或有事項審計風(fēng)險及其規(guī)避

□文/馬英（西京學(xué)院會計學(xué)院　陜西·西安）

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或有事項審計風(fēng)險及其規(guī)避

□文/馬英
（西京學(xué)院會計學(xué)院陜西·西安）

［提要］在經(jīng)濟全球化大環(huán)境下，公司的發(fā)展空間更大了，融資渠道更多了，由此產(chǎn)生的一系列問題也更復(fù)雜了。公司要發(fā)展，必然要有經(jīng)濟業(yè)務(wù)往來，而由此產(chǎn)生的不確定事項，也間接地影響了公司的經(jīng)營成果。很多公司會通過發(fā)行股票來進行融資，而投資者購買股票主要依據(jù)的是公司對外公布的財務(wù)信息報表，越來越多的投資者已不再局限于關(guān)注公司的常規(guī)事項，而開始更加重視公司或有事項的披露情況。

關(guān)鍵詞:或有事項；審計風(fēng)險；預(yù)計負債

收錄日期:2015年11月14日

一、或有事項中存在的審計風(fēng)險分析

（一）在審計時獨立性缺失。審計人員在對或有事項的處理上不僅運用了專業(yè)判斷，還運用了主觀判斷。就我國目前來看，審計人員的專業(yè)水平參差不齊且普遍不高。認識不同、角度不同，不同的審計人員對同一會計業(yè)務(wù)得出的會計處理辦法也各不相同，且職業(yè)判斷能力被審計人員廣泛使用，而職業(yè)判斷受主觀因素的影響，這就使結(jié)果的客觀性大大降低，審計風(fēng)險大大提高。

注冊會計師等審計人員在審計過程中應(yīng)遵守的原則是:（1）或有損失能合理估計金額且很有可能發(fā)生的，注冊會計師應(yīng)簽發(fā)無保留意見；（2）或有損失不能合理估計金額但很有可能發(fā)生的，注冊會計師應(yīng)發(fā)表帶解釋的無保留意見；（3）或有損失不太可能發(fā)生的，會計上披露與不披露均可。

（二）對或有事項的確認標準不明確。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，競爭的激烈，企業(yè)的不確定事項日益增多，潛在風(fēng)險也不容忽視，雖然新準則較舊準則而言已有很大改善，但在實際運用中，仍有不足。預(yù)計負債的確認不科學(xué)。其確認標準為:第一，是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)；第二，很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；第三，金額能夠可靠地計量。與預(yù)計負債相對立的是確定性負債，確定性負債本身就確定了某些負債已經(jīng)發(fā)生，而預(yù)計負債卻是由未來某些事項的發(fā)生與否決定的，確定性負債可以取得原始憑證，而預(yù)計負債只能在義務(wù)最終發(fā)生了的情況下才能取得原始憑證。預(yù)計負債只能合理估計，不能可靠計量。權(quán)利與義務(wù)是相輔相成的，因此與或有事項相關(guān)的權(quán)利也應(yīng)受到重視，或有事項相關(guān)資產(chǎn)確認問題在我國《或有事項準則》中有提到，但其確認條件不太明確，尚需要改進。

（三）計量依據(jù)不客觀。或有事項計量依據(jù)的規(guī)定在《或有事項準則》中可以找到，但此依據(jù)不夠客觀。企業(yè)往往運用最佳估計數(shù)來估算企業(yè)或有負債的金額，當(dāng)或有事項涉及單個項目時，最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)按照最可能發(fā)生的金額確定。所謂“單個項目”，是指僅涉及一個項目的或有事項，例如一項債務(wù)擔(dān)保、一項未決訴訟、一項未決仲裁等。可是若存在其他可能的結(jié)果，并且這些結(jié)果都比最可能發(fā)生的金額高或低，那么此時便不能按照最可能金額來確定最佳估計數(shù)。從我國的《或有事項準則》中不難發(fā)現(xiàn)，因沒有考慮到或有負債在資產(chǎn)負債表日后可能產(chǎn)生的會計問題，也導(dǎo)致了計理依據(jù)的不客觀。

（四）或有事項披露不完整、不規(guī)范。就目前而言，企業(yè)的貸款業(yè)務(wù)往往需要企業(yè)間的信用擔(dān)保才能實現(xiàn)，如果被擔(dān)保企業(yè)未能按時履行還款義務(wù)，那么擔(dān)保企業(yè)便要承擔(dān)連帶責(zé)任，形成擔(dān)保企業(yè)的預(yù)計負債。由于企業(yè)間信用擔(dān)保的隱蔽性較大，且時間長，所以企業(yè)為了迷惑信息使用者而故意在或有負債的披露上做手腳。對仲裁、擔(dān)保、訴訟的具體內(nèi)容也不能及時、完整的披露。有些企業(yè)不但以商業(yè)秘密為幌子蓄意隱瞞對公司不利的信息，還將年報上或有事項的披露分散開來，以降低集中披露給企業(yè)造成的不利影響。

對于債務(wù)擔(dān)保問題，披露的范圍不明確。據(jù)有關(guān)調(diào)查結(jié)果顯示，相關(guān)人員共調(diào)查了90家企業(yè)報表中或有事項的披露情況，這些企業(yè)都存在擔(dān)保事項，但幾乎沒有企業(yè)披露對關(guān)聯(lián)方的擔(dān)保事項，也幾乎沒有企業(yè)披露被擔(dān)保企業(yè)的財務(wù)狀況。未決訴訟與債務(wù)擔(dān)保一樣，都存在披露范圍不明確的情況。而對于很多上市公司而言，在明知準則中的規(guī)定，為了保證產(chǎn)品質(zhì)量企業(yè)必須提取預(yù)計負債的情況下，在報表中仍然只字不提。所以說，或有事項的披露不完整、不規(guī)范。

（五）忽視對擔(dān)保事項的管理。企業(yè)雙方為了保險起見，一般會要求第三方來承擔(dān)擔(dān)保責(zé)任，假如被擔(dān)保企業(yè)由于種種原因不能繼續(xù)償還債務(wù)，那么第三方就要承擔(dān)連帶還款責(zé)任。為了維護債權(quán)人、投資者的合法權(quán)益，有必要真實、客觀地反映企業(yè)在債務(wù)擔(dān)保中所存在的潛在風(fēng)險。社會應(yīng)重視企業(yè)間的債務(wù)擔(dān)保事項，加強對企業(yè)擔(dān)保事項的管理，規(guī)定其上限，做好動態(tài)管理，并將其納入綜合信貸管理系統(tǒng)。

二、或有事項審計風(fēng)險的規(guī)避

（一）加強或有事項確認條件的準確性。完善或有事項確認條件，科學(xué)改進預(yù)計負債和或有事項相關(guān)資產(chǎn)確認標準。我國《或有事項準則》中規(guī)定的預(yù)計負債確認條件第一條:該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)應(yīng)該為“該義務(wù)是企業(yè)很可能承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)”；第三條:該義務(wù)的金額能夠可靠地計量應(yīng)該為“該義務(wù)的金額能合理地估計”。對或有事項相關(guān)資產(chǎn)確認標準的改進可參照國際慣例:“或有事項的相關(guān)資產(chǎn)是不能作為應(yīng)計收入入賬的，因其發(fā)生與否不能確定，但在能基本確定或有事項的相關(guān)資產(chǎn)會發(fā)生的情況下，可以將其作為應(yīng)計收益列入報表中”。

（二）加強或有事項計理依據(jù)的客觀性。會計人員在對或有事項進行會計處理時，不但要運用職業(yè)判斷能力，更要遵循謹慎性原則，盡量低估資產(chǎn)或利得，高估負債或損失。當(dāng)企業(yè)運用最佳估計數(shù)來估算或有負債的金額且僅涉及單個項目時，若還存在其他可能的結(jié)果，并且這些結(jié)果都比最可能發(fā)生的金額高或低，此時，應(yīng)選擇較高或較低的值作為最佳估計數(shù)。針對博林特事件，本文認為公司應(yīng)該嚴格遵守或有事項的謹慎性、客觀性原則，重視預(yù)計負債，如實反映預(yù)計負債，而不是等到被審計人員發(fā)現(xiàn)或給公司造成損失時才正視這個問題。

（三）拓展準則的適用范圍。會計業(yè)在我國起步晚、發(fā)展快，與之相對應(yīng)的會計制度也是如此，但發(fā)展快的同時也出現(xiàn)了不少有待解決的問題，例如規(guī)范所得稅、保險合同、衍生金融工具及環(huán)境污染整治等。只有不斷汲取先進的理論知識，并根據(jù)實踐經(jīng)驗擬定操作指南模板，才能使會計準則涉及面更廣，適用范圍更寬。雖然這些有待拓寬的領(lǐng)域還沒有被廣泛的涉及，但照目前經(jīng)濟發(fā)展的形勢來看，在不久的將來，這些問題必對企業(yè)產(chǎn)生重要的影響，因此準則適用范圍的拓寬，對風(fēng)險的防范起著舉足輕重的作用。

（四）加強或有事項披露的完備性及規(guī)范性。準則中雖然明確規(guī)定或有事項的判定標準，但在實際應(yīng)用中卻很難完全按照準則中的判定標準來判定或有事項，在對其進行判定時不但注入了較多的主觀因素，而且沒有可靠資料可供檢測，所以說雖然或有事項是否發(fā)生不好確定，但還是應(yīng)該盡量估算出它發(fā)生的可能性。對于企業(yè)預(yù)計負債的披露，既要披露其內(nèi)容，也要披露判斷其可能性的依據(jù)。對于企業(yè)管理者來說，應(yīng)當(dāng)充分考慮各方面的因素，結(jié)合內(nèi)外實際情況，對內(nèi)要以自身掌握的資料為出發(fā)點，對外要借鑒他人優(yōu)秀的方法與觀點，全面、客觀地披露必要的或有事項，對于某些可以不對外披露的或有事項，企業(yè)應(yīng)在財務(wù)報告中充分體現(xiàn)自身的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，單獨反映某些重要的財務(wù)信息。此外，在不違背相關(guān)規(guī)定的條件下，對企業(yè)因仲裁所產(chǎn)生的或有負債，也應(yīng)對外披露其相關(guān)信息。

主要參考文獻:

［1］胡潔陽.或有事項會計處理問題研究［D］.中原工學(xué)院，2013.

［2］劉洋.關(guān)于或有事項問題研究［J］.商業(yè)經(jīng)濟，2014.

中圖分類號:F239

文獻標識碼:A