稅收籌劃在企業(yè)管理中的應(yīng)用

□文/錢玉蓉

（揚(yáng)州大學(xué)商學(xué)院 江蘇·揚(yáng)州）

一、引言

自20世紀(jì)中期以來，稅收籌劃在企業(yè)管理中的重要性被越來越多的人所意識(shí)到，許多學(xué)者也紛紛提出自己的見解。Franco Modigliani＆Mertor Miller（1963）在 MM 理論中引入公司所得稅因素，提出企業(yè)負(fù)債比率的高低直接影響企業(yè)價(jià)值最大化的實(shí)現(xiàn)問題；Zimmerman（1983）檢驗(yàn)了公司規(guī)模與實(shí)際所得稅率的聯(lián)系，發(fā)現(xiàn)公司規(guī)模與實(shí)際所得稅稅率呈正相關(guān)；Fischer（2001）探討了稅收籌劃的收入效應(yīng)；Desai＆Dharmapala（2006）提出稅收籌劃增加了股東價(jià)值，并認(rèn)為，企業(yè)一旦相信稅收籌劃是一項(xiàng)價(jià)值增加的活動(dòng)，往往傾向于積極地進(jìn)行稅收籌劃?？梢姡瑖鈱W(xué)者在研究稅收籌劃領(lǐng)域方面起步較早，在世界范圍內(nèi)影響深遠(yuǎn)，也為我國在此領(lǐng)域開展理論研究提供了參考。與此相對(duì)應(yīng)，在實(shí)踐中，稅收籌劃在發(fā)達(dá)國家十分普遍，已經(jīng)成為企業(yè)制定經(jīng)營和發(fā)展戰(zhàn)略的一個(gè)重要考量因素。而在我國，稅收籌劃起步較晚，開展也比較緩慢，主要原因在于：我國大多數(shù)企業(yè)將重心放在產(chǎn)品開發(fā)、人事管理及市場(chǎng)營銷，對(duì)企業(yè)內(nèi)部稅收籌劃缺乏應(yīng)有的關(guān)注；部分企業(yè)稅收籌劃意識(shí)陳舊、觀念落后；我國稅務(wù)代理等稅務(wù)水平還有待提高等，這些都為本文的探索提供了空間。

二、稅收籌劃實(shí)施的必然性

（一）市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)條件下“理性經(jīng)濟(jì)人”選擇的需要。21世紀(jì)初，中國加入WTO，中國企業(yè)也正式走入國際舞臺(tái)，這為我國企業(yè)帶來機(jī)遇的同時(shí)也帶來了極大的挑戰(zhàn)，經(jīng)濟(jì)全球化帶來的日益激烈的競(jìng)爭(zhēng)促使部分企業(yè)將低成本戰(zhàn)略進(jìn)行到底。稅收法制化進(jìn)程推進(jìn)非常緩慢又使得我國稅收負(fù)擔(dān)重。納稅人根據(jù)市場(chǎng)環(huán)境和內(nèi)部條件理性選擇最優(yōu)的納稅方案，使稅負(fù)最小化、稅后利益最大化是其不懈追求的目標(biāo)?？梢哉f，納稅人的逐利本性是稅收籌劃得以開展的重要前提。

（二）稅收法定與私法自治原則提供的客觀依據(jù)。稅收本質(zhì)上是政府依照其政治權(quán)利以提供公共服務(wù)為目的而分享納稅人的利益，稅收法定原則規(guī)定稅收主體必須且僅依法律的規(guī)定征稅，很好地避免了政府對(duì)其權(quán)力的濫用，間接地指明超出稅法規(guī)定的范圍征收稅款是不被允許的，這為保護(hù)納稅人合法權(quán)益提供了保障。私法自治則表現(xiàn)為公民個(gè)人參與社會(huì)活動(dòng)、處分其私有財(cái)產(chǎn)權(quán)力的自主性。根據(jù)私法自治原則，利用私法上的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)形式的自由選擇權(quán)，在遵守法律的前提下進(jìn)行合法的稅收籌劃，是納稅人的正當(dāng)權(quán)力。

（三）稅收制度本身的不完全性提供的實(shí)施可能性。一方面由于我國缺乏稅收基本法，稅收制度本身有待進(jìn)一步改善；另一方面由于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度較快，稅收法律、法規(guī)跟不上經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度，其調(diào)整也具有一定的滯后性，出現(xiàn)了一些稅收漏洞和稅法空白。而納稅人利用稅法空白和稅收漏洞進(jìn)行稅收籌劃，是其追逐稅收利益的一種方式。

三、稅收籌劃在企業(yè)管理中的應(yīng)用思考

（一）稅收籌劃應(yīng)服從企業(yè)戰(zhàn)略管理。目前，我國企業(yè)開展稅收籌劃主要是為更好地實(shí)現(xiàn)其財(cái)務(wù)目標(biāo)而服務(wù)的，過多地拘泥于如何利用稅收優(yōu)惠政策及稅收漏洞獲取稅收利益，相關(guān)的理論研究也過分地強(qiáng)調(diào)了稅收籌劃中基本方法和技術(shù)的重要性。在這種情況下，我國企業(yè)很可能出于短視缺乏對(duì)企業(yè)長遠(yuǎn)利益的思考，不能從宏觀角度即站在企業(yè)戰(zhàn)略高度去探索本企業(yè)稅收籌劃的應(yīng)用問題，容易將路線走偏。因此，我們強(qiáng)調(diào)，企業(yè)戰(zhàn)略是稅收籌劃的出發(fā)點(diǎn)，而稅收籌劃則是企業(yè)戰(zhàn)略的重要環(huán)節(jié)，稅收籌劃是為企業(yè)戰(zhàn)略服務(wù)的。只有在企業(yè)戰(zhàn)略的框架下，稅收籌劃才能充分發(fā)揮作用。當(dāng)企業(yè)決定是否進(jìn)入某個(gè)產(chǎn)業(yè)時(shí)，考慮最多的不是該行業(yè)是否能夠享受稅收優(yōu)惠，而應(yīng)該是進(jìn)入這個(gè)市場(chǎng)后是否有發(fā)展?jié)摿?。正如許多外國投資者在考慮投資中國時(shí)，他們看重的并不是中國優(yōu)惠的稅收條件，而是中國廣闊的消費(fèi)市場(chǎng)。在具體的應(yīng)用方面，其核心工具是“稅收鏈”，即沿著價(jià)值流轉(zhuǎn)的路徑觀察，企業(yè)的采購、研發(fā)、生產(chǎn)、銷售活動(dòng)所形成的一個(gè)完整的各納稅環(huán)節(jié)的連接。企業(yè)分析“稅收鏈”，就能找到稅收籌劃在哪個(gè)環(huán)節(jié)開展最為有效，即與哪個(gè)利益相關(guān)者合作最有可能帶來收益，在哪個(gè)流程實(shí)施稅收籌劃最為合適，哪些稅種的稅收籌劃空間最大。將“稅收鏈”與稅收籌劃有機(jī)結(jié)合，對(duì)企業(yè)渉稅事項(xiàng)進(jìn)行戰(zhàn)略規(guī)劃，能有效避免稅收籌劃可能招致的企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和稅收風(fēng)險(xiǎn)。

（二）多贏稅收籌劃是最佳的稅收合作模式。我國企業(yè)目前開展的稅收活動(dòng)都是希望將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給上下游企業(yè)，而不希望其他人將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給自己。對(duì)此具體細(xì)分，又可以分為兩種情形：一種是偏利稅收籌劃，即通過稅收籌劃使本企業(yè)獲取收益，但不對(duì)其他利益相關(guān)者（如供應(yīng)商、代理商、債權(quán)人）產(chǎn)生任何影響，如一家公司適用25%的企業(yè)所得稅率，為降低稅收負(fù)擔(dān)，將其經(jīng)營的高科技產(chǎn)業(yè)分拆出來，單獨(dú)設(shè)立一家高技術(shù)子公司享受15%的低稅率優(yōu)惠，該籌劃活動(dòng)不會(huì)影響客戶利益，卻降低了該公司總體稅收負(fù)擔(dān)，體現(xiàn)了稅收收益分配的不對(duì)等性；另一種是零和稅收籌劃，指本企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃獲取了一定收益，卻使得其他利益相關(guān)者承擔(dān)損失，該籌劃使各利益相關(guān)者收益總和為零，反映為稅收收益在雙方之間等量轉(zhuǎn)移，最為典型的例子就是負(fù)稅轉(zhuǎn)嫁。以上兩種情形都會(huì)使稅收籌劃在某種程度上蒙受阻力，使稅收籌劃方案難以付諸實(shí)踐。因此，我們提倡多贏稅收籌劃，即各方都能從稅收籌劃中收益。其實(shí)從另一層面講，相對(duì)于代表政府利益的稅收制定者或征稅執(zhí)行者來說，企業(yè)及其利益相關(guān)者除了有競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系還有合作關(guān)系，在與稅務(wù)當(dāng)局博弈的過程中利益趨于一致，他們都希望盡量減少稅收負(fù)擔(dān)，自然形成一個(gè)利益集團(tuán)。于是，他們就有可能進(jìn)行合謀，從政府手中爭(zhēng)取更大的稅收收益。多贏稅收籌劃使得利益在各利益相關(guān)者之間進(jìn)行分配，是各利益相關(guān)者喜聞樂見的稅收籌劃方式，也是最佳的稅收合作模式。

（三）管理層持股是委托代理制下開展稅收籌劃的重要前提?，F(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離，代表企業(yè)價(jià)值的股東和代表企業(yè)經(jīng)營的管理層之間利益存在分歧。股東關(guān)注的是稅后利潤的最大化，他們希望管理層進(jìn)行稅收籌劃帶給自己更大的利益回報(bào)；而管理層關(guān)注的是自己的努力所得到的回報(bào)，或者說在回報(bào)一定的情況下如何付出更少的努力，他并不愿意冒險(xiǎn)去進(jìn)行稅收籌劃進(jìn)而承擔(dān)報(bào)表質(zhì)量下降對(duì)其職業(yè)聲譽(yù)的不利影響，他更傾向于提高當(dāng)前報(bào)表業(yè)績以獲取自己的報(bào)酬。這種矛盾的存在，使得在企業(yè)內(nèi)部開展稅收籌劃難以進(jìn)行下去。

不難發(fā)現(xiàn)，當(dāng)管理層和股東存在共同利益時(shí)，管理層會(huì)傾向于遵從股東的意愿進(jìn)行稅收籌劃，現(xiàn)實(shí)生活中最常見的使股東利益與管理層利益趨于一致的措施便是管理層持股，如果管理層持股比例大到足以影響其自身利益，那么擁有剩余索取權(quán)的管理層會(huì)和股東的意愿趨于一致，主動(dòng)地開展稅收籌劃。因此，我們可以得出的結(jié)論是，在管理層持股這個(gè)大前提下，管理層持股比例與企業(yè)稅收籌劃的實(shí)施程度呈正相關(guān)。

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［4］段磊.現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的稅收籌劃應(yīng)用探討［J］.財(cái)經(jīng)界，2013.22.