我國知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅制度的立法與運作

朱一青

我國知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅制度的立法與運作

朱一青

當(dāng)前，知識產(chǎn)權(quán)逐漸成為跨國公司最常用的避稅工具，利用知識產(chǎn)權(quán)跨境交易進(jìn)行避稅安排給各國稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來許多立法與運作方面的困境。為了和國際協(xié)定取得一致，我國應(yīng)當(dāng)建立既符合國際規(guī)范也符合我國實際的知識產(chǎn)權(quán)跨境交易立法、司法、行政制度體系。具體在立法運作中，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)國際協(xié)定與國內(nèi)法的平衡，引入成本分?jǐn)倕f(xié)議的適用，構(gòu)建知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅預(yù)防體系，同時，關(guān)注“營改增”對知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的影響。以上措施共同作為知識產(chǎn)權(quán)跨境交易立法完善路徑。從行政理念與運作措施方面來看，知識產(chǎn)權(quán)跨境交易應(yīng)當(dāng)反思行政主導(dǎo)模式與稅收自由裁量權(quán)的運用。從司法機(jī)關(guān)與司法制度方面來看，知識產(chǎn)權(quán)法院與稅務(wù)法院作為專門法院，其設(shè)立與職能目標(biāo)的界定可以為我國知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅制度構(gòu)建提出新的思路。

知識產(chǎn)權(quán)；跨境交易；反避稅；立法

一、我國知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅制度的立法完善路徑

(一)國際協(xié)定與國內(nèi)法的平衡

1.BEPS仍然允許對知識產(chǎn)權(quán)進(jìn)行合理的稅收籌劃。數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下的國際稅改對中國的影響很大。*高運根：《數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下的國際稅改及其對中國的影響和建議》，《國際稅收》2015年第3期。2015年，稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移(BEPS)項目15項行動計劃全面出爐，國際稅收管理體系面臨全面重構(gòu)。雖然國際主流觀點都強(qiáng)調(diào)實質(zhì)經(jīng)營活動，以及稅收透明度和確定性。但是，BEPS仍然允許合理的稅收籌劃，雖然避稅地的避稅空間大幅度被減少。那么，知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅至少還是會繼續(xù)存在下去。全球資源、人員、技術(shù)、稅收依然在加速流轉(zhuǎn)。雖然BEPS給跨國公司留下了稅收籌劃的空間，但是各國應(yīng)當(dāng)在BEPS原則下，推動國內(nèi)稅法與國際多邊條約趨同，實現(xiàn)稅基保持，降低制度交流成本。從全球資源配置的角度來看，向低稅負(fù)地區(qū)投資是投資者最理性的選擇。因此，我國應(yīng)當(dāng)在認(rèn)識到這個規(guī)律的前提下，遵循BEPS框架理念，繼續(xù)執(zhí)行針對知識產(chǎn)權(quán)的稅收優(yōu)惠政策，建立良好的稅收管理秩序。要做到不斷吸納BEPS的最新研究成果，但是也要不斷結(jié)合我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展規(guī)律進(jìn)行本土化制度建設(shè)，例如價值鏈分析則，BEP是沒有價值鏈報告的，屬于中國創(chuàng)新。但是，BEPS要求防止稅收協(xié)定優(yōu)惠的不當(dāng)授予，利益限制條款(The limitation-on-benefits rule,簡稱“LOB”)作為特別反濫用規(guī)則，還有稅收協(xié)定中主要目的測試規(guī)則(The principal purpose test rule,簡稱“PPT”)。*馮立增：《BEPS行動計劃6、成果4 防止稅收協(xié)定優(yōu)惠的不當(dāng)授予》，《國際稅收》2014年第10期。但是BEPS認(rèn)為LOB和PPT不一定適用于所有國家，因此我國應(yīng)當(dāng)結(jié)合這兩項規(guī)則制定屬于我國的知識產(chǎn)權(quán)反避稅政策，合理把握反避稅的限度。

2.BEPS倒逼我國國內(nèi)法律相應(yīng)調(diào)整。BEPS行動的目的由最初的實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)實質(zhì)與稅收利益相匹配，發(fā)展到打擊避稅地，再到后來的協(xié)調(diào)不同國家的稅制矛盾，客觀上要求各國對國內(nèi)法律進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，以適應(yīng)國際稅收要求。OECD的BEPS行動給予無形資產(chǎn)重點關(guān)注，也成為我國調(diào)整國內(nèi)知識產(chǎn)權(quán)相關(guān)的反避稅規(guī)定的參考。BEPS沒有給任何國家完成稅制改革的具體時間限制，只是作為一個綱領(lǐng)性的指導(dǎo)原則存在，并且具有高超的立法水平，很多國家積極參與，通過國內(nèi)法調(diào)整來與BEPS接軌。

首先，我國應(yīng)當(dāng)解決有害稅收實踐的問題。在我國，知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅問題，包括企業(yè)所得稅、增值稅等都與BEPS相關(guān)。BEPS各項成果中，不僅第8到第10項，其他部分也配合無形資產(chǎn)反避稅。例如，我國給予知識產(chǎn)權(quán)交易許多稅收優(yōu)惠。但是，知識產(chǎn)權(quán)的無形資產(chǎn)特性使得其收益不是成本加成型的，而是成本疊加型的，即一定成本對應(yīng)的回報比率不是固定的，而是隨著銷售額的增加成本是逐漸被稀釋的，直到可能達(dá)到忽略不計的比例。*高陽：《BEPS行動計劃如何引領(lǐng)發(fā)達(dá)國家國內(nèi)稅法改革》，《國際稅收》2015年第7期。BEPS第五項行動“有害稅收實踐”就是解決這類問題的，英國、德國等國家都主動修訂了國內(nèi)立法關(guān)于無形資產(chǎn)的稅收優(yōu)惠，對實施“專利盒”制度的企業(yè)提出研發(fā)支出扣除的實質(zhì)性要求。既要實施知識產(chǎn)權(quán)激勵機(jī)制，又要保證合理稅權(quán)的實現(xiàn)，總之，不能讓有害稅收實踐對知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅產(chǎn)生更大的負(fù)面影響。

其次，數(shù)字經(jīng)濟(jì)下知識產(chǎn)權(quán)征間接稅問題。間接稅一般帶有很濃重的國內(nèi)政策色彩，通常各國關(guān)于間接稅的稅基差別較大，協(xié)調(diào)困難。但是數(shù)字經(jīng)濟(jì)下，知識產(chǎn)權(quán)交易形式逐漸多元化，對于個別國家就新興行業(yè)提出新的間接稅需要重視。例如，英國對在網(wǎng)絡(luò)上下載知識類作品征收下載稅(Download Tax)，如果其他國家沒有相應(yīng)的稅種，則可能面臨稅基被轉(zhuǎn)移的危險。我國應(yīng)當(dāng)就此類問題做好預(yù)案準(zhǔn)備，以免隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的逐漸深入而喪失知識產(chǎn)權(quán)交易稅收收入。

再次，知識產(chǎn)權(quán)交易避稅認(rèn)定的效率判斷。知識產(chǎn)權(quán)交易很容易出現(xiàn)人為規(guī)避常設(shè)機(jī)構(gòu)的問題。我國借鑒英國做法判斷是否存在人為規(guī)避的標(biāo)準(zhǔn)，即“轉(zhuǎn)移利潤稅”(Diverted Profits Tax)。第一個標(biāo)準(zhǔn)是經(jīng)濟(jì)利益與稅收利益相比較，判斷關(guān)聯(lián)關(guān)系雙方交易安排對稅收總體福利影響。如果交易給本國帶來稅收流失，給別國帶來稅收增加，但是增加額不到本國流失額一定比例(英國是80%)，則認(rèn)為交易的經(jīng)濟(jì)利益小于稅收利益；另一個是交易目的標(biāo)準(zhǔn)，即避稅如果是交易安排的主要目的或主要目的之一，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以啟動反避稅。*張瀅：《對英國開征“谷歌稅”的評述與思考》，《國際稅收》2015年第5期。對知識產(chǎn)權(quán)這類無形資產(chǎn)而言，上述判斷標(biāo)準(zhǔn)簡化了繁雜的認(rèn)定程序，僅僅從最后的結(jié)果或者最初的目的來推斷常設(shè)機(jī)構(gòu)規(guī)避是否成立，也是BEPS的偉大貢獻(xiàn)。

(二)參與主體路徑：成本分?jǐn)倕f(xié)議的適用

稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移行動計劃，確定了15項行動的內(nèi)容，并設(shè)定了這些行動計劃的執(zhí)行期限。*OECD.BEPS Action 8:Revisions To Chapter Viii Of The Transfer Pricing Guidelines On Cost Contribution Arrangements，(CCAs)http://www.oecd.org/tax/transfer-pricing/discussion-draft-beps-action-8-cost-contribution-arrangements.pdf,2015-4-29.其中，稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移行動計劃8涉及無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價，需要完善規(guī)則來防止集團(tuán)企業(yè)通過無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移達(dá)到稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移的目的。無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價指南(2014)出現(xiàn)關(guān)于這一行動計劃的第一次工作報告，它主要針對轉(zhuǎn)讓定價指南第六章提出修改意見。這個討論稿響應(yīng)了行動計劃8要求的更新轉(zhuǎn)讓定價指南第8章成本分?jǐn)倕f(xié)議的需求，并為更新的章節(jié)提供了初稿。

成本分?jǐn)倕f(xié)議的適用對知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的參與主體有多方面的影響?，F(xiàn)實中，通過運作成本分?jǐn)倕f(xié)議來進(jìn)行知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅的案例非常普遍，我國每年也會因此調(diào)增大量的稅收。BEPS第8項行動計劃應(yīng)當(dāng)成為規(guī)范我國企業(yè)利用知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅的參考，涉及知識產(chǎn)權(quán)開發(fā)與交易以及勞務(wù)交易時的成本分?jǐn)傔\作。成本分?jǐn)倕f(xié)議框架下，首先應(yīng)當(dāng)確定成本。無論是開發(fā)還是受讓，參與方既可以從無形資產(chǎn)也可以從勞務(wù)交易時獲得利益，但前提是，研發(fā)成本應(yīng)當(dāng)在研發(fā)成員之間合理分?jǐn)?。其次?yīng)當(dāng)明確研發(fā)成果歸屬方。但是，在具體執(zhí)行過程中，有一種情況是貸款方(即債權(quán)人)的權(quán)益界定，債務(wù)人從債權(quán)人處借得資金參與成本分?jǐn)?，那么債?quán)人是否允許享受利潤分?jǐn)偅仨氁?jǐn)慎考慮。再次，成本分?jǐn)倕f(xié)議所涉及知識產(chǎn)權(quán)預(yù)期收益應(yīng)當(dāng)以合理商業(yè)目的為基礎(chǔ)，進(jìn)行合理會計計量，在此基礎(chǔ)上要合理量化成本分?jǐn)偢鞣降娘L(fēng)險。參與方使用成本分?jǐn)倕f(xié)議所開發(fā)或者受讓的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)不需要額外支付特許權(quán)使用費。成本分?jǐn)倕f(xié)議涉及研發(fā)或者勞務(wù)活動的具體承擔(dān)者及其功能風(fēng)險，打破了傳統(tǒng)的受控外國公司規(guī)則。*崔曉靜、何朔：《“美國微軟公司避稅案”評析及啟示》，《法學(xué)》2015年第12期。同時，對受控外國企業(yè)利潤中應(yīng)歸屬于居民企業(yè)的部分，我國應(yīng)當(dāng)認(rèn)定可歸屬所得，類似常設(shè)機(jī)構(gòu)的規(guī)定，CFC從實體法進(jìn)入交易法。受控外國企業(yè)從關(guān)聯(lián)企業(yè)取得特許權(quán)使用費、受控外國企業(yè)取得源自知識產(chǎn)權(quán)或風(fēng)險轉(zhuǎn)移收入超過正?；貓蟮乃枚紤?yīng)當(dāng)著重獲得關(guān)注。最后，明確不同類型的成本分?jǐn)倕f(xié)議。經(jīng)常出現(xiàn)的成本分?jǐn)倕f(xié)議有兩種類型，一類是建立在無形或有形資產(chǎn)的聯(lián)合開發(fā)、提升、維護(hù)、保護(hù)和開發(fā)利用的開發(fā)成本分?jǐn)倕f(xié)議，另一類包括勞務(wù)的獲取的服務(wù)成本分?jǐn)倕f(xié)議。雖然每個特定的成本分?jǐn)倕f(xié)議應(yīng)考慮自身的事實和情況，但這兩種類型成本分?jǐn)倕f(xié)議的主要區(qū)別往往是前者期望產(chǎn)生持續(xù)的未來利益，而后者往往僅產(chǎn)生當(dāng)期利益。在某些情況下，獲得當(dāng)期服務(wù)的成本分?jǐn)倕f(xié)議也可能產(chǎn)生或增加提供持續(xù)利益的無形資產(chǎn)。在開發(fā)成本分?jǐn)倕f(xié)議下，開發(fā)的無形資產(chǎn)或有形資產(chǎn)中每個參與者享有分享股份的權(quán)利。跨國公司往往在特定的地理位置或針對特定的申請來開發(fā)知識產(chǎn)權(quán)，得到獨立的權(quán)利可能構(gòu)成實際法律的所有權(quán)。實際法律的所有權(quán)可能是參與開發(fā)的唯一一個財產(chǎn)的合法所有人，但是其它參與者對該項財產(chǎn)具有有效所有權(quán)。在這種情況下，我國應(yīng)當(dāng)規(guī)定根據(jù)成本分?jǐn)倕f(xié)議，任何開發(fā)知識產(chǎn)權(quán)的參與者都有獲得有效所有權(quán)的權(quán)利，不需要支付特許權(quán)使用費或考慮其他開發(fā)知識產(chǎn)權(quán)的使用與參與者獲得的利益一致。

(三)構(gòu)建知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅預(yù)防體系

構(gòu)建知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅預(yù)防體系是基于內(nèi)部控制理論的提出。內(nèi)部控制定對達(dá)到財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營活動的效率與結(jié)果、法律遵循程度等目標(biāo)的達(dá)成而提供合理保證。*施先旺：《內(nèi)部控制理論的變遷及其啟示》，《審計研究》2008年第6期。基于跨國公司內(nèi)部控制的完善，建立知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅預(yù)防體系就非常必要。先要建立多層次、全方位的內(nèi)控預(yù)防信息化平臺，并運用數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)，*肖愷樂：《發(fā)達(dá)國家“信息管稅”的特點及對我國的啟示》，《稅務(wù)研究》2011年第6期。挖掘現(xiàn)有信息系數(shù)據(jù)，將預(yù)警評估系統(tǒng)、綜合征管軟件、稅收執(zhí)法管理信息系統(tǒng)中的有關(guān)知識產(chǎn)權(quán)的權(quán)利歸屬、研發(fā)情況、交易情況等數(shù)據(jù)對接，整合相關(guān)數(shù)據(jù)信息，搭建內(nèi)控機(jī)制建設(shè)的信息化管理平臺，提高事前與事中的監(jiān)控水平。然后，利用綜合數(shù)據(jù)管理系統(tǒng)進(jìn)行預(yù)警分析和事后監(jiān)督。這是對預(yù)防體系的評估與反饋，通過加大對知識產(chǎn)權(quán)跨境交易行為的納稅評估和復(fù)審復(fù)核力度、加強(qiáng)督導(dǎo)考核、強(qiáng)化責(zé)任追究等手段提高系統(tǒng)運行成效。美國COSO報告與《SOX法案》對內(nèi)部控制理論研究有很大推動，對我國反避稅理論建設(shè)也有很大啟迪。*余榕：《解讀我國內(nèi)部控制理論框架》，《會計之友(上旬刊)》2010年第9期。依托預(yù)警評估系統(tǒng)全面落實稅源監(jiān)控、稅收分析、納稅評估、稅務(wù)稽查的互動機(jī)制深入開展稅收征管狀況監(jiān)控分析，從而形成有機(jī)聯(lián)系的分析機(jī)制?？傊浞掷孟到y(tǒng)程序的設(shè)置，提高反避稅的執(zhí)法效率，同時實施對稅收執(zhí)法權(quán)的嚴(yán)格控制。*林靜：《稅收管理內(nèi)部控制問題探究》，《稅務(wù)研究》2012年第10期。

(四)“營改增”對知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的積極影響

增值稅的設(shè)計理念是最優(yōu)商品稅理論。*馮秀娟：《中國增值稅制度深化改革研究》，財政部財政科學(xué)研究所博士學(xué)位論文,2014年。增值稅的設(shè)計理念使知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅難度提高。最優(yōu)稅收理論是公共經(jīng)濟(jì)學(xué)最重要的基礎(chǔ)理論之一，詹姆斯·米爾利斯(JAMES A·MIRRLEES)威廉·維克里(WILLIAM VICKREY)因在非對稱信息下對激勵經(jīng)濟(jì)理論作出奠基性貢獻(xiàn)而獲得1996年的諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎。后來發(fā)展出最優(yōu)商品稅，提出等比例原則和逆彈性規(guī)則。等比例規(guī)則是指，稅收的額外負(fù)擔(dān)最小，商品稅才能達(dá)到最優(yōu)狀態(tài)，為達(dá)到最優(yōu)狀態(tài)，稅率的設(shè)置應(yīng)當(dāng)具備使各種商品的生產(chǎn)數(shù)量以相等的百分比減少的功能。因此稅收課征應(yīng)當(dāng)針對預(yù)期需求不受價格變動影響的商品，即應(yīng)當(dāng)對需求彈性小的商品征稅，即逆彈性規(guī)則。*楊斌：《關(guān)于用西方最優(yōu)稅收理論指導(dǎo)稅制改革的論辯》，《廈門大學(xué)學(xué)報(哲學(xué)社會科學(xué)版)》2005年第4期。增值稅是根據(jù)最優(yōu)商品稅理論設(shè)立的稅種，但是一度以來并不適用于知識產(chǎn)權(quán)交易產(chǎn)生的稅收。而知識產(chǎn)權(quán)顯然是需求彈性很小的商品。在我國最近兩年推廣的營業(yè)稅改增值稅的稅制改革中，知識產(chǎn)權(quán)服務(wù)業(yè)中，對境外提供知識產(chǎn)權(quán)服務(wù)的納稅人，此次改革后稅負(fù)均有下降。但是這是針對小規(guī)模納稅人的統(tǒng)計，對一般納稅人來說，稅負(fù)變化情況并不確定。但是總體上要實現(xiàn)“結(jié)構(gòu)性減稅”的目的，達(dá)到減少重復(fù)征稅，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的效果。*王波、劉菊芳、龔亞麟：《“營改增”政策對知識產(chǎn)權(quán)服務(wù)業(yè)的影響》，《知識產(chǎn)權(quán)》2014年第4期。從增值稅的設(shè)計理念可以看出，進(jìn)銷項的稅金控制和抵扣、增值稅專用發(fā)票的比對等等，都增加了知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅的難度。知識產(chǎn)權(quán)跨境交易原本是征收營業(yè)稅和關(guān)稅，但是因為營業(yè)稅是價內(nèi)稅，不存在進(jìn)項抵扣，進(jìn)項稅金只能列支成本，銷項稅金也只能在總收入中扣除。增值稅的設(shè)計理念是價外征收、進(jìn)項抵扣，因此知識產(chǎn)權(quán)跨境交易時，進(jìn)銷環(huán)節(jié)都能夠解決重復(fù)征稅的問題了。結(jié)構(gòu)性減稅措施有利于整個行業(yè)的發(fā)展。但是，因為知識產(chǎn)權(quán)交易的可抵扣進(jìn)項稅金范圍很窄，大部分是研發(fā)人員的人工成本，大約占收入的50%左右，也只能計入成本，不能抵扣。*葉燦紅：《“營改增”下高新技術(shù)企業(yè)如何進(jìn)行稅收籌劃》，《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息》2014年第10期。知識產(chǎn)權(quán)服務(wù)業(yè)與其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)相比存在稅收偏重的現(xiàn)實，高智力研發(fā)成本無法得到合理的成本扣除，境外和小規(guī)模納稅人提供的服務(wù)外包費用無法實現(xiàn)成本扣除。*張富強(qiáng)：《稅收公平視野下知識產(chǎn)權(quán)服務(wù)業(yè)增值稅制的優(yōu)化設(shè)計》，《暨南學(xué)報(哲社版)》2015年第9期。營業(yè)稅改為增值稅后，一般納稅人轉(zhuǎn)讓商標(biāo)權(quán)和著作權(quán)屬于增值稅的應(yīng)稅項目，因此轉(zhuǎn)讓時不必將已抵扣的進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出。*張星：《營改增”后固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的核算》，《財會月刊》2014年第2期。總之，營業(yè)稅改增值稅之后，從增值稅的設(shè)計理念和運行實際都可以看出，我國知識產(chǎn)權(quán)交易將得到更加公平的稅負(fù)對待，有助于知識產(chǎn)權(quán)跨境交易的實行，理論上可以降低反避稅的難度。

二、我國知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅制度的行政運作

(一)我國知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅制度的行政運作理念辨析

第一，行政主導(dǎo)的優(yōu)缺性反思。我國是典型的行政主導(dǎo)的反避稅模式，在知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅問題中也不例外。但是，行政機(jī)關(guān)反避稅應(yīng)當(dāng)是補(bǔ)充稅法漏洞，并不應(yīng)當(dāng)具有過度的行政權(quán)力。鑒于避稅種類繁多，我國稅務(wù)行政機(jī)關(guān)依法針對個案進(jìn)行稅法解釋時，不可避免又產(chǎn)生了大量的抽象性行政規(guī)范文件，包括通知、辦法、說明、解釋、答復(fù)、復(fù)函、函、標(biāo)準(zhǔn)、批復(fù)、規(guī)定、通告等多種形式。*王宗濤：《反避稅法律規(guī)制研究》，武漢大學(xué)法學(xué)院博士學(xué)位論文，2013年。此類規(guī)范性文件的效力等級從國家級、省級、市級不等?；鶎佣悇?wù)機(jī)關(guān)在具體審查反避稅案件時在法律、行政法規(guī)之外還要參考眾多的解釋性文件。但是，不同省區(qū)需要參考的解釋性文件可能不盡相同，這在一定程度上影響了行政執(zhí)法的公正性。同時，數(shù)量龐大的解釋性文件的存在也可能會降低反避稅的行政效率。稅法的高度技術(shù)性也壓縮了大量解釋性文件存在的合理空間，行政機(jī)關(guān)大量出臺解釋性文件無疑相當(dāng)于加重了自身的立法職責(zé)。

第二，自由裁量權(quán)的邊界的衡量。反避稅的技術(shù)難度很大，但是比技術(shù)難度更大的是“反”的限度。就像阿基米德點一樣，反避稅限度只有在一定限度內(nèi)才能既增加國內(nèi)稅收又不影響企業(yè)活力尤其是高科技企業(yè)創(chuàng)新的能力。如果高科技企業(yè)利用知識產(chǎn)權(quán)管理運營降低企業(yè)稅負(fù)卻因反避稅力度太大而喪失了低稅負(fù)優(yōu)勢，違背了企業(yè)追求高利潤的目標(biāo)，研發(fā)積極性或許會受到影響。為了限制知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅問題中的行政主導(dǎo)思維，就必須限制行政機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)。一個是提高稅法的立法技術(shù)，另一個就是建立司法審查制度。提高立法技術(shù)要完善《立法法》，嚴(yán)格規(guī)范授權(quán)立法的情形。建立司法審查制度一方面可以將司法審查職責(zé)賦予現(xiàn)有的法院來承擔(dān)，另一方面可以成立稅務(wù)法院，單獨行使司法審查職責(zé)。

(二)我國知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅制度的行政運作具體措施

1.合理區(qū)分知識產(chǎn)權(quán)避稅交易類型，提高反避稅技術(shù)。知識產(chǎn)權(quán)對于其他無形資產(chǎn)具有特殊性，這種特殊性自然也反映在反避稅領(lǐng)域。涉及到知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的關(guān)聯(lián)交易包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)幾種類型。某些可以帶來巨大價值的無形資產(chǎn)并不一定反映在擁有該無形資產(chǎn)所有權(quán)的公司的資產(chǎn)負(fù)債表的賬面價值中。而營銷性無形資產(chǎn)包括有助于商業(yè)性開發(fā)的產(chǎn)品或勞務(wù)的商標(biāo)、商號、客戶名單、分銷渠道和一些能提升產(chǎn)品價值的獨特的名字、符號或圖片并不屬于本文討論的范疇。合理區(qū)別知識產(chǎn)權(quán)避稅交易類型，是提高我國知識產(chǎn)權(quán)反避稅技術(shù)的第一步。

2.強(qiáng)化知識產(chǎn)權(quán)跨境交易同期資料管理。同期資料管理需要加強(qiáng)。OECD《稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移》BEPS第13號行動方案《轉(zhuǎn)讓定價同期資料和分國別報告指南》(“GuidanceonTransferPricingDocumentationandCountry-by-CountryReporting”)推薦了分國信息披露表模板，對同期資料的提供給予充分的重視。要求納稅人負(fù)有提供收入、利潤、稅金等信息的義務(wù)。*OECD/G20．Base Erosion and Profit Shifting Project：Guidance on Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting，(2014-09-16)http://www.oecd.org/tax/guidance-on-transfer-pricing-documentation-and-country-by-country-reporting-9789264219236-en.Htm,2014-12-25.涉及知識產(chǎn)權(quán)跨境交易的同期資料對反避稅有重要的證明作用。集團(tuán)內(nèi)知識產(chǎn)權(quán)的開發(fā)、知識產(chǎn)權(quán)所有權(quán)歸屬和應(yīng)用的整體戰(zhàn)略應(yīng)當(dāng)是同期資料的主要組成部分。我國《特別納稅調(diào)整征求意見稿》中也指出，集團(tuán)內(nèi)知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)機(jī)構(gòu)和管理方地域和人員的相關(guān)情況需要明確。應(yīng)先明確知識產(chǎn)權(quán)跨境交易的同期資料范圍，包括集團(tuán)內(nèi)對轉(zhuǎn)讓定價安排有顯著影響的重要知識產(chǎn)權(quán)及其法律上的權(quán)利人信息，以及集團(tuán)內(nèi)與知識產(chǎn)權(quán)相關(guān)的成本分?jǐn)倕f(xié)議，研發(fā)服務(wù)協(xié)議和許可協(xié)議，以及其他與知識產(chǎn)權(quán)相關(guān)的轉(zhuǎn)讓定價信息等。此外，知識產(chǎn)權(quán)跨境交易的同期資料應(yīng)當(dāng)是動態(tài)的。包括集團(tuán)財務(wù)報告年度期間數(shù)據(jù)，尤其應(yīng)當(dāng)反映知識產(chǎn)權(quán)相關(guān)權(quán)益的轉(zhuǎn)讓信息，特別是關(guān)聯(lián)轉(zhuǎn)讓信息，交易定價。此外還包括影響關(guān)聯(lián)交易定價的主要經(jīng)濟(jì)和法律因素等。BEPS行動13《轉(zhuǎn)讓定價同期資料和分國信息指引》也對無形資產(chǎn)的同期資料做出特別規(guī)定，可作為我國此方面改革的參考。合理運用同期資料交換技術(shù)，能有效減少重點區(qū)域內(nèi)跨國公司利用知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓定價行為，分國別報告將為各國政府提供企業(yè)利潤、經(jīng)濟(jì)活動和跨國公司稅收全球配置等信息。強(qiáng)化知識產(chǎn)權(quán)跨境交易同期資料管理，有助于提供給稅務(wù)機(jī)關(guān)更準(zhǔn)確的反避稅證據(jù)材料。*《特別納稅調(diào)整實施辦法(征求意見稿)》十五條第三款。

3.關(guān)注可比性分析對知識產(chǎn)權(quán)類型和交易的影響?？杀刃苑治龇椒ㄊ侵匾奶貏e納稅調(diào)整方法，對知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅來說具有很強(qiáng)的適用性，對知識產(chǎn)權(quán)的類型、交易形式有影響。通過交易獲得使用知識產(chǎn)權(quán)的權(quán)利，使用知識產(chǎn)權(quán)獲得的收益等都可進(jìn)行分析?？杀刃苑治鰧χR產(chǎn)權(quán)類型和交易的影響表現(xiàn)在轉(zhuǎn)讓定價方面，知識產(chǎn)權(quán)如果被用在轉(zhuǎn)讓定價尤其是跨境交易的轉(zhuǎn)讓定價時，運用可比性分析是必不可少的。*ROBERT FEINSCHREIBER,KENT MARGARET，“Conducting a Comparability Analysis for Intangibles”，Corporate Business Taxation Monthly,2012(1)．先要確定交易資產(chǎn)特性，選用合理的轉(zhuǎn)讓定價方法應(yīng)當(dāng)進(jìn)行可比性分析，包括知識產(chǎn)權(quán)類型、交易形式、保護(hù)程度、期限、預(yù)期收益等。接著要確定交易各方的功能、資產(chǎn)和風(fēng)險。例如，在比較功能時，最重要的是看對知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)的影響，應(yīng)當(dāng)關(guān)注企業(yè)為履行功能所使用資產(chǎn)的類型和特性。再運用可比性分析時要注意相應(yīng)的風(fēng)險，包括投資風(fēng)險、研發(fā)風(fēng)險、貶值風(fēng)險、侵權(quán)風(fēng)險、替代技術(shù)風(fēng)險財務(wù)風(fēng)險等。*ROBERT FEINSCHREIBER,KENT MARGARET，“Conducting a Comparability Analysis for Intangibles”，Corporate Business Taxation Monthly,2012(1)．此外，要區(qū)分交易凈利潤法和收益法的適用?？傊?，選擇合適的方法進(jìn)行可比性分析對解決知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅問題非常關(guān)鍵。*范曉波：《論知識產(chǎn)權(quán)價值評估》，《理論探索》2006年第5期。

4.審查知識產(chǎn)權(quán)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓區(qū)別。知識產(chǎn)權(quán)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓審查對于反避稅和支持創(chuàng)新都有重要影響，美國《拜杜法案》對此提供了政策借鑒。企業(yè)、政府與高校之間的創(chuàng)新能力與稅收安排息息相關(guān)。*TRESEMER,PARKER，“Renewing the Bayh-Dole Act as a Default Rule in the Wake of Stanford v．Roche”，Journal of Legal Technology Risk Management,2012(1)．使用權(quán)與所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓與稅收激勵對發(fā)展中國家尤其關(guān)鍵。*BOETTIGER,SARA,BENNETT,ALAN，“Bayh-Dole Act:Implications for Developing Countries”，The Intellectual Property Law Review，2006(2)．具體執(zhí)行時應(yīng)當(dāng)關(guān)注知識產(chǎn)權(quán)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓，對此進(jìn)行重點審查，看是否存在不合理的避稅安排。知識產(chǎn)權(quán)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓收益為轉(zhuǎn)讓價格減去相關(guān)成本費用支出的差額。知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓內(nèi)部化趨勢加強(qiáng)，伴隨著交叉許可、拒絕許可等許多形式，給稅務(wù)處理造成一定的混淆和困擾。*孔慶江、胡峰：《論跨國公司對華技術(shù)轉(zhuǎn)讓中的知識產(chǎn)權(quán)戰(zhàn)略及其對策》，《法學(xué)雜志》2007年第5期。因此，要對知識產(chǎn)權(quán)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓進(jìn)行審查，確定交易方式。確定交易方式之后，就要確定知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價格，采用合適的資產(chǎn)評估方法。

5.區(qū)分知識產(chǎn)權(quán)的法律所有權(quán)人和經(jīng)濟(jì)所有權(quán)人。知識產(chǎn)權(quán)所有權(quán)人包括法律所有權(quán)人和經(jīng)濟(jì)所有權(quán)人，區(qū)分二者的關(guān)系有助于反避稅的實施。知識產(chǎn)權(quán)法律所有權(quán)關(guān)注取得權(quán)利的途徑合法性，包括依法登記或者合同約定等合法方式。由合法途徑取得合法權(quán)利的，是法律意義上的所有權(quán)人。知識產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)所有權(quán)人關(guān)注對知識產(chǎn)權(quán)價值做出的實質(zhì)貢獻(xiàn)，包括在開發(fā)、維護(hù)、推廣等活動中。由實際投入和承擔(dān)風(fēng)險確定的，是經(jīng)濟(jì)意義上的所有權(quán)人。在知識產(chǎn)權(quán)跨境交易中，經(jīng)濟(jì)所有權(quán)人一般位于科技和經(jīng)濟(jì)水平較高的國家和地區(qū)，承擔(dān)知識產(chǎn)權(quán)主要的研發(fā)功能，但出于稅收目的考慮，并不將知識產(chǎn)權(quán)登記在自己名下。但是知識產(chǎn)權(quán)使用、轉(zhuǎn)讓使用權(quán)或者所有權(quán)獲得的收益卻不因經(jīng)濟(jì)所有權(quán)人的貢獻(xiàn)而給予相應(yīng)分配。知識產(chǎn)權(quán)收益分配應(yīng)當(dāng)與經(jīng)濟(jì)活動和價值貢獻(xiàn)相匹配，否則就容易出現(xiàn)人為割裂法律所有權(quán)和經(jīng)濟(jì)所有權(quán)并進(jìn)行避稅安排的情況，典型的就是蘋果避稅案?？紤]知識產(chǎn)權(quán)價值的實現(xiàn)方式，判定各方對知識產(chǎn)權(quán)價值的貢獻(xiàn)程度，在各方之間進(jìn)行分配。*黃匯：《知識產(chǎn)權(quán)非理性擴(kuò)張的法哲學(xué)解讀——基于知識產(chǎn)權(quán)與所有權(quán)理念差異的視角》，《西南民族大學(xué)學(xué)報(人文社科版)》2006年第6期。在區(qū)分法律所有權(quán)和經(jīng)濟(jì)所有權(quán)時，還應(yīng)當(dāng)考慮相應(yīng)的風(fēng)險。知識產(chǎn)權(quán)形成和使用過程中的風(fēng)險包括研發(fā)和營銷失敗風(fēng)險、無效風(fēng)險、侵權(quán)風(fēng)險、責(zé)任風(fēng)險等，風(fēng)險的劃分應(yīng)當(dāng)與所有權(quán)的劃分相關(guān)。同時，知識產(chǎn)權(quán)收益也與所有權(quán)劃分相關(guān)。但是要注意，“價值創(chuàng)造”與“額外利潤”的區(qū)別，以及“相互作用”對“價值創(chuàng)造因素”的影響?？傊?，跨國集團(tuán)關(guān)聯(lián)方之間支付的特許權(quán)使用費，應(yīng)當(dāng)與知識產(chǎn)權(quán)為使用方帶來的經(jīng)濟(jì)利益相匹配。經(jīng)濟(jì)利益就成為特別考量因素，如果企業(yè)對不能為其帶來經(jīng)濟(jì)利益的知識產(chǎn)權(quán)支付的特許權(quán)使用費，則稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)實施特別納稅調(diào)整。

6.構(gòu)建合理的知識產(chǎn)權(quán)評估模型。除了傳統(tǒng)的資產(chǎn)評估方法包括成本法、市場法和收益法等方法，我國《特別納稅調(diào)整(征求意見稿)》中對價值貢獻(xiàn)分配法、資產(chǎn)評估方法等方法進(jìn)行了規(guī)定。價值貢獻(xiàn)法類似于美國所使用的公式分配法，是OECD范本中所沒有的。知識產(chǎn)權(quán)價值溢價由市場決定，價值基礎(chǔ)由技術(shù)內(nèi)涵決定。*李鵑：《知識產(chǎn)權(quán)擔(dān)保制度研究》，北京：法律出版社,2012年，第157頁。首先，構(gòu)建合理的知識產(chǎn)權(quán)評估模型要應(yīng)對技術(shù)難題。因為難以找到最合適的評估方法，并且難以獲得最全面的價值信息，而且還面臨跨境交易難以取證等問題?？梢钥紤]通過分析價值創(chuàng)造因素對跨國集團(tuán)利潤的貢獻(xiàn)，將其合并利潤在位于不同國家的關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行分配。其次，構(gòu)建合理的知識產(chǎn)權(quán)評估模型，要對知識產(chǎn)權(quán)公允價值范圍進(jìn)行明晰和界定。針對著作權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等不同特性，劃定其公允價值范圍，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代，尤其要考慮軟件使用和數(shù)字編輯等費用對公允價值構(gòu)成的影響。最后，構(gòu)建合理的知識產(chǎn)權(quán)評估模型，要將知識產(chǎn)權(quán)避稅工具性與侵權(quán)損害賠償案件聯(lián)系在一起考慮。*王競達(dá)：《跨國并購知識產(chǎn)權(quán)價值評估相關(guān)問題研究》，《經(jīng)濟(jì)與管理研究》2010年第5期。準(zhǔn)確的評估價值既是確定反避稅案件與又是判斷侵權(quán)案件的前提。

三、我國知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅制度的司法運作

(一)司法機(jī)關(guān)的完善

1.稅務(wù)法院設(shè)立的可能性和意義。我國目前沒有稅務(wù)法院，但是我國有越來越多的公司從事跨境業(yè)務(wù)。我國的知識產(chǎn)權(quán)申請量已經(jīng)達(dá)到全球最多，同時境外資本在我國投資的趨勢也依然高漲，而知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅技術(shù)難度很高，為了制衡征稅問題行政權(quán)過于集中的現(xiàn)象，司法應(yīng)當(dāng)考慮介入，那就是成立專門稅務(wù)法院。考慮到設(shè)置稅務(wù)法院的行政成本，我國可以參考美國的模式。美國稅務(wù)法院(US Tax Court)設(shè)立于1969年，是美國正式的司法機(jī)構(gòu)，屬于聯(lián)邦法院的組成部分。其憲法依據(jù)是美國《憲法》第1條。稅務(wù)法院的管轄范圍包括：審理欠稅爭議、受讓人責(zé)任爭議、特定類型的確認(rèn)判決、合伙項目的調(diào)整再調(diào)整、利息減免和行政費用以及工作身份審查、特定征收措施審查等。*美國稅務(wù)法院網(wǎng)：http：//www.ustaxcourt.gov/about.htm。美國的稅務(wù)法院位于華盛頓特區(qū)，但是可以受理全國各地的案件，并采取巡回辦案的形式。*熊偉：《美國聯(lián)邦稅收程序》，北京：北京大學(xué)出版社,2006年，第200頁。因此，我國的稅務(wù)法院也可以考慮設(shè)置類似知識產(chǎn)權(quán)法院的模式，先在特定地區(qū)設(shè)置試點，但是管轄范圍可以輻射全國。這種設(shè)置方式的好處是能夠節(jié)約司法審判成本，但是難免會增加訴訟雙方的司法救濟(jì)成本。

2.知識產(chǎn)權(quán)法院的司法協(xié)助。我國已經(jīng)設(shè)立了知識產(chǎn)權(quán)法院，對于知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅司法審查有協(xié)助作用。首先，知識產(chǎn)權(quán)法院的重要性在于，判定知識產(chǎn)權(quán)低價轉(zhuǎn)讓的效力。很多情況下低價都是無效的證明。但是只要知識產(chǎn)權(quán)是有效的，法院必須裁決被告的行為是否屬于知識產(chǎn)權(quán)法禁止的。其次，本文第四章已經(jīng)論述如果知識產(chǎn)權(quán)低價轉(zhuǎn)讓那么保護(hù)范圍就會相應(yīng)縮小，有效性與保護(hù)范圍都屬于知識產(chǎn)權(quán)法院可以裁判的范圍，并且能夠提供給審理反避稅案件的法院作為輔助證據(jù)。訴訟前，知識產(chǎn)權(quán)的保護(hù)范圍是不確定的，不同于不動產(chǎn)，不動產(chǎn)的保護(hù)范圍由占地的物理特性所限定。再次，知識產(chǎn)權(quán)法院對專利、商標(biāo)、版權(quán)的侵權(quán)的判斷。專利訴訟中，被告可能通過字面意義侵權(quán)，也可以通過“等同原則”避免字面意義上的侵權(quán)。商標(biāo)訴訟要求判定商標(biāo)的知名度，商標(biāo)淡化訴訟要判定商標(biāo)是否著名。版權(quán)法中，判定被告侵權(quán)要注意是否合理使用。最后，知識產(chǎn)權(quán)法院可以判斷知識產(chǎn)權(quán)的范圍與價值二者相互聯(lián)系。知識產(chǎn)權(quán)的權(quán)利范圍是價值評估的重要因素，并且權(quán)利范圍越大知識產(chǎn)權(quán)價值越高。專利的經(jīng)濟(jì)價值取決于其范圍，范圍越大被侵犯的可能性也越大。*ROBERT P.MERGES,RICHARD R.NELSON，“On the Complex Economics of Patent Scope”，Columbia Law Review,1990．基于范圍和價值的關(guān)系，知識產(chǎn)權(quán)被低估價格就成為縮小保護(hù)范圍的證據(jù)。每種類型的知識產(chǎn)權(quán)效力的具體論述還有待深入分析。

(二)司法制度的完善

1.國際協(xié)調(diào)的困難與舉證義務(wù)國際分配。首先，知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅稽征難度大的一個主要原因是知識產(chǎn)權(quán)的無形性導(dǎo)致取證困難。第一，困難首先表現(xiàn)在電子證據(jù)取證方面，尤其是跨國公司的知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)過程不透明，知識產(chǎn)權(quán)控股公司對知識產(chǎn)權(quán)的研發(fā)貢獻(xiàn)和獲取很多要用到電子證據(jù)?！吨袊娮由虅?wù)法(示范法)》(草稿)中對電子證據(jù)做出如下描述：所謂電子證據(jù)是指以電子形式表現(xiàn)出來的、能夠證明案件事實的一切材料；所謂電子就是在技術(shù)上具有電的、磁的、數(shù)字的、磁性的、無線電的、光學(xué)的、電磁的或類似的性能。在知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的司法程序中，司法機(jī)關(guān)是否有義務(wù)積極幫助當(dāng)事人收集、固定電子證據(jù)值得商榷。電子證據(jù)真實性和效力的認(rèn)定對反避稅司法程序也有很大影響。第二，我國還應(yīng)當(dāng)積極推薦同期資料管理相關(guān)業(yè)務(wù)，同期資料是反避稅中的重要證據(jù)。第三，稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅團(tuán)隊與中介機(jī)構(gòu)的博弈非常艱難。舉證責(zé)任的規(guī)則差別在轉(zhuǎn)讓定價問題上會帶來嚴(yán)重的后果。第四，同期資料管理規(guī)定在一定程度上加重了納稅人的舉證義務(wù)和負(fù)擔(dān)。很多企業(yè)必須尋找有資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)來完成同期資料義務(wù)，納稅人舉證成本增加。*鮑靈光：《反避稅過程中舉證責(zé)任問題探析》，《稅收經(jīng)濟(jì)研究》2012年第4期。

其次，知識產(chǎn)權(quán)的研究與開發(fā)費用會計處理的國際趨同對知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的影響。研究與開發(fā)費用是作為資產(chǎn)還是作為當(dāng)期費用處理一直是一個爭議較大的問題。國際上比較通行四種觀點。第一個觀點是將研發(fā)費用全部費用化，作為當(dāng)期費用直接記入損益；第二個觀點是將研發(fā)費用全部資本化，即認(rèn)為研發(fā)費用全部形成無形資產(chǎn)；第三個觀點是將研究費用與開發(fā)費用區(qū)別對待，研究費用作為費用處理，開發(fā)費用可以根據(jù)成功的可能性確認(rèn)為資產(chǎn)。第四個觀點是發(fā)生期間研發(fā)費用計入一個單獨賬戶，研發(fā)結(jié)束后根據(jù)研究開發(fā)費用最終的去向來決定其屬性。如果研究開發(fā)取得成功，可以將其全部費用資本化，并且在其收益期內(nèi)進(jìn)行攤銷，否則就作為費用計入當(dāng)期損益。*王瑞龍：《我國會計準(zhǔn)則與國際趨同的證據(jù)——以無形資產(chǎn)的研發(fā)費用為例》，《會計之友(中旬刊)》2009年第2期。采用或與國際會計準(zhǔn)則趨同成為一種潮流，歐盟、澳大利亞等國家和地區(qū)都已采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，美國在安然事件以后，其財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會與國際會計準(zhǔn)則理事會開始進(jìn)行溝通和試圖進(jìn)行統(tǒng)一。我國應(yīng)當(dāng)繼續(xù)推動國際會計準(zhǔn)則趨同全球化，以縮小稅會國際化差異，進(jìn)一步壓縮知識產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅空間。

最后，在稅法解釋方面，應(yīng)當(dāng)以稅務(wù)司法解釋彌補(bǔ)行政反避稅之不足。我國目前尚未出現(xiàn)稅務(wù)司法解釋，主要是因為目前我國稅務(wù)訴訟較少，因此在稅務(wù)機(jī)關(guān)出臺了大量的文件來解釋稅法規(guī)范性文件。反避稅依據(jù)也多為這些解釋性文件，因此整體上來看缺乏司法解釋介入的行政反避稅欠缺稅收法治的高度。

2.知識產(chǎn)權(quán)法視角的反避稅網(wǎng)絡(luò)構(gòu)建思路。本文揭示了避稅如何可以通過知識產(chǎn)權(quán)法律來解決——即學(xué)者們以前沒有過多關(guān)注的方法。被告和法院都可以根據(jù)知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的低價作為證據(jù)來認(rèn)定無效、侵權(quán)不成立、低損害賠償、不當(dāng)禁令，以及濫用。這些措施是現(xiàn)有判例法的自然延伸，并與知識產(chǎn)權(quán)法律政策和哲學(xué)基礎(chǔ)一致。對立法者和學(xué)者而言，這種思路和視角未來大有作為。知識產(chǎn)權(quán)價值評估不高的可能就是它的無效。這說明，專利法和商標(biāo)法現(xiàn)有理論對低估價值并且提供證據(jù)證明知識產(chǎn)權(quán)無效對反避稅有禁止反言的作用?！吨腥A人民共和國民法通則》(以下簡稱民法通則)、《中華人民共和國專利法》(以下簡稱專利法)、《中華人民共和國民事訴訟法》和《中華人民共和國行政訴訟法》《中華人民共和國著作權(quán)法》《中華人民共和國商標(biāo)法》等法律、《信息網(wǎng)絡(luò)傳播權(quán)保護(hù)條例》、《計算機(jī)軟件保護(hù)條例》等行政法規(guī)、《最高人民法院關(guān)于審理專利糾紛案件適用法律問題的若干規(guī)定》等司法解釋都未知識產(chǎn)權(quán)侵權(quán)損害賠償做出了侵權(quán)行為人的以及侵權(quán)賠償方法確定等規(guī)定。同時，鑒于我國已經(jīng)建立了知識產(chǎn)權(quán)法院，可以將知識產(chǎn)權(quán)審查的信息匯總并提供給反避稅部門，作為知識產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的證據(jù)。

四、結(jié)論

我國也是跨國公司避稅行為的受害者，從我國轉(zhuǎn)移出去的利潤自不必說，我國稅基必然遭受侵蝕。為了規(guī)避發(fā)達(dá)國家稅收轉(zhuǎn)移到我國生產(chǎn)的企業(yè)利潤，我國也無法享受高價值知識產(chǎn)權(quán)帶來的稅收流入，因為往往都是低附加值的生產(chǎn)加工。每年從發(fā)展中國家轉(zhuǎn)移出去的利潤高達(dá)數(shù)百億美元，對發(fā)展中國家顯然是重大的經(jīng)濟(jì)損失?？梢?，跨國公司每年的避稅活動也給中國造成了很大稅基流失，其中不少是知識產(chǎn)權(quán)跨境交易帶來的特許權(quán)使用費征稅損失。為應(yīng)對跨國避稅行為，我國不斷完善反避稅的法律法規(guī)，立法、司法和執(zhí)法多角度共同推進(jìn)反避稅調(diào)查的實現(xiàn)，從主體配合的路徑全方面推進(jìn)反避稅機(jī)關(guān)和中介機(jī)構(gòu)的合作。最重要的是，積極參與國際合作，倡導(dǎo)及響應(yīng)多邊協(xié)議要求。最后，我國應(yīng)當(dāng)建立從知識產(chǎn)權(quán)法視角出發(fā)的反避稅路徑，來應(yīng)對愈演愈烈的避稅風(fēng)波，同時達(dá)到保護(hù)知識產(chǎn)權(quán)的目的，使我國建設(shè)科技強(qiáng)國的同時，充分維護(hù)稅權(quán)。

朱一青(1985-)，女，法學(xué)博士，廈門大學(xué)嘉庚學(xué)院講師(漳州 363105)