論產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化對稅制結(jié)構(gòu)的影響

劉尚希 楊白冰

摘 要：在產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的過程中，隨著所有權(quán)不斷分割、裂變成各式各樣的產(chǎn)權(quán)以及產(chǎn)權(quán)不斷被明晰界定，新的產(chǎn)權(quán)主體會獲得收益，這種收益的產(chǎn)生一方面源自于激勵，另一方面源自于對閑置資源的利用，其結(jié)果是開辟了新的稅源，進而提高所得稅收入、影響稅制結(jié)構(gòu)。這意味著，在解決稅收收入不足以及稅收調(diào)節(jié)問題時，可以不局限于傳統(tǒng)的手段，通過在產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化過程中對不同產(chǎn)權(quán)主體的清晰界定與保護，同樣可以促進新稅基的產(chǎn)生，進而起到優(yōu)化稅制的作用。

關(guān)鍵詞：產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化；產(chǎn)權(quán)清晰；稅制結(jié)構(gòu)

作者簡介：劉尚希，男，經(jīng)濟學(xué)博士，財政部財政科學(xué)研究所研究員、博士生導(dǎo)師，從事公共理論與政策研究；楊白冰，女，財政部財政科學(xué)研究所博士研究生，從事財政理論研究。

中圖分類號：F810.422 文獻標識碼：A 文章編號：1000-7504（2016）02-0061-08

引 言

轉(zhuǎn)型期的中國稅收制度正面臨著總量增速乏力以及結(jié)構(gòu)性矛盾問題：一方面，在近兩年經(jīng)濟結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型的過程中，稅收收入增速已經(jīng)出現(xiàn)了下降的跡象，2013年與2014年，我國稅收收入同比增速分別為9.86%、7.82%，這是自1994年分稅制改革以來稅收收入同比增速首次低于兩位數(shù)；另一方面，從稅收收入結(jié)構(gòu)看，2013年我國商品勞務(wù)稅占比51.5%，所得稅占比26.2%1。與其他主要發(fā)展中國家相比，我國所得稅比重較低（樊麗明，2014）[1]。這種稅收收入結(jié)構(gòu)映射的是稅源結(jié)構(gòu)。如何通過優(yōu)化稅源結(jié)構(gòu)來為稅制改革提供前提和條件，是稅制改革的一個基礎(chǔ)性問題。

以往關(guān)于優(yōu)化稅收制度的政策建議多集中于對最優(yōu)稅率、征管水平的探討，往往忽略了對稅源的剖析。事實上，稅源是稅收制度的基礎(chǔ)，如果沒有充足的稅源作為基礎(chǔ)，稅收制度設(shè)計得再完美也很難保證稅收功能的有效發(fā)揮。

本文嘗試從產(chǎn)權(quán)理論入手構(gòu)建一個稅收分析框架。旨在闡明在產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變遷的過程中，隨著收益權(quán)的界定與明確，稅源的變化情況，進而分析稅源的變化對稅制結(jié)構(gòu)的影響。

一、從產(chǎn)權(quán)角度研究稅收問題的合理性

產(chǎn)權(quán)是新制度經(jīng)濟學(xué)的核心概念之一，對于產(chǎn)權(quán)的界定，至今學(xué)術(shù)界都未能統(tǒng)一。本文對產(chǎn)權(quán)的理解如下：首先，市場交易的實質(zhì)并非是物與物的交換，而是附著在物上的一組權(quán)利與另一組權(quán)利的交換（科斯，1960）[2]；其次，人們對某種物品占有并非是指對某物實實在在的擁有或所有，而是擁有凝結(jié)在該物品身上的某一種或幾種權(quán)利（巴澤爾，1990）[3]，從這個角度來說，代表整體的所有權(quán)是相對不重要的，一個人并不需要擁有所有權(quán)就可以擁有物品的產(chǎn)權(quán)（張五常，1983）[4]。只要擁有使用權(quán)、收益權(quán)和轉(zhuǎn)讓權(quán)，并不需要擁有所有權(quán)就可以完成個人對于物品的消費和使用、獲取收益；在此基礎(chǔ)上，德姆塞茲（1967）[5]強調(diào)了產(chǎn)權(quán)的前提是交易的存在，并且，交易的價值是由產(chǎn)權(quán)決定的，而不需要依附于某種物品或勞務(wù)。

簡而言之，在現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下，產(chǎn)權(quán)是從所有權(quán)分化出來的，源自于所有權(quán)，又不同于所有權(quán)，取得了符合現(xiàn)代市場經(jīng)濟要求的獨立存在形式。產(chǎn)權(quán)不看重擁有、占有，而著重其通過交易而能帶來利益或收益（劉尚希，2015）[6]。

事實上，產(chǎn)權(quán)與稅收存在著本質(zhì)聯(lián)系。這是因為，第一，產(chǎn)權(quán)、收益與稅收之間存在天然聯(lián)系。如前文的定義，產(chǎn)權(quán)不看重擁有、占有，而側(cè)重于其通過交易能帶來利益或收益的特性；而稅收的本質(zhì)也是政府與社會、社會成員之間的利益分配，因此，從這點來看，產(chǎn)權(quán)與稅收天然存在著聯(lián)系。

第二，制度的本質(zhì)就是對產(chǎn)權(quán)的一種安排，而對產(chǎn)權(quán)的界定與保護就是制度設(shè)計的具體體現(xiàn)。正如諾斯（1994）[7]所言，產(chǎn)權(quán)是個人支配其自身勞動及其所擁有之物品與勞務(wù)的權(quán)利。這種支配權(quán)是法律規(guī)則、組織形式、實施機制以及行為規(guī)范的函數(shù)。諾斯認為產(chǎn)權(quán)是制度的函數(shù)，制度的結(jié)構(gòu)制約產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)及產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，而產(chǎn)權(quán)的變化影響制度變遷和演化的程度。

這意味著，制度是保證產(chǎn)權(quán)配置的基礎(chǔ)，產(chǎn)權(quán)的配置則決定了制度的效果?？梢哉f，制度本質(zhì)上是形成一種社會福利最大化的安排，而產(chǎn)權(quán)的配置對此有著決定性的作用。就稅收制度的本質(zhì)來說，它界定了不同個人之間的空間和獲利方式，也關(guān)乎社會與國家之間的利益分配，因此，其本質(zhì)也是與產(chǎn)權(quán)緊密相連的。通過初始對產(chǎn)權(quán)界定與保護，稅收制度實現(xiàn)了對不同活動主體基本地位、權(quán)利、責(zé)任和義務(wù)的規(guī)定和認可；而隨著產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變化，稅收制度的效果也將隨之變動。

第三，所有權(quán)概念側(cè)重于強調(diào)財產(chǎn)的最終歸屬關(guān)系，而產(chǎn)權(quán)是從資源配置角度來界定財產(chǎn)的占有權(quán)、支配權(quán)和使用權(quán)，強調(diào)的是支配運用財產(chǎn)時的適當(dāng)規(guī)則，以使分別屬于各種所有權(quán)關(guān)系的資源能夠在整個國民經(jīng)濟范圍內(nèi)依據(jù)經(jīng)濟效率、經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的演變、經(jīng)濟發(fā)展的需要進行調(diào)整（劉明越，2013）[8]。

稅收的重要功能之一就是調(diào)節(jié)社會資源在不同經(jīng)濟成分、不同地區(qū)、不同單位和個人之間的分配，以實現(xiàn)社會發(fā)展的經(jīng)濟目標。由于不同的產(chǎn)權(quán)安排代表了不同的利益占有關(guān)系，因此，以產(chǎn)權(quán)為基礎(chǔ)進行征稅本身就是對利益的一種再分配，因此這是與稅收的資源配置功能相契合的。

稅收關(guān)乎政府與社會、社會成員之間的利益分配，其本質(zhì)應(yīng)該是對私人權(quán)利與公共權(quán)利的重新配置。此外，從產(chǎn)權(quán)角度理解稅收是對公共產(chǎn)品理論的進一步細化，即利益分配并不以物物交換為基礎(chǔ)，每一種物品可以有不止一種權(quán)利，同樣，每個個人也可以同時擁有不同物品的某種權(quán)利或某一些權(quán)利。因此，只有從產(chǎn)權(quán)的角度出發(fā)，才能理解利益分配，進而理解稅收。

二、產(chǎn)權(quán)對稅源影響的邏輯框架

產(chǎn)權(quán)通過交易獲得收益的特性可以從哈耶克所謂的自發(fā)秩序的擴展理論中得到說明。在市場中，分工是財富的根源，交換支持分工，市場交換活動使單獨個體實現(xiàn)了鏈接，通過鏈接產(chǎn)生了涌現(xiàn)性（emergent properties）。交換雙方從這種涌現(xiàn)性中獲得回報，這種回報鼓勵了人際聯(lián)合的擴展，表現(xiàn)為市場半徑的擴大。隨著分工的擴大，市場交換行為的復(fù)雜化，產(chǎn)權(quán)也必將進行不斷裂變、流動、重組與衍生（吉富星，2013）[9]。所以，即便所有權(quán)主體沒有變化，從所有權(quán)基礎(chǔ)上分化出來的產(chǎn)權(quán)也將不斷地實現(xiàn)分解、重組、衍生等過程，其外延比初始的所有權(quán)更廣泛、更復(fù)雜。本文認為產(chǎn)權(quán)的上述兩個特性就是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的過程，也是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變遷的基本趨勢。

隨著產(chǎn)權(quán)的不斷分解、重組、衍生，原來界定清晰的產(chǎn)權(quán)（所有權(quán)）將變得模糊，此時需要對模糊的產(chǎn)權(quán)進行重新界定。因此，可以說，產(chǎn)權(quán)的界定也是一個演進的過程，它伴隨著產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的過程而展開。隨著新的信息的獲得，資產(chǎn)的各種潛在有用性被技能各異的人們發(fā)現(xiàn)，并且通過交換他們關(guān)于這些有用性的權(quán)利而實現(xiàn)其有用性的最大價值。當(dāng)交換獲得的價值大于界定新產(chǎn)權(quán)產(chǎn)生的成本時，人們就傾向于對產(chǎn)權(quán)進行清晰界定，否則就會將這部分產(chǎn)權(quán)置于公共領(lǐng)域（巴澤爾，1990）[3]。這一過程也是任何一個理性的個人或集體會遵循的。

具體來說，產(chǎn)權(quán)清晰界定意味著權(quán)、責(zé)、利的統(tǒng)一：一方面產(chǎn)權(quán)需要是完整的，產(chǎn)權(quán)是一系列權(quán)利，而完整的產(chǎn)權(quán)應(yīng)包括資源的排他性使用權(quán)、通過使用資源而獲取租金的收益權(quán)以及通過出售或其他辦法轉(zhuǎn)讓資源給他人的轉(zhuǎn)讓權(quán)（巴澤爾，1997）[3]。排他的使用權(quán)意味著在法律許可的范圍內(nèi)對特定財產(chǎn)的使用只有一個行為主體“財產(chǎn)擁有者可以采取任何方式使用其財產(chǎn)”并能排斥其他人對其財產(chǎn)的使用及限制。獨享的收益權(quán)意味著財產(chǎn)擁有者能全部享有通過合法方式使用財產(chǎn)所產(chǎn)生的收益。而自由的轉(zhuǎn)讓權(quán)則意味著財產(chǎn)擁有者有權(quán)決定財產(chǎn)是否轉(zhuǎn)讓、轉(zhuǎn)讓給誰及轉(zhuǎn)讓方式。另一方面，產(chǎn)權(quán)內(nèi)含的各權(quán)利需要得到充分的界定。即經(jīng)濟活動不存在外部性，經(jīng)濟當(dāng)事人承擔(dān)了決策的全部損益，所有未來價值被完全內(nèi)部化。

如果說產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的推動力是市場自發(fā)形成的，那么產(chǎn)權(quán)清晰界定的過程則需要國家提供確保私有財產(chǎn)和自由秩序的憲政框架和法理規(guī)則。并且，這一規(guī)則的核心是對私有財產(chǎn)權(quán)利的一種保障，這種保障的強制力應(yīng)該僅限于“財產(chǎn)各有所屬”的抽象規(guī)則，而不是行政命令和政府強權(quán)。更進一步地，這種法律規(guī)則的確定又成為產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的一個前提條件。如果沒有發(fā)達和良序的規(guī)則系統(tǒng)，擴展秩序就不能自發(fā)生成和成長（韋森，2006）[10]。

從微觀角度來說，在產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的過程中，隨著產(chǎn)權(quán)界定清晰程度的提高，賦予行為主體完整的產(chǎn)權(quán)能夠激勵其高效、合理地利用資源，進而起到促進總收入增長、提高要素回報率的作用，這可以進一步擴大稅源，影響稅制結(jié)構(gòu)，進而增加稅收收入。

從宏觀視角看，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的過程可以重新整合整個社會的閑置資源，優(yōu)化社會的資源配置。這是因為，如前文所述，新信息的獲得可以使得資產(chǎn)的各種潛在有用性被人們重新發(fā)現(xiàn)，并且可以通過交換這些有用性的權(quán)利而獲得最大價值。同時，這一過程所伴隨的產(chǎn)權(quán)清晰界定是屬于國家提供保護的范疇，對產(chǎn)權(quán)的清晰界定具有規(guī)模收益，特別是以法律進行的規(guī)定，可以促使整個經(jīng)濟形成新的組織結(jié)構(gòu)，進而產(chǎn)生新的稅源，提高稅收收入。

三、企業(yè)、土地產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化對稅源的影響機制

自新中國成立以來，我國國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)變遷的過程就是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)由單一的政府控股轉(zhuǎn)向多種經(jīng)營主體，即產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的過程。企業(yè)產(chǎn)權(quán)變遷最早產(chǎn)生于企業(yè)內(nèi)部，為了打破僵化的行政管理體制、提高企業(yè)效益，一些鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)家（憑借其自身的信用、才能）與政府之間進行博弈，博弈的結(jié)果是企業(yè)家獲得部分企業(yè)控制權(quán)（決策權(quán)與經(jīng)營權(quán)）；隨著這部分企業(yè)績效的不斷提高，政府亦認識到將決策權(quán)與經(jīng)營權(quán)交給有才能的企業(yè)家的重要性，因此，自20世紀80年代開始，政府采取“放權(quán)讓利”、“利改稅”以及承包經(jīng)營責(zé)任制、企業(yè)民營化、建立現(xiàn)代企業(yè)等一系列舉措，其本質(zhì)是所有權(quán)的分解、轉(zhuǎn)移以及最終實現(xiàn)權(quán)、責(zé)、利的重新統(tǒng)一。具體表現(xiàn)為：企業(yè)控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，逐步將企業(yè)的經(jīng)營權(quán)與決策權(quán)由政府轉(zhuǎn)移給有才能的企業(yè)家；更進一步地，為了激勵企業(yè)家與員工的工作積極性，企業(yè)剩余索取權(quán)也逐漸由完全國有向股東轉(zhuǎn)移，主要包括獎金、紅利以及股權(quán)等形式。當(dāng)企業(yè)的控制權(quán)等于剩余索取權(quán)的時候，則意味著從所有權(quán)基礎(chǔ)上分解、轉(zhuǎn)移的新的產(chǎn)權(quán)形式重新實現(xiàn)了清晰界定。

隨著國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)改革的不斷推進，企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)多元化的趨勢，具體體現(xiàn)為企業(yè)剩余控制權(quán)、剩余索取權(quán)的多元化，而隨著剩余控制權(quán)與剩余索取權(quán)的逐漸統(tǒng)一，企業(yè)產(chǎn)權(quán)的界定也逐漸清晰，產(chǎn)權(quán)的完整性、完全性得到加強。這不僅促進了企業(yè)經(jīng)營績效的提高，也激勵了企業(yè)的商品生產(chǎn)，此外，隨著企業(yè)剩余索取權(quán)以獎金、紅利以及股權(quán)形式由政府向市場的轉(zhuǎn)移，個人收益也隨之增加，企業(yè)、居民財富得到積累。反映到稅收上體現(xiàn)為個人所得稅、企業(yè)所得稅稅源的日漸豐富。

通過考察我國城市土地、住房產(chǎn)權(quán)變遷過程我們發(fā)現(xiàn)，新中國成立以后，我國城市土地產(chǎn)權(quán)制度起初是單向國有化的過程。由于以市場為基礎(chǔ)的資源配置方式逐步被行政配置所擠出，土地的使用者可以無償無限期使用名義上屬于國家的城市土地，從而形成了城市用地的低效率擴張和城市內(nèi)部用地結(jié)構(gòu)的嚴重扭曲，導(dǎo)致了對國有土地的極大浪費。造成這些問題的原因在于，1982年的《憲法》只對土地的所有權(quán)作出籠統(tǒng)的規(guī)定，而對所有權(quán)之外的土地產(chǎn)權(quán)未予說明。直到1988年全國人大才對此作出了反應(yīng)。1988年的《憲法修正案》在有關(guān)土地的條文中，增加了“土地使用權(quán)可以按照法律的規(guī)定轉(zhuǎn)讓”的內(nèi)容。1990年國務(wù)院頒布了《中華人民共和國城鎮(zhèn)國有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例》，進一步明確了城鎮(zhèn)國有土地使用權(quán)的獨立經(jīng)濟權(quán)利地位并可以在有效期限內(nèi)出售、交換、贈與、出租和用于抵押（曹建海，2001）[11]。相應(yīng)的，隨著土地所有權(quán)的分割、衍生，也形成了新的稅源，如1988年的《憲法修正案》的頒布，意味著城市土地使用權(quán)、轉(zhuǎn)讓權(quán)、收益權(quán)的進一步統(tǒng)一。同年，國務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，開征土地使用稅，土地使用費相應(yīng)改為土地使用稅。

在城市住房市場上，20世紀50年代中期中國實行生產(chǎn)資料所有制的社會主義改造以后，絕大部分房地產(chǎn)屬于國家和集體所有，禁止買賣與轉(zhuǎn)讓。城市居民或家庭僅擁有一定時期的住房使用權(quán)，收益權(quán)、處置權(quán)都是模糊不清的，當(dāng)時不存在住房稅收問題。相應(yīng)的，與房地產(chǎn)市場相關(guān)的稅收制度在此后近三十年的時間內(nèi)幾乎名存實亡。例如，從1956年到1986年，全國城市房地產(chǎn)稅的收入每年多則三四億元，少則六七千萬元；契稅幾乎停止征收（尹華，2009）[12]。到了20世紀90年代末住房制度改革以后，房地產(chǎn)進入市場交易，居民或家庭擁有住房的使用權(quán)、收益權(quán)與處置權(quán)。這種情況下居民擁有的住房產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)明確，因此產(chǎn)生了新的稅源，政府可以對居民擁有完整產(chǎn)權(quán)的自有房產(chǎn)征稅。1993年以后，隨著房地產(chǎn)交易的迅速擴大，契稅收入逐年大幅度增長：1993年的收入為6.2億元，2014年達到4000億元，21年間增長了600多倍，平均每年增長36.1%

總的來說，無論是中國城市土地產(chǎn)權(quán)制度還是城市住房產(chǎn)權(quán)制度，首先都是在民間日益增強的市場競爭因素推動下形成的。而土地、住房所有權(quán)由國家向市場的轉(zhuǎn)移，即為產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的過程，隨著使用權(quán)、收益權(quán)、轉(zhuǎn)讓權(quán)界定的逐漸清晰，資源不斷從低效益用途轉(zhuǎn)入高效益用途，資源配置得以優(yōu)化，與土地、住房產(chǎn)權(quán)有關(guān)的各方實現(xiàn)了凈收入的增加，進而一方面產(chǎn)生了新的稅源，另一方面擴大了原有稅源，從而增加了稅收收入。

四、企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化對稅源結(jié)構(gòu)影響的實證研究

根據(jù)前文的分析，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變遷將導(dǎo)致資源配置效率、激勵機制以及最終收入分配的方式的不同，進而開辟新的稅源，對稅制結(jié)構(gòu)產(chǎn)生影響。為了檢驗產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化對稅源結(jié)構(gòu)的影響，本文以世界上37個發(fā)達國家及發(fā)展中國家為樣本，運用橫截面數(shù)據(jù)構(gòu)建實證模型進行分析。由于稅收收入結(jié)構(gòu)映射的是稅源結(jié)構(gòu)，因此，考慮到數(shù)據(jù)可得性，這里以稅收收入結(jié)構(gòu)代替稅源結(jié)構(gòu)作為被解釋變量；而在產(chǎn)權(quán)的量化方面，我們僅以企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)為代表性產(chǎn)權(quán)指標。

（一）指標選取及數(shù)據(jù)說明

1. 稅源結(jié)構(gòu)。這里以稅收收入結(jié)構(gòu)衡量稅源結(jié)構(gòu)。按照國際上通用的稅收分類標準，這里以對收入、利潤以及資本利得征收的稅衡量直接稅（tax on income，profits and capital gains），以對貨物與服務(wù)征收的稅衡量間接稅（tax on goods and services），二者的比值即為稅收收入結(jié)構(gòu)。

2. 產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的度量。根據(jù)私有化晴雨表對其私有化數(shù)據(jù)指標的定義，私有化代表了所有權(quán)或投票權(quán)由國有部門向私有部門的轉(zhuǎn)讓。其中，國有包括中央與地方政府、財政部門、公共管理部門以及中央或地方政府作為股東的企業(yè)；而私有部門則由個人以及由私人作為股東的經(jīng)濟團體組成。私有化的過程關(guān)鍵點是稀釋國有股的股權(quán)，將市場主體引入到企業(yè)的股權(quán)結(jié)構(gòu)中，具體方式包括公開上市、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、私募等，這些均是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的重要形式，因此這里以私有化作為產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的度量指標。

根據(jù)斯蒂格利茨（2011）[13]以及Marcelin（2015）[13]的研究，這里采用世界銀行以及私有化晴雨表的數(shù)據(jù)庫，對世界主要發(fā)展中國家以及發(fā)達國家的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化程度進行了度量。

在對稅收收入結(jié)構(gòu)與私有化程度相關(guān)性的測算過程中，考慮到數(shù)據(jù)的可得性以及一致性，這里選取2000—2008年共計37個發(fā)達國家及發(fā)展中國家的數(shù)據(jù)1，數(shù)據(jù)源于世界銀行數(shù)據(jù)庫。其中，直接稅收入結(jié)構(gòu)的測算指標為2000—2008年間直接稅占比的增長率的幾何平均值；而產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化則以2000—2008年間私有化總收益占2008年當(dāng)期GDP的比重進行測算。

3. 產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。Mankiw（1987）[14]將稅收平滑模型引入了稅收收入結(jié)構(gòu)研究，結(jié)果表明：隨著時間推移，各種稅的社會邊際成本趨于相等，稅收收入與稅源同步增長。如果以此推論，稅收收入結(jié)構(gòu)應(yīng)趨于穩(wěn)定，這一點顯然與實際不符。這是因為，在稅率保持不變的情況下，稅基也是相對變化的，在不同的經(jīng)濟發(fā)展階段，主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)不同，各種稅稅基的變動幅度也是不一樣的，進而導(dǎo)致各稅收入比重的變化。基于此，韓仁月（2011）[15]

指出，一國的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)會影響該國的稅源結(jié)構(gòu)，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的發(fā)展級次以及由低到高的變動趨勢將對稅源結(jié)構(gòu)產(chǎn)生影響進而引致稅收收入結(jié)構(gòu)波動。這里將產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)作為控制變量，以2000年至2008年間第三產(chǎn)業(yè)與第二產(chǎn)業(yè)增加值之比的幾何平均值衡量產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，數(shù)據(jù)源于世界銀行數(shù)據(jù)庫。

4. 對外開放度。對外開放一方面促進了企業(yè)所得稅稅收收入增長，以及出口退稅的增加，這使得直接稅的比重上升；另一方面，關(guān)稅的增加也會增加間接稅的比重，因此對外開放程度對稅收收入結(jié)構(gòu)的影響并不確定，有待檢驗。這里將對外開放程度作為控制變量，以2000年至2008年間進出口貿(mào)易總額與GDP之比的幾何平均值衡量對外開放程度，數(shù)據(jù)源于世界銀行數(shù)據(jù)庫。

SZJG表示被解釋變量稅收收入結(jié)構(gòu)，SYH代表產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化程度，CYJG代表產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)程度，CK代表對外開放度。我們得到最終待檢驗的方程式如下所示：

SZJG=a0+a1SYH+a2CYJG+a3CK+ε

（二）計量結(jié)果

在變量分析的基礎(chǔ)上，我們采用OLS方法對方程式進行橫截面回歸，表1中第二列為相應(yīng)的

回歸結(jié)果。由模型統(tǒng)計指標和參數(shù)顯著性水平可知，回歸方程式具有較高的穩(wěn)健性。但是截面回歸經(jīng)常會遇到異方差問題，產(chǎn)生有偏的參數(shù)估計量方差，從而導(dǎo)致不正確的統(tǒng)計檢驗和置信區(qū)間，表中回歸式的Breusch-Pagan（B-P）檢驗值表明回歸殘差確實存在顯著的異方差，為此我們采用加權(quán)最小二乘法（WLS）對模型進行重新估計以消除異方差的影響，結(jié)果如表1（見上頁）中第3列所示。B-P檢驗值現(xiàn)實WLS回歸較好地克服了異方差問題，回歸結(jié)果更為可信。比較OLS和WLS的估計結(jié)果可以看出，WLS回歸雖然對OLS回歸的參數(shù)估計值和顯著性作了一定的修正，但變量的系數(shù)符號以及顯著性水平仍然沒有發(fā)生實質(zhì)性的改變，這也進一步證明了模型的穩(wěn)健性。

解釋變量SYH的系數(shù)顯著為正，表明產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的程度每提高一個百分點，稅源結(jié)構(gòu)將提高0.919個百分點，這也意味著，提高產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化程度、促進產(chǎn)權(quán)的清晰界定與保護，可以提高直接稅稅源的比重；解釋變量CYJG的系數(shù)顯著為負，這意味著隨著第三產(chǎn)業(yè)與第二產(chǎn)業(yè)增加值之比每增加一個百分點，稅源結(jié)構(gòu)將降低4.06個百分點；解釋變量CK的系數(shù)并不顯著，原因如前文所述，在提高對外開放程度的同時一方面商品課稅將減少，另一方面關(guān)稅會增加，正負有抵消作用，因此對整個稅源結(jié)構(gòu)影響不大。

五、結(jié)論及政策建議

這里從理論上探討了產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化對稅源的影響，結(jié)果發(fā)現(xiàn)：

其一，產(chǎn)權(quán)與所有權(quán)不同，產(chǎn)權(quán)強調(diào)的是交換獲得收益的過程，而所有權(quán)強調(diào)的是占有。在產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的過程中，以所有權(quán)為基礎(chǔ)不斷分割、裂變成各式各樣的產(chǎn)權(quán)，產(chǎn)權(quán)明晰的過程即是各種主體獲得收益的過程。收益的產(chǎn)生一方面源自于對微觀主體的激勵，另一方面源自于閑置資源的利用，其結(jié)果是開辟了新的稅源，進而影響稅制結(jié)構(gòu)、提高稅收收入。

其二，隨著產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化的發(fā)生發(fā)展，稅制設(shè)計理念也將隨之變化。這是因為產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化使得稅源結(jié)構(gòu)首先發(fā)生了變化，且這種變化是快于稅收制度的。稅源是整個稅收制度的基礎(chǔ)，稅源變化引致稅制變革，進而促進稅收收入的提高。只有保持充足的稅源才能保持整個稅收收入的穩(wěn)定。否則即便稅收制度設(shè)計得再完美，征管效率再高，都不會增加稅收收入。

其三，企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變遷是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)發(fā)展變化中的重要方面，實證研究的結(jié)果表明，稅收收入結(jié)構(gòu)與企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)息息相關(guān)，在企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化程度高的國家或地區(qū)，直接稅的稅源相對比較豐富。如果沒有股份制等企業(yè)組織形式，企業(yè)所得稅在整個稅收收入中的占比將很少。而中國的企業(yè)產(chǎn)權(quán)變遷，城市土地、住房產(chǎn)權(quán)變遷的過程也表明了，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化為擴大所得稅、財產(chǎn)稅的稅源提供了有力保障。

20多年以來，我國稅制改革主要以流轉(zhuǎn)稅為主，這與我國稅源結(jié)構(gòu)有很大關(guān)系。所得稅稅源、財產(chǎn)稅稅源也仍然很少且不穩(wěn)定。下一步改革過程中，為進一步擴大所得稅、財產(chǎn)稅的稅源，可以通過改革產(chǎn)權(quán)制度，以促進產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化。具體來說，可以采取以下措施：

第一，在企業(yè)層面，應(yīng)進一步推進國有企業(yè)股份制改革，為非國有經(jīng)濟入股提供政策，吸引更多的市場主體投入到企業(yè)中來。這不僅能從微觀層面上對各級經(jīng)營主體產(chǎn)生激勵作用，同時也是促進社會資源有效配置的有利途徑。一方面，企業(yè)績效的提升會自然而然擴大企業(yè)所得稅的稅源，另一方面，社會閑置資源通過“用腳投票”的方式參與到企業(yè)組織中，也可以在監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營管理的同時，從企業(yè)盈利中獲得利潤分享，從而擴大個人所得稅的稅源。

在這方面，國家應(yīng)該提供相關(guān)的政策支持，包括取消某些行業(yè)的市場準入政策、取消不同市場主體間的差別待遇、提供公平競爭平臺等。此外，還要進一步完善《公司法》，以規(guī)范企業(yè)的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，保護非國有資本所有者的收益。從而促進其他市場主體參股國有企業(yè)，實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)主體多元化。

第二，在企業(yè)內(nèi)部，要進一步完善股份制改革過程中的產(chǎn)權(quán)清晰界定問題。股份制改革的實質(zhì)是期望通過國有企業(yè)的股份化改造來明確企業(yè)的產(chǎn)權(quán)，并在此基礎(chǔ)上轉(zhuǎn)換經(jīng)營機制。然而在當(dāng)前的國有企業(yè)改制過程中，利潤留成形成的企業(yè)“自有資金”，其產(chǎn)權(quán)始終沒有得到清晰界定，導(dǎo)致最終成立的股份制企業(yè)中事實上的控制權(quán)并沒有真正掌握在股東手中，而是被國家或其他非產(chǎn)權(quán)主體的經(jīng)理人所攫取，這會導(dǎo)致企業(yè)事實上的經(jīng)營決策與股東利益相背離。

因此，在下一步的企業(yè)改革過程中，應(yīng)進一步明晰轉(zhuǎn)制企業(yè)中的產(chǎn)權(quán)，特別是公共產(chǎn)權(quán)；此外，還應(yīng)根據(jù)企業(yè)的自身情況，賦予企業(yè)經(jīng)營者與生產(chǎn)者更多的股權(quán)激勵，從客觀上促進企業(yè)經(jīng)營權(quán)與剩余索取權(quán)的匹配程度。這不僅能夠促使微觀主體與企業(yè)經(jīng)營目標相一致，激勵微觀主體，也能讓更多的微觀主體分享企業(yè)利潤增長帶來的好處。

第三，鼓勵技術(shù)入股。在知識經(jīng)濟時代，技術(shù)創(chuàng)新能力已經(jīng)超過資本成為驅(qū)動經(jīng)濟發(fā)展的最重要生產(chǎn)要素，因此在企業(yè)內(nèi)部賦予技術(shù)創(chuàng)新人員擁有企業(yè)的剩余索取權(quán)與剩余控制權(quán)尤為重要。允許相關(guān)技術(shù)持有人以技術(shù)成果作為無形資產(chǎn)取得股東地位，給予人力資本利潤分享的權(quán)利不僅可以激發(fā)技術(shù)人員的創(chuàng)造力，還可以更好地促進科技成果的轉(zhuǎn)化。這兩者從長期看都對提升企業(yè)的競爭力大有裨益。在國家層面看，企業(yè)績效的提升以及人力資本要素獲得更多利潤分享的權(quán)利會從根本上擴大所得稅的稅源。為了推進技術(shù)入股試點的進一步展開，應(yīng)加快開展科技成果轉(zhuǎn)化立法工作，賦予科技成果使用、轉(zhuǎn)讓和收益權(quán)；此外，對做出突出貢獻的科技人員和經(jīng)營管理人員可以加大股權(quán)激勵力度。

第四，進一步完善土地流轉(zhuǎn)制度。地權(quán)市場上的所有權(quán)不斷裂變的過程體現(xiàn)為將土地的使用權(quán)、轉(zhuǎn)讓權(quán)、收益權(quán)賦予不同層次的權(quán)益主體，這可以使得社會各階層都能參與到地權(quán)市場的交易中，進而促進資源得到有效配置（龍高登，2012）[16]。而投資、收益、經(jīng)營各環(huán)節(jié)的可分解性也可以使得社會各階層通過多種方式獲得收益，這為財產(chǎn)稅稅源的擴大提供了基礎(chǔ)條件。

為了完善土地流轉(zhuǎn)制度，應(yīng)當(dāng)采取以下措施：首先，應(yīng)加快制定統(tǒng)一的土地法律，賦予保障國有土地與集體土地享有參與城市化、工業(yè)化的同等權(quán)利，做到同地、同權(quán)、同價；此外，完善與土地相關(guān)的法律，建立保護農(nóng)民土地產(chǎn)權(quán)的制度基礎(chǔ)，切實讓農(nóng)民享有土地非農(nóng)化進程中的土地所有權(quán)、收益權(quán)與轉(zhuǎn)讓權(quán)（張曙光，2007）[17]。

綜上所述，這里的結(jié)論意味著，解決稅收收入不足以及稅收調(diào)節(jié)問題時，可以不局限于傳統(tǒng)的稅率、征管效率等手段，通過在產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化過程中對不同產(chǎn)權(quán)主體的清晰界定與保護，使得各產(chǎn)權(quán)主體在交易過程中保持平等地位，實現(xiàn)權(quán)、責(zé)、利之統(tǒng)一，同樣可以促進稅源的擴大，進而起到提高稅收收入、優(yōu)化稅制的作用。

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