企業(yè)稅費負擔的評價指標體系初探

侯寶珍

（西安外事學院，陜西 西安 710016）

企業(yè)稅費負擔的評價指標體系初探

侯寶珍

（西安外事學院，陜西 西安 710016）

稅負過重，已是當下中國的學者及企業(yè)關注的熱點問題，企業(yè)提“稅”色變，認為稅負太重了。為了對稅負輕重有一個客觀的評價，本文在介紹企業(yè)稅負負擔及相關理論的基礎上，論述了建立指標體系應遵循的幾項原則，從絕對指標和相對指標兩個方面完成企業(yè)稅費負擔的評價指標體系的構建，旨在建立合理的稅負評價指標，對企業(yè)稅負作出客觀公正的評價，為企業(yè)減稅免稅提供依據。

稅費負擔；評價指標；綜合稅負率；綜合稅費負擔率

稅負過重，已是當下中國的學者及企業(yè)關注的熱點問題。根據前幾年《福布斯》推出的“稅負痛苦指數”榜單顯示，我國稅負痛苦指數全球第二。至此，很多專家學者對中國稅負到底重不重開始了各種爭論。根據國際貨幣基金組織制定的《政府財政統(tǒng)計手冊》顯示2014年、2015年我國宏觀稅負分別為29．1%、29．1%。低于世界平均38．8%的水平?？墒牵?016年在全國“兩會”上，聯(lián)想集團楊元慶炮轟企業(yè)稅負太重,指出政府應當適當研究企業(yè)的稅負問題。我們再看一下財經報道的標題，“2014年全國稅收增長8．8%，首次超10萬億”，“ 2015年全國稅收收入首次突破11萬億元”。與國家喜報捷傳相反，企業(yè)提起“稅”都是痛，就像課題組訪談時一位老板說的：稅太重了，說多了都是淚啊。企業(yè)稅負到底重否，學者們經常使用反映宏觀稅負的指標作出評價，而稅收是國家或政府參與企業(yè)分配的一種形式，稅收體現的是國家和納稅人 (企業(yè)或其他納稅人)之間的征納關系，僅用宏觀稅負的指標評價有失偏頗，也違背了稅收立法的公平性原則。

一、企業(yè)稅費負擔的概念及相關理論

1、稅費負擔的含義

稅收是指為國家了實現其各項職能，憑借手中的政治權利，強制地、無償的參與社會產品分配的一種形式。對納稅人來說，就存在一個稅收負擔的問題。不同的學者對稅收負擔從不同的角度進行了定義：

（1）量化的觀點：該觀點認為稅收負擔的大小是可以量化的。劉志誠在《關于稅收負擔的研究》中認為稅收負擔是納稅人和征稅對象承受國家稅收的狀況或量度體現稅收分配流量；安福仁認為稅收負擔是納稅人承受國家稅收的狀況和量度，是稅收分配關系的一種量。

（2）利益損失的觀點：該觀點強調稅收負擔是給納稅主體帶來的影響。胡怡建認為稅收負擔是指一定時期內因國家課稅給納稅人造成的經濟利益的損失；張復黃認為國家征稅會使納稅人的經濟利益減少，從而給納稅人帶來經濟負擔；珞珈認為稅收負擔是納稅人或負稅人因稅收而承擔的福利損失和經濟利益的犧牲。

還有學者提出，稅收負擔問題不單單是多少和輕重的問題，不但要看稅負率，還要看稅收收入的用途和對整個國民經濟的影響。

無論是量化觀點還是利益損失觀點，稅收負擔是指國家征稅引起的負擔，從我國國情出發(fā)，企業(yè)的負擔，除了稅收本身，還有一部分是政府的行政收費引起的，像城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加、社會保障基金、水利基金、殘疾人基金等等，這些收費事實上具有稅收的性質，加重了企業(yè)的負擔。

結合我國國情，本文基于利益損失的觀點，認為稅費負擔是指在一定的時期納稅人承受的稅收及繳費成本的多少，即繳納各項稅費給納稅人造成的收益損失。

2、相關理論

（1）英國古典學派的稅收負擔理論：主要代表人物有威廉?配第、亞當?斯密和李嘉圖。他們提出“自由放任”的口號，主張聽任“看不見的手”即市場力量自發(fā)調節(jié)經濟運行,反對國家對私人經濟活動的干預。要求壓縮國家職能及其非生產性的財政支出，把政府活動限制在抵御外敵入侵、執(zhí)行法律和正義以及維持各種事業(yè)與設施的最低限度以內，提出了一切賦稅歸根結底都是出自于利潤、工資和地租三種基本收入的觀點。在政策方面，他們竭力反對國家干預經濟，主張社會一切經濟活動通過市場機制自行調節(jié)，政府應力求節(jié)約，稅收數額應盡量減少，每年的財政收支都應保持平衡；稅收應盡量避免干擾社會經濟活動。20世紀30 年代初發(fā)生的世界經濟危機。經過這場危機，凱恩斯認為古典經濟學派的理論與事實不符于是產生凱恩斯主義稅收思想理論。

（2）凱恩斯主義稅收負擔理論：主要代表人物有英國經濟學家凱恩斯J．V．羅賓遜、H．R．F．哈羅德，美國經濟學家A．H．漢森、P．A．薩繆爾森等，他們主張國家干預經濟、刺激有效需求，加強宏觀需求管理，以實現充分就業(yè)和經濟增長?；谶@些理論，提出了相應的稅收理論和政策主張。主張實行高額遺產稅和累進稅制度，使高收入者多納稅，低收入者少納稅，并盡量使收入低的人享受稅收減免。凱恩斯主義及其稅收思想在西方世界風行了半個多世紀，對西方國家經濟的發(fā)展，都起過積極作用。但國家對經濟干預過多，過分強調刺激需求，稅收負擔重，政府開支大，規(guī)章制度繁瑣，必然會影響投資和生產經營的積極性。進入20世紀60年代以后，西方國家的經濟陷入滯脹狀態(tài)，凱恩斯主義的稅收理論和政策失靈，受到經濟學界貨幣學派、供給學派等的挑戰(zhàn)。

（3）供給學派稅收負擔理論：代表人物美國經濟學家拉弗（Arthur B Laffer），以其“拉弗曲線”而著稱于世。“拉弗曲線”主張政府必須保持適當的稅率，才能保證較好的財政收入。過高的稅率反而會使稅收收入下降。稅率從0-100%，“拉弗曲線”必然有一個轉折點，即在一定的稅率之下，政府的稅收收入將隨稅率的升高而增加，一旦稅率的增加越過了這一轉折點，政府稅收收入將隨稅率的進一步提高而減少?！袄デ€”認為：稅率高并不等于實際稅收就高。稅率太高，人們就被嚇跑了，結果是什么經濟活動都不發(fā)生，你反而收不上稅來，只有在稅率達到一個最優(yōu)值時，實際稅收才是最高的。

從上面的綜述可以看出，不同學派的思想在西方經濟發(fā)展的不同時期，對經濟的發(fā)展起著積極的作用。供給學派的觀點綜合了古典學派和供給學派的觀點，不主張經濟的完全自由，也不放棄國家對經濟的調控，只是強調一個“度”的問題，這為我國的減稅提供了一定的理論依據，也為構建企業(yè)微觀主體的稅費負擔評價指標體系奠定了理論基礎。

二、企業(yè)稅費負擔評價指標體系的構建原則

為了保證所設立的指標更加科學合理，企業(yè)稅負指標體系的構建，應符合以下原則：

1、全面性

建立指標體系是為了反映企業(yè)稅收負擔狀況，如果指標體系不全面，就無法準確判斷企業(yè)真實的稅負情況。所以，選取指標時，要考慮各個層次的、不同性質的稅負，既要考慮直接稅，也要考慮間接稅，還要考慮具有稅收性質的各項行政繳費。

2、合理性

指標選取時，不能過于繁瑣重疊，過多的重疊相當于給個別要素加大了權數，會導致評價結果不公允，修正指標時，也會增加工作人員計算的難度和工作量；指標過少過簡，可能造成信息遺漏，出現錯誤，因此，指標選取時要適量，要合理。

3、指標易于取得

企業(yè)稅費負擔的評價指標所需要的數據應是容易收集的，而且有關稅收的知識專業(yè)性比較強，一般人很難理解。但所選指標應保證具有專業(yè)知識的人員或企業(yè)財務人員容易計算或估計，否則指標體系就無法正常發(fā)揮作用。

4、適用性

設計的稅費負擔評價指標，應該具有共性，能反映出各類企業(yè)的稅負情況。從企業(yè)規(guī)模上說，不但適用于大中型企業(yè)，小微企業(yè)也能從指標中衡量出其企業(yè)的稅負輕重；對于不同的行業(yè)，既能反映出制造業(yè)的稅負，也能反映出流通業(yè)、建筑業(yè)、服務業(yè)等各類企業(yè)的稅負。

三、企業(yè)稅費負擔的評價指標體系構建

在我國現行的經濟條件下，企業(yè)所承受的財政負擔負擔是多方面的，既有稅收性質的又有非稅收性質的；既有直接稅，也有稅負可轉嫁的間接稅。因此，難以用單一的指標來反映企業(yè)的稅費負擔，需要用系列的指標體系來反映不同層次和不同性質的企業(yè)負擔。關于稅負的衡量指標體系，許景婷在《我國稅負地區(qū)差異及其與區(qū)域經濟發(fā)展協(xié)調性研究》中稍有提及。在總結前人工作的基礎上，根據企業(yè)實際負擔情況及稅費負擔性質的差異，建立以下微觀經濟主體企業(yè)稅費負擔的指標體系。

1、絕對指標

依據稅收負擔是否可以轉嫁，稅收可分為直接稅和間接稅。由于流轉稅存在稅負轉嫁問題，因此微觀稅負比宏觀稅負要復雜，單純把企業(yè)或個人繳納的全部稅收除以其毛收入總額，有時并不能反映其真實地稅收負擔水平

（1）直接稅稅額：指企業(yè)在一定時期內繳納的直接稅稅款總額。企業(yè)繳納的各項稅額，有一些是無法轉嫁的稅負人和納稅人是相同的，這類稅形成企業(yè)稅負，不可轉嫁，主要有所得稅、財產稅房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、車船稅、印花稅等。衡量企業(yè)和個人稅負水平應首先考慮不能轉嫁的直接稅的負擔情況。

（2）企業(yè)繳納的稅款總額：企業(yè)繳納的所有稅種的稅款總額, 包括增值稅、所得稅、印花稅、房產稅、土地使用稅、車船使用稅、資源稅、耕地占用稅、土地增值稅、契稅等各項稅種的稅額合計。理論上，流轉稅等間接稅有轉嫁性質，最終稅負在消費者身上，但稅負的稅額是加在產品的價格里銷售的，過高的價格會影響企業(yè)的銷售和收益，對企業(yè)的發(fā)展有不利影響，從促進企業(yè)發(fā)展的角度看，間接稅也是企業(yè)的負擔，該指標反映企業(yè)的名義稅負。

（3）企業(yè)繳納的稅款與繳費的總額：企業(yè)繳納的所有稅種的稅額與各種繳費的總額。我國企業(yè)除了繳納各種稅款，還要繳納具有稅收性質的各項規(guī)費、基金，如教育費附加、水利基金、排污費、職工的“五險一金”等。這些規(guī)費和基金加重了企業(yè)的稅費負擔。而且各項繳費具有強制性、無償性和固定性等稅收的特點，他們與稅收一起共同形成的企業(yè)負擔，該指標反映企業(yè)的實際稅負。

（4）評價標準：凈利潤，指企業(yè)利潤總額中按規(guī)定交納了企業(yè)所得稅后的利潤留成。用企業(yè)的凈利潤作為衡量稅負輕重的標準，是因為只有在凈利潤的基礎上才能計提盈余公積，才能留存供企業(yè)發(fā)展使用的資金。換句話說，企業(yè)繳納的稅款總額或企業(yè)稅款與繳費的總額與企業(yè)的凈利潤比較，如果凈利潤為負，或企業(yè)利潤小于企業(yè)繳納的稅款（稅費）總額，其經濟含義就是當企業(yè)虧損的情況下，仍為國家交了很多的稅（稅費）；或者企業(yè)的凈利潤是小于各項稅款（稅費）總額的，則該企業(yè)稅負偏重。

2、相對指標

用絕對指標衡量企業(yè)稅負，只能衡量該企業(yè)的稅負，并不能和本行業(yè)的其他企業(yè)橫向比較，也不能與其他行業(yè)同規(guī)模的企業(yè)比較稅負，如果僅僅是一個納稅數量，而沒有對比關系，則很難科學地進行稅收負擔高低的比較。因此建立相對指標評價企業(yè)稅負。

（1）直接稅稅負率：一定時期內企業(yè)實際繳納的直接稅稅額與企業(yè)收入的比率。公式為：

該指標說明企業(yè)擁有的收入中，有多少以直接稅形式貢獻于國家。理論上，直接稅形成企業(yè)負擔，而間接稅可轉嫁，以此指標作為小口徑指標，反映企業(yè)的名義稅負。

（2）綜合稅負率：一定時期內企業(yè)實際繳納的稅額與企業(yè)收入的比率，用公式表示為：

該指標說明企業(yè)取得的收入中，有百分之多少給國家繳了稅，此指標既可進行不同企業(yè)稅負輕重的橫向比較，也可用于同一微觀經濟主體不同歷史時期稅負變化的縱向比較，此指標過低，反映出國家給予納稅人的各種稅收優(yōu)惠或者存在的非法偷漏稅的行為。以此指標作為中口徑指標，反映企業(yè)的實際稅負。

（3）綜合稅費負擔率：一定時期內企業(yè)實際繳納的稅額與企業(yè)收入的比率。

該指標說明企業(yè)取得的收入中，有多少給國家繳了稅及各種規(guī)費、基金，此指標跟綜合稅負率使用基本相同，只是把具有稅收性質的規(guī)費、基金加以考慮，作為大口徑指標，反映企業(yè)的實際稅費負擔。

（4）評價標準：凈利潤率。凈利潤率指在一定時期企業(yè)的凈利潤與應稅收入的比率（此應稅收入應與稅收負擔率中應稅收入一致，否則兩項指標無可比性）。以凈利潤率作為稅負的評價標準，一是因為其與上述負擔率指標均與應稅收入作比較，具有可比性；再者，從經濟含義看，凈利潤指若企業(yè)每取得100元的收入，有多少凈利潤可供企業(yè)發(fā)展使用，與綜合稅負率比較，若綜合稅負率大于企業(yè)的利潤率較多，說明企業(yè)稅負重；若利潤率為負，經濟含義為企業(yè)每取得100元的收入，就虧損多少錢，而綜合稅負率代表著企業(yè)虧損的情況下，給國家交了多少的稅，沒有體現稅收的公平稅負的原則，企業(yè)稅負偏重。用凈利潤率與企業(yè)綜合稅費負擔率比較，若凈利潤率小于企業(yè)綜合稅費負擔率，意味著企業(yè)在一定的期間，繳納的稅費較重，超過了企業(yè)的盈利能力，財稅政策中應考慮給企業(yè)減稅。

上述稅費負擔指標體系只是初步探索探，在以后的研究中，會逐步的完善指標體系及評價標準。

[1] 許景婷．我國稅負地區(qū)差異及其與區(qū)域經濟發(fā)展協(xié)調性研究[M]．經濟管理出版社,2013．12．

[2] 董根泰．我國宏觀稅負國際比較：一種基于可比性的分析[J]．財經貿易,2014．4．

（責任編輯：劉 康）

西安市2016年度社會科學規(guī)劃項目，西安小微企業(yè)稅費負擔及財稅政策研究，項目編號：16F71，主持人：侯寶珍。