論權(quán)責發(fā)生制在行政事業(yè)單位會計制度的運用

浙江出入境檢驗檢疫局　于思遠

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論權(quán)責發(fā)生制在行政事業(yè)單位會計制度的運用

浙江出入境檢驗檢疫局于思遠

摘 要：自20世紀70年代開始，我國行政事業(yè)單位逐漸意識到了權(quán)責發(fā)生制會計確認基礎(chǔ)的優(yōu)勢，為了能夠更好地配合行政事業(yè)單位會計工作的順利開展，行政事業(yè)單位會計系統(tǒng)首次引入了權(quán)責發(fā)生制。近些年來，隨著市場經(jīng)濟改革的不斷深入，為了能夠切實提高行政事業(yè)單位會計信息的準確性、全面性、及時性，行政事業(yè)單位會計系統(tǒng)越來越偏重于對權(quán)責發(fā)生制會計基礎(chǔ)的運用。本文就權(quán)責發(fā)生制在我國行政事業(yè)單位會計的應(yīng)用進行了研究。首先，文章對權(quán)責發(fā)生制與行政事業(yè)單位會計的相關(guān)理論進行了概述，然后指出了行政事業(yè)單位會計實施收付實現(xiàn)制所存在的問題，之后對行政事業(yè)單位會計應(yīng)用權(quán)責發(fā)生制的具體實踐進行了討論，最后指出了我國行政事業(yè)單位會計應(yīng)用權(quán)責發(fā)生制引入后的實施難點，并提出了幾點措施。

關(guān)鍵詞：權(quán)責發(fā)生制行政事業(yè)單位會計

隨著我國市場經(jīng)濟發(fā)展步伐的不斷加快,我國綜合國力不斷增強,與此同時行政事業(yè)單位工作重點也在不斷變化,由對經(jīng)濟直接干預(yù)轉(zhuǎn)變?yōu)闉樯鐣峁┕伯a(chǎn)品服務(wù)。這樣一來,我國財政管理體制就需要通過改革來適應(yīng)行政事業(yè)單位日常運營。2001年財政部第63號文件《財政總預(yù)算會計制度》中正式提出了對權(quán)責發(fā)生制的引用,這在一定程度上間接說明了行政事業(yè)單位會計工作開展過程中運用收付實現(xiàn)制進行會計核算存在著一定不足,引入權(quán)責發(fā)生制是行政事業(yè)單位會計工作未來改革的重點內(nèi)容之一。對權(quán)責發(fā)生制在我國行政事業(yè)單位會計的應(yīng)用研究意義在于使行政事業(yè)單位會計工作效率迅速提高,為行政事業(yè)單位全面實現(xiàn)資源優(yōu)化配置,提供更優(yōu)質(zhì)的公共產(chǎn)品服務(wù)奠定堅實的基礎(chǔ)。

1　權(quán)責發(fā)生制與行政事業(yè)單位會計的相關(guān)理論概述

1.1行政事業(yè)單位會計的概念

行政事業(yè)單位會計是指建立在行政事業(yè)單位預(yù)算管理工作基礎(chǔ)上的會計管理系統(tǒng)和手段。行政事業(yè)單位會計與企業(yè)會計存在著本質(zhì)上的區(qū)別不以營利為目的,主要是對中央及地方行政事業(yè)單位的經(jīng)濟活動情況進行核算、監(jiān)督、決策,使會計信息使用者能夠正確對當前的政治、經(jīng)濟、社會狀況進行合理判斷。

1.2權(quán)責發(fā)生制的概念

權(quán)責發(fā)生制也可以被稱為應(yīng)計制或應(yīng)收應(yīng)付制,這種會計確認基礎(chǔ)是以交易或事項本身是否已經(jīng)實際發(fā)生作為確認標準,如果業(yè)務(wù)收支在本期發(fā)生,無論是否收付款項,均在當期進行確認,如果業(yè)務(wù)收支不在本期發(fā)生,即使在本期進行收支,但業(yè)務(wù)并不在本期發(fā)生也不屬于本期業(yè)務(wù)。

1.3收付實現(xiàn)制的概念

收付實現(xiàn)制也可以稱為現(xiàn)金制或現(xiàn)收現(xiàn)付制,是指在發(fā)生現(xiàn)金收支時對現(xiàn)金收付情況進行確認,在業(yè)務(wù)發(fā)生時但現(xiàn)金收支沒有發(fā)生時不進行確認。這種會計確認基礎(chǔ)實際操作較為簡單,生成信息不僅成本較低而且易于理解,能夠準確地對現(xiàn)金流量和余額信息進行反映,但是隨著行政事業(yè)單位日常工作方式的轉(zhuǎn)變,業(yè)務(wù)趨于復(fù)雜化,一些經(jīng)濟業(yè)務(wù)工程項目難以用收付實現(xiàn)制來反映。

2　權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的對比分析

2.1會計要素影響對比

收付實現(xiàn)制在資產(chǎn)會計科目上既不進行計提折舊也不進行攤銷。具體來說,固定資產(chǎn)方面收付實現(xiàn)制始終以固定資產(chǎn)購入時的原始價值為計入價值,但是固定資產(chǎn)在使用過程中是存在損耗的,隨著年限和使用頻率的變化就會出現(xiàn)賬面價值與實際價值相背離情況的發(fā)生。無形資產(chǎn)方面,雖然我國行政事業(yè)單位部門無形資產(chǎn)所占比例不大,但是隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展,各類無形資產(chǎn)所占比重較原先必定會有一定提升,收付實現(xiàn)制難以體現(xiàn)出無形資產(chǎn)的價值,不利于單位和部門對自身實際資產(chǎn)價值的準確評估。而權(quán)責發(fā)生制則是在固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)根據(jù)實際情況進行計提折舊,無形資產(chǎn)則按年限進行攤銷;在負債方面,收付實現(xiàn)制借款、付息都按照借款支付金額計入,而權(quán)責發(fā)生制則是確認所有已經(jīng)形成的負債并按期計提利息。同時,收付實現(xiàn)制在對負債反映時過于片面只能夠?qū)ΜF(xiàn)金流量存在變化的負債進行反映,而對于一些諸如一些工程項目沒有在賬面中體現(xiàn)拖欠的款項難以如實反映,一旦出現(xiàn)資金鏈緊張的情況,單位部門沒有應(yīng)對措施直接影響其正常運營。而權(quán)責發(fā)生制則能夠在賬面中將每一筆債務(wù)情況予以體現(xiàn),準確反映出項目負債情況;在行政事業(yè)單位收入支出上,行政事業(yè)單位日常運營資金主要是由財政撥款,收付實現(xiàn)制在經(jīng)費支出上具有一定隨意性,不能全面反映出單位部門工程項目非現(xiàn)金交易情況,因此不能進行有效的收支配比,難以為單位部門業(yè)績考評提供一定依據(jù)。同時,收付實現(xiàn)制對擔保支出既不確認也不披露,而權(quán)責發(fā)生制則是在報表附注中對相關(guān)情況進行披露;稅收與非稅收收入方面收付實現(xiàn)制根據(jù)實際繳庫情況對收入進行確認,而權(quán)責發(fā)生制則是根據(jù)可靠估計數(shù)對收入進行確認。

2.2行政事業(yè)單位會計操作層面影響對比

相對權(quán)責發(fā)生制來說收付實現(xiàn)制操作起來較為簡單,但是利益相關(guān)者更認可權(quán)責發(fā)生制。在信息反映情況上,運用收付實現(xiàn)制只能夠以靜態(tài)的方式對其截止某一時點(一般是年末)的財務(wù)狀況進行反映,財務(wù)報表資產(chǎn)項目的分類和列報過于簡化,報表的實際價值并不高。而權(quán)責發(fā)生制能夠更加全面地反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)總體信息,而收付實現(xiàn)制僅僅能夠?qū)F(xiàn)金流量情況進行反映;權(quán)責發(fā)生制相對于收付實現(xiàn)制來說更能夠為行政事業(yè)單位財政戰(zhàn)略決策提供準確、及時、全面的信息基礎(chǔ)。

3　權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的對比分析

3.1有利于提供行政事業(yè)單位綜合財務(wù)報告的準確性

財政部門在對綜合財務(wù)報告的相關(guān)規(guī)定中已經(jīng)幾次提出了信息合并范圍,從理論角度出發(fā)生產(chǎn)綜合財務(wù)報告最直接的方式是將資產(chǎn)負債表、資金運營表、現(xiàn)金流量表進行合并。但是在實務(wù)中各個單位、部門在會計基礎(chǔ)、會計核算方式的選擇上存在著一定的差異性,這樣所得出的數(shù)據(jù)信息難免也會與實際情況存在一定差異性。特別是在收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)導(dǎo)致大量財務(wù)信息缺失的情況下,行政事業(yè)單位會計在生產(chǎn)綜合財務(wù)報告時還需要對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行估算,不利于推動行政事業(yè)單位會計、預(yù)算和財務(wù)報告三者的協(xié)調(diào)發(fā)展。引入權(quán)責發(fā)生制可以進一步提高綜合財務(wù)報告的準確性和有用性,為行政事業(yè)單位準確制定決策奠定堅實的基礎(chǔ)。

3.2有利于對財政風險的防控

權(quán)責發(fā)生制由于是以交易或事項本身是否已經(jīng)實際發(fā)生作為確認標準,所以這種會計確認方式可以直觀地反映出一些負有直接償還責任債務(wù)單位和部門的實際負債情況,便于這些單位部門分析償債風險時予以考慮,提前安排工作,盡可能地降低財政風險的發(fā)生幾率。

3.3有利于優(yōu)化資源配置和使用

2011年國務(wù)院對三公經(jīng)費的使用提出了一定要求,要求行政事業(yè)單位部門必須對自身經(jīng)費使用情況進行公開,以便于社會各界對行政事業(yè)單位行政運營成本進行監(jiān)督。權(quán)責發(fā)生制的引入可以將單位部門資產(chǎn)購入、使用、報廢情況進行及時反映,不僅可以避免由于支付的總價款都作為當期的支出造成支付期的成本過高情況的發(fā)生,而且還有利于前后期信息的對比,充分體現(xiàn)出信息的連續(xù)性,控制和防范個別單位部門利用收付實現(xiàn)制會計確認基礎(chǔ)的漏洞擅自報廢或以低價轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的情況發(fā)生,優(yōu)化資源配置和使用。

4　行政事業(yè)單位會計應(yīng)用權(quán)責發(fā)生制的具體實踐

4.1會計科目的變化

為了能夠更好地適應(yīng)單位發(fā)展,L單位對會計確認基礎(chǔ)進行了改革,引入了權(quán)責發(fā)生制用于會計核算。這樣一來, L單位會計部門就必須對自身會計科目進行必要調(diào)整。資產(chǎn)類會計科目增加了“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”、“累計折舊”“、無形資產(chǎn)”、“累計攤銷”等,取消了“暫付款”;負債類會計科目增加了“應(yīng)交稅費”、“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”、“其他應(yīng)付款”、“應(yīng)付行政事業(yè)單位補貼款”、“應(yīng)付職工薪酬”等對原先“暫存款”會計科目進行了細分;凈資產(chǎn)類會計科目增加了“資產(chǎn)基金”、“待償債凈資產(chǎn)”、“財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”、“財政撥款結(jié)余”等;收入支出類會計科目調(diào)整了科目名稱,將以前“撥入經(jīng)費”改為“財政撥款收入”,以進一步提高會計工作質(zhì)量,確保全面反映實際運營情況。

4.2具體會計業(yè)務(wù)核算的操作

本節(jié)以資產(chǎn)類科目為例,對L單位引入權(quán)責發(fā)生制后的會計業(yè)務(wù)處理情況進行討論:第一,L單位購入一批設(shè)備用于日常業(yè)務(wù),設(shè)備入賬金額為120000元,使用年限為5年。

單位會計處理如下:

借:固定資產(chǎn) 120000元;貸:固定基金—固定資產(chǎn)120000元;借:經(jīng)費支出120000元;貸:零余額賬戶用款額度120000元。

單位對該項資產(chǎn)按月計提:

借:累計折舊 2000元;貸:固定基金—固定資產(chǎn) 2000 元;3年后由于設(shè)備老化無法使用進行報廢處理,借:待處理財產(chǎn)損益 48000元;累計折舊 72000元;貸:固定資產(chǎn)120000元;借:資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) 48000元;累計折舊72000元;貸:固定資產(chǎn) 120000元。

5　我國行政事業(yè)單位會計應(yīng)用權(quán)責發(fā)生制的難點及措施

5.1引入權(quán)責發(fā)生制存在的難點

5.1.1缺乏成熟的行政事業(yè)單位規(guī)范要求

盡管財政部于2014年正式實施了《行政單位會計制度》,但是這只是一個大方向,行政事業(yè)單位部門和單位在過渡時仍然存在著具體操作上的問題,由于沒有具體細則的支持,使一些單位運用權(quán)責發(fā)生制處理業(yè)務(wù)、編制報表時存在一定隨意性,不利于會計信息質(zhì)量的提高。

5.1.2不充分的合規(guī)性

由于受到政策、制度、財力、人員等多種因素的影響,權(quán)責發(fā)生制的合規(guī)性難以得到充分體現(xiàn),現(xiàn)階段引入權(quán)責發(fā)生制只能滿足行政事業(yè)單位對財務(wù)信息的一部分要求,如何充分體現(xiàn)合規(guī)性信息還有待探索和嘗試。

5.1.3配套條件不充分

成熟的成本價值體系是權(quán)責發(fā)生制合理應(yīng)用的基礎(chǔ)條件,但是現(xiàn)階段行政事業(yè)單位資產(chǎn)評估機構(gòu)項目評估存在一定滯后性,資產(chǎn)管理制度也存在著很多漏洞,一些單位部門資產(chǎn)處置不規(guī)范、賬實不符現(xiàn)象嚴重,這些都對全面實現(xiàn)權(quán)責發(fā)生制產(chǎn)生了一定影響。

5.2引入權(quán)責發(fā)生制的措施

5.2.1制度層面進行完善

財政部應(yīng)當積極收集引入權(quán)責發(fā)生制后各個地區(qū)單位實際操作中所存在的問題反饋,通過可行性研究制定并完善相關(guān)法規(guī)內(nèi)容,明確會計業(yè)務(wù)具體操作細則,使行政事業(yè)單位會計工作有章可循,這樣不僅能夠增強會計業(yè)務(wù)處理的統(tǒng)一性,而且還能夠為行政事業(yè)單位會計工作的有序進行奠定堅實基礎(chǔ)。

第一,相關(guān)部門應(yīng)當積極組織行政事業(yè)單位會計人員的繼續(xù)教育培訓工作,不僅要為其講授最新的會計業(yè)務(wù)法規(guī)和處理方法,而且還要提高其對權(quán)責發(fā)生制會計確認基礎(chǔ)價值的認識,轉(zhuǎn)變其消極套用制度的不良思想,提高其應(yīng)用此會計確認基礎(chǔ)的主觀能動性;第二,行政事業(yè)單位部門的決策者也要積極配合權(quán)責發(fā)生制的引入工作,不僅要主動去學習權(quán)責發(fā)生制下會計業(yè)務(wù)處理方法,而且還要對其他部門提出一定要求,確保他們?nèi)ε浜蠒嫴块T的工作。

5.2.2完善配套條件

財政部門要重視客觀環(huán)境,不僅要不斷調(diào)整、健全、完善行政事業(yè)單位資產(chǎn)評估機構(gòu)項目評估內(nèi)容,擴大評估范圍,而且還要采取一定措施嚴懲一些單位部門資產(chǎn)處置不規(guī)范、賬實不符現(xiàn)象,監(jiān)管力度的加大在一定程度上可以為權(quán)責發(fā)生制的全面引入創(chuàng)造良好的環(huán)境,進而加快行政事業(yè)單位會計確認基礎(chǔ)改革步伐。

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中圖分類號：F810.6

文獻標識碼：A

文章編號：2096-0298(2016)03(b)-041-03