財(cái)政績(jī)效審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)探討

●顧正娣

財(cái)政績(jī)效審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)探討

●顧正娣

隨著信息大爆炸時(shí)代的到來，財(cái)政績(jī)效審計(jì)在大數(shù)據(jù)的支撐下高速發(fā)展，在項(xiàng)目評(píng)估中的運(yùn)用越來越廣泛。財(cái)政績(jī)效審計(jì)從單一要素的審計(jì)向綜合性審計(jì)發(fā)展，從零散粗略、彈性較大審計(jì)向制度化、規(guī)范化審計(jì)發(fā)展，且完全結(jié)果導(dǎo)向的審計(jì)有了前瞻性趨勢(shì)。

財(cái)政績(jī)效審計(jì)發(fā)展趨勢(shì)

隨著政府與各種社會(huì)組織合作項(xiàng)目增多，有效管理公共資金、防范公共資源風(fēng)險(xiǎn)成為現(xiàn)代政府管理的重要課題。財(cái)務(wù)績(jī)效審計(jì)是國(guó)家審計(jì)部門按照一定的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)財(cái)政資金使用進(jìn)行經(jīng)濟(jì)、效率和效益的審計(jì)。經(jīng)濟(jì)、效率和效益是影響財(cái)政績(jī)效審計(jì)的三個(gè)因素。經(jīng)濟(jì)是投資方面的成本節(jié)約；效率是指投入產(chǎn)出比最大化；效益是將產(chǎn)出結(jié)果與預(yù)期目標(biāo)相比較。財(cái)政績(jī)效審計(jì)高速發(fā)展，有了大數(shù)據(jù)技術(shù)支撐，越來越多地運(yùn)用于項(xiàng)目評(píng)估，呈現(xiàn)出從單一要素的審計(jì)向綜合性審計(jì)發(fā)展，從零散粗略、彈性較大審計(jì)向制度化、規(guī)范化審計(jì)發(fā)展，且完全結(jié)果導(dǎo)向的審計(jì)有了前瞻性趨勢(shì)。

一、財(cái)政績(jī)效審計(jì)的大數(shù)據(jù)處理趨勢(shì)

據(jù)美國(guó)互聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)中心統(tǒng)計(jì)，90%以上的數(shù)據(jù)都是近年來產(chǎn)生的，大數(shù)據(jù)的浪潮正在推動(dòng)并影響著社會(huì)生活的各個(gè)方面。大數(shù)據(jù)的特點(diǎn)是數(shù)據(jù)體量巨大、類型繁多、處理速度快而價(jià)值密度低，大數(shù)據(jù)技術(shù)就是從海量數(shù)據(jù)中快速獲取有價(jià)值的信息?！笆濉逼陂g，國(guó)家實(shí)施大數(shù)據(jù)戰(zhàn)略，按照《國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》，國(guó)家審計(jì)大數(shù)據(jù)中心加快建設(shè)，建立起基于大數(shù)據(jù)的審計(jì)平臺(tái)，組建數(shù)據(jù)處理團(tuán)隊(duì)，規(guī)范數(shù)據(jù)的報(bào)送、管理和儲(chǔ)存，運(yùn)用數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)，全面助力現(xiàn)代財(cái)政績(jī)效審計(jì)模式。大數(shù)據(jù)時(shí)代給財(cái)政績(jī)效審計(jì)帶來新變化。

（一）不再依賴于抽樣，大數(shù)據(jù)技術(shù)可以處理整體數(shù)據(jù)

當(dāng)面臨大的樣本量時(shí)，受支持審計(jì)的數(shù)據(jù)量所限，傳統(tǒng)審計(jì)一般采取抽樣分析。抽樣分析存在一定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，它依賴于抽樣的絕對(duì)隨機(jī)性，一旦審計(jì)人員設(shè)計(jì)不得當(dāng)，分析結(jié)果就會(huì)相去甚遠(yuǎn)。如今在大數(shù)據(jù)技術(shù)支持下，審計(jì)人員可以處理的數(shù)據(jù)量大增，而且未來還會(huì)更多。在整個(gè)系統(tǒng)中，大數(shù)據(jù)技術(shù)的平臺(tái)，使審計(jì)部門不必點(diǎn)對(duì)點(diǎn)和被審計(jì)單位聯(lián)網(wǎng)，所有的數(shù)據(jù)都可以通過審計(jì)政府的內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)得到。通過審計(jì)信息系統(tǒng)對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的整體數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，能得出更加客觀和準(zhǔn)確的審計(jì)結(jié)論。

（二）更加注重?cái)?shù)據(jù)的效率與相關(guān)性分析

傳統(tǒng)審計(jì)受數(shù)據(jù)量和技術(shù)的限制，通常關(guān)注的是獲取最精確的結(jié)果。然而，在大數(shù)據(jù)時(shí)代，面對(duì)良莠不齊的海量數(shù)據(jù)，對(duì)數(shù)據(jù)的審計(jì)分析不再僅追求絕對(duì)的精準(zhǔn)，而是著眼于對(duì)數(shù)據(jù)的及時(shí)和效率的追求，以獲得更完整的事物的概念，接受模糊和不確定性的存在，更強(qiáng)調(diào)數(shù)據(jù)的完整性和混雜性。審計(jì)部門也從以前探求事物的因果關(guān)系，轉(zhuǎn)變?yōu)殛P(guān)注事物的相關(guān)關(guān)系。雖然相關(guān)關(guān)系并不能準(zhǔn)確告知為何發(fā)生，但是它可以幫助人們察覺到“可能會(huì)發(fā)生”。如果甲和乙經(jīng)常一起發(fā)生，只需要注意到甲發(fā)生了，就可以預(yù)測(cè)到乙很可能也會(huì)發(fā)生。

二、財(cái)政績(jī)效審計(jì)的綜合性趨勢(shì)

隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，中國(guó)的環(huán)境和資源問題越來越嚴(yán)重，如水資源的污染，土地資源的短缺，環(huán)境承載能力嚴(yán)重透支，從而成為公眾和政府越來越關(guān)注的問題。財(cái)政審計(jì)作為政府監(jiān)督的重要工具，因此也必然需要從單純的財(cái)務(wù)性審查向綜合性績(jī)效審計(jì)發(fā)展。

（一）拓展財(cái)政審計(jì)領(lǐng)域

我國(guó)財(cái)政審計(jì)受傳統(tǒng)財(cái)務(wù)收支審計(jì)的影響較大，但是大數(shù)據(jù)的出現(xiàn)顛覆了整個(gè)審計(jì)體系，不管是企業(yè)還是政府，審計(jì)不再僅僅局限于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)領(lǐng)域，而是向管理、人力資源、環(huán)境等各種領(lǐng)域蔓延和滲透，與政府績(jī)效有關(guān)的一切數(shù)據(jù)的收集、整理、處理與分析已經(jīng)成為財(cái)政績(jī)效審計(jì)的重要任務(wù)。大數(shù)據(jù)時(shí)代的財(cái)政績(jī)效審計(jì)拓展了傳統(tǒng)財(cái)政審計(jì)的領(lǐng)域，一些原本不屬于傳統(tǒng)財(cái)政審計(jì)范疇的內(nèi)容進(jìn)入大數(shù)據(jù)時(shí)代的財(cái)政審計(jì)視野，發(fā)展成為財(cái)政綜合績(jī)效審計(jì)。比如，就高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)帶動(dòng)土地利用的經(jīng)濟(jì)價(jià)值展開績(jī)效審計(jì)，對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)帶動(dòng)土地利用的經(jīng)濟(jì)價(jià)值中的問題及原因進(jìn)行深刻剖析；資源利用績(jī)效審計(jì)，對(duì)占用水資源、土地資源或者能源較多的項(xiàng)目進(jìn)行績(jī)效審計(jì)；公益事業(yè)績(jī)效審計(jì)，對(duì)醫(yī)療、教育、福利、勞動(dòng)等提供公共服務(wù)的機(jī)構(gòu)項(xiàng)目進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，促進(jìn)公共服務(wù)項(xiàng)目發(fā)揮效益；還有預(yù)算執(zhí)行績(jī)效審計(jì)、建設(shè)項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)等。比如，近年來澳大利亞績(jī)效審計(jì)重點(diǎn)主要集中于邊界與國(guó)家安全、政務(wù)院改革議程、政府治理與項(xiàng)目管理、政府治理風(fēng)險(xiǎn)管理與評(píng)估、跨部門項(xiàng)目資金管理、機(jī)構(gòu)活動(dòng)合規(guī)性、社區(qū)服務(wù)與健康、制造業(yè)科學(xué)研究、環(huán)境與教育等方面。

（二）增加績(jī)效審計(jì)方法

在大數(shù)據(jù)的環(huán)境下，除了傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)方法，績(jī)效審計(jì)在我國(guó)，越來越多地應(yīng)用到調(diào)查、比較、統(tǒng)計(jì)等方法，并與其他學(xué)科相結(jié)合，應(yīng)用到環(huán)境分析、管理等方面。比如，資源利用的績(jī)效審計(jì)對(duì)象包括整個(gè)資源利用過程中的具體管理辦法、業(yè)務(wù)程序、財(cái)政投入、經(jīng)濟(jì)效益等，依據(jù)相關(guān)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)部門公布的國(guó)民經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)總值等經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、專家評(píng)定意見，對(duì)資源分布、已利用資源、尚未利用資源進(jìn)行評(píng)價(jià)。正是因?yàn)槿绱?，美?guó)政府責(zé)任署審計(jì)專業(yè)人員包括各方面的專家，如會(huì)計(jì)、統(tǒng)計(jì)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、工商管理、法律、計(jì)算機(jī)、信息學(xué)、物理學(xué)、工程等。

（三）減少?zèng)Q策失誤

隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)的發(fā)展，政府決策通過挖掘大量有用的數(shù)據(jù)，有助于政府減少?zèng)Q策失誤。傳統(tǒng)的財(cái)政審計(jì)報(bào)告通常格式單一固定、內(nèi)容程式化、信息量小?，F(xiàn)在財(cái)政績(jī)效審計(jì)提供的審計(jì)成果還包括在審計(jì)過程中挖掘、整理和分析的大量數(shù)據(jù)及資料。審計(jì)部門通過對(duì)大量數(shù)據(jù)的歸納、總結(jié)，從中找到規(guī)律，從不同層面、不同角度進(jìn)行整合，為不同政府部門提供數(shù)據(jù)分析、關(guān)聯(lián)比對(duì)和決策建議。另外，大數(shù)據(jù)還使得政府工作人員在進(jìn)行有關(guān)數(shù)據(jù)分析時(shí)，能及早發(fā)現(xiàn)問題，提前采取措施，及時(shí)糾正錯(cuò)誤。

三、財(cái)政績(jī)效審計(jì)的項(xiàng)目評(píng)估與后評(píng)估趨勢(shì)

項(xiàng)目評(píng)估是運(yùn)用社會(huì)研究方法對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行評(píng)價(jià)，隨著財(cái)政績(jī)效審計(jì)內(nèi)容的綜合性發(fā)展，其審計(jì)方法也有項(xiàng)目評(píng)估的趨勢(shì)。重點(diǎn)對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行評(píng)估，提供新的建議，對(duì)審計(jì)工作更有用。項(xiàng)目評(píng)估的目的不僅是評(píng)估預(yù)測(cè)項(xiàng)目結(jié)果，更重要的是說明結(jié)果是如何實(shí)現(xiàn)的，它是關(guān)于項(xiàng)目設(shè)計(jì)各個(gè)環(huán)節(jié)結(jié)果之間的評(píng)估。

美國(guó)國(guó)會(huì)1970年《立法機(jī)關(guān)重組法案》和1974年《國(guó)會(huì)預(yù)算與截流控制法案》，率先以立法方式確立了“項(xiàng)目評(píng)估”這一財(cái)政績(jī)效審計(jì)方法的新發(fā)展。項(xiàng)目評(píng)估一是強(qiáng)調(diào)績(jī)效觀念，二是重視量化。1993年美國(guó)《政府績(jī)效和成果法案》，進(jìn)一步將項(xiàng)目評(píng)估由原來國(guó)會(huì)臨時(shí)發(fā)令，轉(zhuǎn)變?yōu)榱⒎ūＷC的每年常規(guī)工作，通過評(píng)估政府的服務(wù)和活動(dòng)項(xiàng)目，進(jìn)行審計(jì)分析，針砭時(shí)弊，適時(shí)發(fā)出預(yù)警。

近年來，技術(shù)進(jìn)步、組織間活動(dòng)紛繁復(fù)雜、需求多變等因素帶來項(xiàng)目管理環(huán)境的不確定性大大增強(qiáng)，項(xiàng)目評(píng)估研究已經(jīng)越來越受到我國(guó)政府部門的重視，比如2004年《財(cái)政部關(guān)于開展中央政府投資項(xiàng)目預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)工作的指導(dǎo)意見》、2006年發(fā)改委和建設(shè)部《關(guān)于印發(fā)建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)方法與參數(shù)的通知》，這些都顯示項(xiàng)目評(píng)估得到了國(guó)家綜合主管部門的重視。有些地方實(shí)行了審計(jì)專家?guī)熘贫?，例如安徽省馬鞍山市審計(jì)局從馬鋼等單位將水利環(huán)保、大型公共建筑、橋梁隧道等方面的人才征集入庫(kù)，參與重點(diǎn)投資審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核。

審計(jì)署6號(hào)令第92條規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)立審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量檢查委員會(huì)，負(fù)責(zé)評(píng)估和追究審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量責(zé)任”?！秶?guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》第196條規(guī)定，“審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)質(zhì)量控制制度及其執(zhí)行情況進(jìn)行持續(xù)評(píng)估”。后評(píng)估是項(xiàng)目評(píng)估方法的延續(xù)，我國(guó)陜西、山東、長(zhǎng)沙、天津各地已制定審計(jì)項(xiàng)目后評(píng)估辦法。

四、財(cái)政績(jī)效審計(jì)的前瞻性趨勢(shì)

績(jī)效審計(jì)的主導(dǎo)模式是結(jié)果導(dǎo)向模式，即一般是事后審計(jì)，但如上文所述，在大數(shù)據(jù)的支撐下，審計(jì)部門對(duì)一些前瞻性問題具有全面數(shù)據(jù)和豐富經(jīng)驗(yàn)時(shí)，在審計(jì)過程中或者是在方案實(shí)行前就能提出一些合理的審計(jì)建議，前瞻性的績(jī)效審計(jì)能更好地保證審計(jì)工作的質(zhì)量，這種超前思維和信息的補(bǔ)充，使傳統(tǒng)審計(jì)職責(zé)更加完善。

美國(guó)政府責(zé)任署在績(jī)效審計(jì)工作中就進(jìn)行了大量的前瞻性分析評(píng)價(jià)工作。在需選擇的議案中，比較成本的高低和成功的可能性來推選最佳議案。審計(jì)人員按照規(guī)范的程序收集、整理相關(guān)資料，運(yùn)用定量與定性相結(jié)合的方法進(jìn)行預(yù)測(cè)，從歷史經(jīng)驗(yàn)、概念、邏輯和現(xiàn)實(shí)操作等角度評(píng)價(jià)議案的可行性，闡述審計(jì)證據(jù)和不確定因素，提出議案改進(jìn)意見，提示需要關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)等，促進(jìn)議案的成功。

澳大利亞國(guó)家審計(jì)局為加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制績(jī)效審計(jì)，引入風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，對(duì)績(jī)效審計(jì)進(jìn)行監(jiān)督，并擴(kuò)展到事前預(yù)防。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是一種預(yù)測(cè)性評(píng)價(jià)，對(duì)發(fā)生在未來的事情做預(yù)判分析，尋找適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)、風(fēng)險(xiǎn)源。體現(xiàn)這一趨勢(shì)的典型事例如“澳大利亞政府部門欺詐控制”審計(jì)項(xiàng)目，針對(duì)政府部門與社會(huì)各種組織合作項(xiàng)目增多的情況，該績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目引導(dǎo)相關(guān)政府部門將“欺詐控制方法”納入項(xiàng)目的設(shè)計(jì)與運(yùn)行，用政策與制度預(yù)防欺詐，對(duì)欺詐行為有相應(yīng)的監(jiān)控機(jī)制，盡可能防范欺詐風(fēng)險(xiǎn)，降低欺詐損失。

如今我國(guó)正處在經(jīng)濟(jì)全面轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，更需要提高政府績(jī)效，增強(qiáng)政府前瞻能力。具有前瞻性的財(cái)政績(jī)效審計(jì)，能夠使政府部門更好地了解哪些計(jì)劃和政策行之有效，哪些計(jì)劃和政策可能不起作用，還能提高處理正在出現(xiàn)的關(guān)鍵性問題的預(yù)見能力。國(guó)家審計(jì)署審計(jì)長(zhǎng)劉家義提出“樹立科學(xué)審計(jì)理念，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督‘免疫系統(tǒng)’功能”，審計(jì)“免疫系統(tǒng)”提法是將審計(jì)視為國(guó)家經(jīng)濟(jì)的免疫系統(tǒng)，突出績(jī)效審計(jì)的“預(yù)防”這一功能，盡早覺察風(fēng)險(xiǎn)，起到預(yù)警作用。發(fā)揮審計(jì)保障經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康運(yùn)行的免疫功能，審計(jì)主動(dòng)參與到財(cái)政預(yù)算資金項(xiàng)目立項(xiàng)的論證考察工作，提早介入，從經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益展開分析論證，對(duì)項(xiàng)目的可行性給出合理建議，提示潛在風(fēng)險(xiǎn)，從而減少財(cái)政資金低效與浪費(fèi)的情況，在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)發(fā)展，深化改革，加強(qiáng)法制建設(shè)，反腐倡廉，維護(hù)國(guó)家安全和完善國(guó)家治理等各個(gè)方面發(fā)揮作用。

五、財(cái)政績(jī)效審計(jì)的制度化、規(guī)范化趨勢(shì)

各級(jí)人大越來越重視績(jī)效審計(jì)問題，比如，北京市人大常委會(huì)把對(duì)財(cái)政資金使用的績(jī)效監(jiān)督作為加強(qiáng)人大預(yù)算管理的重要方面，規(guī)定政府每年要向人大常委會(huì)陳述績(jī)效審計(jì)情況。人大預(yù)算監(jiān)督職能的加強(qiáng)在促進(jìn)財(cái)政部門績(jī)效審計(jì)發(fā)展的同時(shí)，也意味著財(cái)政績(jī)效審計(jì)配合人大預(yù)算監(jiān)督的作用越來越明顯，在一定程度上反映出財(cái)政績(jī)效審計(jì)在制度上的發(fā)展趨勢(shì)。

（一）立法層面

立法先行是推行績(jī)效審計(jì)的法制保障，我國(guó)《審計(jì)法》原則性地規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)“財(cái)政收支或者財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”，2006年修訂時(shí)增加“提高公共資金使用效益”?，F(xiàn)在一些專業(yè)的制度已經(jīng)逐步建立，績(jī)效審計(jì)的立法、規(guī)劃和程序等方面不同于傳統(tǒng)的審計(jì)制度。比如北京市擬將績(jī)效審計(jì)寫進(jìn)《北京市審計(jì)條例》，以此規(guī)范審計(jì)主體與客體的行為，實(shí)現(xiàn)績(jī)效審計(jì)的法制化和規(guī)范化。江蘇省的《績(jī)效審計(jì)指南》，有一般性準(zhǔn)則性能的審計(jì)操作，按照不同的項(xiàng)目有針對(duì)性地制定更詳細(xì)的業(yè)務(wù)要求，如對(duì)專項(xiàng)資金、環(huán)境績(jī)效審計(jì)、政府投資項(xiàng)目等都設(shè)置了配套法規(guī)。

（二）操作層面

在操作層面建立起一套從一般性框架到具體的科學(xué)合理的指標(biāo)體系使績(jī)效審計(jì)規(guī)范化，標(biāo)準(zhǔn)具有共通使用、重復(fù)使用的特點(diǎn)，其實(shí)施效果在專業(yè)性強(qiáng)的部門更為顯著。澳大利亞政府早年間提出了財(cái)政績(jī)效審計(jì)的“結(jié)果與項(xiàng)目”框架，是政府部門預(yù)算與報(bào)告的基礎(chǔ)性框架。近年來，澳大利亞致力于開發(fā)出一套系統(tǒng)的、可衡量的、能有效體現(xiàn)公共部門主要績(jī)效的指標(biāo)體系，特別是一些專業(yè)部門，如工商、稅務(wù)、海關(guān)等部門都積極實(shí)施的國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織質(zhì)量認(rèn)證體系，這與企業(yè)的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)在精神實(shí)質(zhì)上是一樣的。政府領(lǐng)域的標(biāo)準(zhǔn)化管理也是我國(guó)“十二五”時(shí)期的重要課題，《中國(guó)政府績(jī)效評(píng)估研究》課題組設(shè)計(jì)了一套適應(yīng)我國(guó)國(guó)情的評(píng)估體系，用33個(gè)指標(biāo)來評(píng)估政府的績(jī)效。

（本文受2015年度“六大人才高峰”<項(xiàng)目編號(hào)：2015-JHNB-014>、“青藍(lán)工程”、“江蘇省普通高校自然科學(xué)研究資助項(xiàng)目”<編號(hào)：14KJD120002>資助）

（作者單位：南京審計(jì)大學(xué)/東南大學(xué)）

1.陳希暉、邢祥娟.2013.前瞻性評(píng)價(jià)綜合法在績(jī)效審計(jì)中的應(yīng)用[J].社會(huì)科學(xué)管理與評(píng)論,1。

2.李璐.2009.美國(guó)政府績(jī)效審計(jì)方法的變遷及啟示[J].中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào)，6。

3.楊肅昌.2014.中國(guó)公共支出績(jī)效審計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀與趨勢(shì)分析[J].會(huì)計(jì)之友，22。

4.卓越、盧梅花.2012.澳大利亞績(jī)效審計(jì)發(fā)展新趨勢(shì)[J].中國(guó)行政管理，2。

（本欄目責(zé)任編輯：范紅玉）