跨境電子商務(wù)稅收籌劃研究

(吉林財(cái)經(jīng)大學(xué) 吉林 長春 130000)

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跨境電子商務(wù)稅收籌劃研究

呂慧

(吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)吉林長春130000)

跨國大型企業(yè)的稅收籌劃工作對(duì)其節(jié)約在全球的經(jīng)營成本，獲得更高的收益至關(guān)重要。在電子商務(wù)背景下，企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的空間更加廣闊。目前各國對(duì)跨境電子商務(wù)如何劃分征稅權(quán)、如何確定所得的性質(zhì)和確定所得來源地以及該征哪些稅都還沒有定論。以上這些因素為從事跨境電子商務(wù)的企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供了很多便利，本文主要從常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)、所得性質(zhì)的判定、所得管轄權(quán)的劃分這三個(gè)方面來為企業(yè)的稅收籌劃提供建議，并結(jié)合案例進(jìn)行說明。

跨境電子商務(wù)；常設(shè)機(jī)構(gòu)；稅收管轄權(quán)

一、電子商務(wù)的含義

國際商會(huì)在1997年的世界電子商務(wù)會(huì)議上給出的定義：指實(shí)現(xiàn)整個(gè)貿(mào)易過程中各階段貿(mào)易活動(dòng)的電子化。電子商務(wù)借助于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)，采用數(shù)字化電子方式進(jìn)行商業(yè)數(shù)據(jù)交換和各種商務(wù)活動(dòng)，包括網(wǎng)上商品或勞務(wù)的提供、消費(fèi)、廣告、中介等行為，是一種以互聯(lián)網(wǎng)為基礎(chǔ)、以交易雙方為主體、以銀行電子支付結(jié)算為手段、以客戶數(shù)據(jù)為依托的全新的商務(wù)模式。根據(jù)交易主體的不同可以分為九種模式，其中B2B、B2C、G2B是三種發(fā)展最為迅速的模式。

二、跨境電子商務(wù)稅收籌劃方向

(一)利用常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行籌劃

1.服務(wù)器被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)的規(guī)定

電子商務(wù)使基于物的因素和人的因素判定常設(shè)機(jī)構(gòu)的標(biāo)準(zhǔn)都受到挑戰(zhàn)，關(guān)于這個(gè)問題的研究早在1998年經(jīng)合組織通過的《電子商務(wù)：稅收框架條件》中就有闡述：經(jīng)合組織的財(cái)政事務(wù)委員會(huì)認(rèn)為常設(shè)機(jī)構(gòu)原則可以適用于電子商務(wù)，外國銷售商使用的網(wǎng)絡(luò)服務(wù)器在一定條件下就可作為常設(shè)機(jī)構(gòu)。

2.利用電子商務(wù)條件下的常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行籌劃

依據(jù)OECD把銷售商擁有的服務(wù)器定為常設(shè)機(jī)構(gòu)而租用的服務(wù)器則不算做常設(shè)機(jī)構(gòu)，企業(yè)便可以根據(jù)自身的經(jīng)營需要在市場(chǎng)需求大的地方租用服務(wù)器以達(dá)到就近服務(wù)、提高服務(wù)效率并且不構(gòu)成當(dāng)?shù)氐某ＴO(shè)機(jī)構(gòu)的效果。這樣企業(yè)僅就其所得向居民國納稅而不必繳納所得來源國的稅收，避免被重復(fù)課稅。電子商務(wù)的獨(dú)特性質(zhì)使服務(wù)器安排地點(diǎn)的隨意性加強(qiáng)，只要能夠連接互聯(lián)網(wǎng)既可以從事交易。因而在其他分散市場(chǎng)則不必租用當(dāng)?shù)氐姆?wù)器，可統(tǒng)一把服務(wù)器安置在避稅地，即構(gòu)成避稅地的常設(shè)機(jī)構(gòu)，享受當(dāng)?shù)氐牡投惢蛎舛惔觥Ｈ羝髽I(yè)需要在當(dāng)?shù)胤胖梅?wù)器而又不想據(jù)此被判定為設(shè)立了常設(shè)機(jī)構(gòu)，可以引用常設(shè)機(jī)構(gòu)的例外條款。根據(jù)OECD稅收協(xié)定范本第5條第4款的規(guī)定，專門為企業(yè)進(jìn)行其他準(zhǔn)備性或輔助性活動(dòng)的目的所設(shè)立的固定營業(yè)場(chǎng)所被排除在常設(shè)機(jī)構(gòu)范疇之外。因而如果企業(yè)僅通過該服務(wù)器從事廣告、信息收集、提供與客戶的聯(lián)系渠道等活動(dòng)，那么將不被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)。

(二)利用電子商務(wù)所得性質(zhì)進(jìn)行籌劃

1.不同所得性質(zhì)的劃分

電子商務(wù)中銷售的商品既有有形商品也有無形商品，對(duì)于有形商品的銷售所得一般作為營業(yè)利潤，而無形商品的銷售所得的性質(zhì)的區(qū)分則比較困難。各國關(guān)于這類銷售所得性質(zhì)的判定也不盡相同。美國國內(nèi)收入署提出的關(guān)于計(jì)算機(jī)程序和軟件交易性質(zhì)的規(guī)定認(rèn)為軟件的購買者如果取得了復(fù)制軟件以銷售給公眾的權(quán)利則這筆收入就作為特許權(quán)使用費(fèi)收入，否則屬于貨物銷售收入。OECD協(xié)定范本第12條注釋中也對(duì)軟件報(bào)酬的定性問題作出說明。在決定產(chǎn)生于這些交易的款項(xiàng)是否構(gòu)成特許權(quán)使用費(fèi)時(shí)，要解決的主要問題是辨別有關(guān)款項(xiàng)實(shí)質(zhì)上的支付目的。在允許客戶為了自身使用或娛樂目的以電子方式下載數(shù)字產(chǎn)品的交易中，如果支付款項(xiàng)是為了獲得以數(shù)字信號(hào)的形式進(jìn)行傳輸?shù)臄?shù)據(jù)，因此不構(gòu)成特許權(quán)使用費(fèi)，但可能視不同情況而歸屬于第7條(營業(yè)利潤)或第13條(財(cái)產(chǎn)收益)的范疇。

2.利用不同性質(zhì)所得的劃分標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行籌劃

營業(yè)利潤、勞務(wù)所得和特許權(quán)使用費(fèi)這幾種性質(zhì)的所得在電子商務(wù)中最容易混淆，各自適用的稅種、稅率都有差異，納稅人可以利用所得劃分的模糊性為自己爭取最大稅收利益。一般而言所得稅在計(jì)算時(shí)可以剔除企業(yè)的成本費(fèi)用，但適用稅率較高；而預(yù)提稅的計(jì)算是按照收入全額計(jì)稅，但適用稅率較低。關(guān)于這兩個(gè)稅種的選擇，納稅人應(yīng)權(quán)衡自身的可稅前扣除項(xiàng)目的多少以及征稅國這兩種稅的稅率差異來綜合判定適用哪種稅更加有利。

(三)利用稅收管轄權(quán)進(jìn)行籌劃

1.電子商務(wù)對(duì)稅收管轄權(quán)的沖擊

稅收管轄權(quán)大致可分為三類，分別為地域管轄權(quán)、居民管轄權(quán)和公民管轄權(quán)。世界上大多數(shù)國家同時(shí)執(zhí)行地域和居民管轄權(quán)，只有少數(shù)國家執(zhí)行單一的管轄權(quán)，香港、馬來西亞、巴達(dá)馬、阿根廷這種實(shí)行單一地域管轄權(quán)的國家就給跨國公司提供了避稅的機(jī)會(huì)。電子商務(wù)的無國界、無地域限制弱化了地域管轄權(quán)，同時(shí)也根據(jù)管理控制中心判定居民身份的居民管轄權(quán)受到?jīng)_擊。管理控制中心一般依據(jù)董事會(huì)召開地點(diǎn)或是董事所在地作為公司的居住地，而互聯(lián)網(wǎng)等先進(jìn)技術(shù)的發(fā)展使得視頻、電話會(huì)議成為董事會(huì)召開的一種形式，這樣遍布在世界各地的董事只要能夠連接互聯(lián)網(wǎng)便可以參與到會(huì)議中來，但由此也引發(fā)了對(duì)公司居民身份判定的問題。

2.利用稅收管轄權(quán)不同規(guī)定進(jìn)行籌劃

關(guān)于稅收管轄權(quán)下的稅收籌劃以一個(gè)案例說明，假定一家從事跨國電子商務(wù)的A企業(yè)在愛爾蘭注冊(cè)成立并將服務(wù)器放在了愛爾蘭，而主要的經(jīng)營業(yè)務(wù)通過美國的網(wǎng)站進(jìn)行，其最大的消費(fèi)市場(chǎng)是新加坡。在這個(gè)案例中A企業(yè)雖然講注冊(cè)地設(shè)在了愛爾蘭但是愛爾蘭依據(jù)實(shí)際管理中心所在地判定是否為居民企業(yè)，顯然A企業(yè)的實(shí)際管理中心應(yīng)該在美國，因此A企業(yè)不能算愛爾蘭的居民企業(yè)。A企業(yè)把服務(wù)器安置在愛爾蘭，但如果僅通過該服務(wù)器從事廣告宣傳、聯(lián)系客戶、收集市場(chǎng)信息等活動(dòng)應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為輔助性、準(zhǔn)備性的活動(dòng)，所以不構(gòu)成在愛爾蘭的常設(shè)機(jī)構(gòu)?？偟膩碚f，愛爾蘭對(duì)A企業(yè)并沒有征稅權(quán)。再來看美國，美國依據(jù)企業(yè)的注冊(cè)地來判定企業(yè)的居民身份，因此A企業(yè)不能算作美國的居民企業(yè)。再者，A企業(yè)并不需要在美國建立分支機(jī)構(gòu)或聘用代理人，而只需要通過在美國的網(wǎng)站就可實(shí)現(xiàn)商品的銷售，整個(gè)交易的過程均可在線上進(jìn)行。隨著3D打印技術(shù)的發(fā)展，A企業(yè)完全可以連物流配送的過程都省去，只要建立好數(shù)字模型，將該產(chǎn)品的3D模型授權(quán)給消費(fèi)者，讓其自行打印即可。

三、總結(jié)

綜上所述，電子商務(wù)是一種區(qū)別于傳統(tǒng)貿(mào)易的新型貿(mào)易模式，在電子商務(wù)條件下，企業(yè)向消費(fèi)者提供的商品、服務(wù)性質(zhì)本身可能已經(jīng)發(fā)生很大變化，再加上銷售、服務(wù)方式和消費(fèi)者的支付方式的改變都使國家對(duì)企業(yè)此類稅收的征管工作難以進(jìn)行。而從企業(yè)的角度，則是為企業(yè)提供了更多避稅的機(jī)會(huì)，如果進(jìn)行合理籌劃可以大大減輕自身的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。在進(jìn)行籌劃時(shí)不僅需要了解各個(gè)國家征稅的具體規(guī)定，還要利用電子商務(wù)區(qū)別于傳統(tǒng)貿(mào)易的特征，從常設(shè)機(jī)構(gòu)的設(shè)定、所得性質(zhì)、來源地判定和所得管轄權(quán)這幾個(gè)角度著手安排本企業(yè)在是全球的業(yè)務(wù)。

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[3]李學(xué)坤，張榆琴.基于電子商務(wù)平臺(tái)的稅收籌劃問題分析[J].中國集體經(jīng)濟(jì),2011.04.

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呂慧，女，河北省青龍縣，研究生，吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)，研究方向:稅收征管。