轉(zhuǎn)交給新引進(jìn)的一級科目“其他綜合收益”來管理。體現(xiàn)了全面收益觀和決策有用觀。

如何將兩者準(zhǔn)確的區(qū)分來，主要看是否是權(quán)益性交易?！秶H會計準(zhǔn)則第27號——合并報表和單獨財務(wù)報表》第30段規(guī)定中有提及到權(quán)益性交易：“不會導(dǎo)致喪失對子公司控制權(quán)的母公司所有權(quán)份額的變動，應(yīng)作為權(quán)益性交易進(jìn)行會計處理（即以所有者以及所有者身份進(jìn)行的交易）?！币虼伺袛鄼?quán)益性交易的重要標(biāo)準(zhǔn)：一是該交易的對象是否是企業(yè)與所有者以其所有者身份進(jìn)行；二是該交易是否會導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益發(fā)生變動。如果是權(quán)益性交易，則通過“資本公積——其他資本公積”科目來核算。如果是非權(quán)益性交易，則通過“其他綜合收益”科目來核算。

四、對其他綜合收益的建議

（一）把“利潤表”改名為“綜合收益表”。上文有提到過，所謂綜合收益總額項目反映的是凈利潤和其他綜合收益扣除所得稅影響后的凈額相加后的合計金額。也就是目前的利潤表其實包含兩部分內(nèi)容，即當(dāng)期凈利潤和其他綜合收益兩部分。其不再是單純地反映凈利潤的損益表，而是一張反映全面收益觀下的已實現(xiàn)和未實現(xiàn)的收益總額的財務(wù)報表。所以將“利潤表”變更為“綜合收益表”更為合理，能更全面的涵蓋所反映的內(nèi)容，在一定程度上，也體現(xiàn)了其他綜合收益的重要性。

（二）將其他綜合收益單獨納入準(zhǔn)則中。隨著全面收益觀的逐步實行，其他綜合收益越來越體現(xiàn)出重要性，而目前其他綜合收益的確認(rèn)、計量、記錄和報告等都是分散在各個準(zhǔn)則中，沒有一個具體的準(zhǔn)則來詳細(xì)規(guī)定其他綜合收益的會計核算，因此給財務(wù)人員造成了一定的麻煩，或者說不容易對其他綜合收益有一個系統(tǒng)全面的理解。如果編制獨立的其他綜合收益準(zhǔn)則，能使相應(yīng)的會計核算更加規(guī)范，也有助財務(wù)人員系統(tǒng)地學(xué)習(xí)并掌握會計實務(wù)。

（三）合理規(guī)范“其他綜合收益”重分類的要求。我國目前與國際會計準(zhǔn)則趨同，將“其他綜合收益”項目劃分為“以后會計期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益”和“以后會計期間滿足規(guī)定條件時將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益”兩類。并且“其他綜合收益”表示的是當(dāng)期未實現(xiàn)的利得和損失，那么是否意味著只要利得和損失得以實現(xiàn)，就會重分類進(jìn)損益。對于其重分類的要求，IASB和FASB也沒有達(dá)成共識。其重分類的劃分標(biāo)準(zhǔn)是什么，我國準(zhǔn)則也并沒有給出說明和規(guī)范。所以關(guān)于重分類的標(biāo)準(zhǔn)和時點，都需要準(zhǔn)則進(jìn)一步明確和規(guī)范。

（四）資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表中關(guān)于“其他綜合收益”的項目披露名稱相同，但是兩者反映的內(nèi)容存在差異，資產(chǎn)負(fù)債表反映的是累積余額，利潤表反映的是當(dāng)期發(fā)生額，而兩者都稱“其他綜合收益”易造成誤解。為避免混淆，建議將資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他綜合收益”更名為“累積其他綜合收益”。

五、結(jié)語

其他綜合收益從其他資本公積中分離出來的，從性質(zhì)上看，兩者都表示計入到所有者權(quán)益的利得和損失。CAS 30號的出臺，雖然在很大程度上改善了其他綜合收益的列報和披露，但還是存在一些不足，例如沒有出臺與其他綜合收益核算相關(guān)的其他具體準(zhǔn)則，其他綜合收益的重分類標(biāo)準(zhǔn)和時點問題等還有待解決。

參考文獻(xiàn)：

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