我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并的動(dòng)因與經(jīng)濟(jì)后果分析

湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院 易俊伶

我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并的動(dòng)因與經(jīng)濟(jì)后果分析

湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院 易俊伶

隨著國(guó)際市場(chǎng)大門的開(kāi)放，審計(jì)行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)合并來(lái)發(fā)展壯大已成為一種勢(shì)不可擋的趨勢(shì)。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所起步較晚，難以在較短時(shí)間內(nèi)憑自身實(shí)力發(fā)展成為具有核心競(jìng)爭(zhēng)力的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所。這也為本文分析會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合并動(dòng)機(jī)與整合問(wèn)題研究提供了契機(jī)。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并 動(dòng)因 經(jīng)濟(jì)后果

會(huì)計(jì)事務(wù)所合并具體指的是兩家或者兩家以上通過(guò)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的轉(zhuǎn)移以及重新組合，將多家事務(wù)所變?yōu)橐患沂聞?wù)所。會(huì)計(jì)事務(wù)所發(fā)展壯大的一個(gè)十分重要的途徑就是通過(guò)合并，并且在會(huì)計(jì)事務(wù)所合并之后能夠?qū)崿F(xiàn)各種資源的共享，并且可以發(fā)揮品牌效用。但是，由于不同的事務(wù)所之間存在較大的差距，選擇合并的理由也是多樣的，并且合并之后取得的實(shí)際效果也存在差異。

1　我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并的動(dòng)因分析

1.1國(guó)家政府管制力量的推動(dòng)

2000年，為了促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)事務(wù)所的快速發(fā)展，我國(guó)政府部門制定并發(fā)布了《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)管理規(guī)定》等相關(guān)政策文件，以此來(lái)規(guī)范和推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)事務(wù)所的合并，確保其能夠達(dá)到證券市場(chǎng)執(zhí)行相關(guān)業(yè)務(wù)的準(zhǔn)入門檻。在2007年中注協(xié)發(fā)布了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的意見(jiàn)》，意見(jiàn)中明確指出，我國(guó)會(huì)計(jì)事務(wù)所要做強(qiáng)做大，要積極探索會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)所進(jìn)行合并的方法和措施，并支持不同區(qū)域內(nèi)的會(huì)計(jì)事務(wù)所進(jìn)行合并。2009年，相關(guān)部門頒布實(shí)施了《會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事H股企業(yè)審計(jì)業(yè)務(wù)試點(diǎn)工作方案》，這推動(dòng)了境內(nèi)境外事務(wù)所的合并和聯(lián)合。2011年中注協(xié)又發(fā)布了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展規(guī)劃（2011—2015）征求意見(jiàn)稿》，明確指出我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所要做強(qiáng)做大的發(fā)展戰(zhàn)略，重點(diǎn)培育10家左右收入規(guī)模、執(zhí)業(yè)網(wǎng)絡(luò)和市場(chǎng)影響力具有國(guó)際水平的大型事務(wù)所，至少要有3家國(guó)內(nèi)事務(wù)所進(jìn)入國(guó)際前20強(qiáng)。

1.2審計(jì)市場(chǎng)外部發(fā)展的需要

隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快，中國(guó)市場(chǎng)與全球市場(chǎng)間的聯(lián)系越發(fā)的緊密，具有良好的國(guó)際聲譽(yù)并具有良好管理的國(guó)際大型會(huì)計(jì)事務(wù)所在我國(guó)市場(chǎng)中所占據(jù)的份額逐年遞增，這對(duì)本土?xí)?jì)事務(wù)所的成長(zhǎng)和發(fā)展帶來(lái)了劇烈的沖擊。為了應(yīng)對(duì)國(guó)際大型會(huì)計(jì)事務(wù)所的挑戰(zhàn)，國(guó)內(nèi)事務(wù)所就需要具有跨行業(yè)的專業(yè)知識(shí)，能夠?yàn)橛脩籼峁I(yè)而優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，而合并是最好的選擇。合并之后的會(huì)計(jì)事務(wù)所能夠?qū)υ鹊臅?huì)計(jì)師各種資源進(jìn)行整合，從而能夠有效提高會(huì)計(jì)事務(wù)所進(jìn)行跨行業(yè)審計(jì)的能力，從而擴(kuò)大審計(jì)范圍，提高職業(yè)效率。以Price Waterhouse和Coopers & Lybrand兩家合并為例，以前Price Waterhouse的審計(jì)范圍為通訊行業(yè)，而Coopers & Lybrand的專業(yè)方向?yàn)槟茉葱袠I(yè)，兩家在合并之后組成的普華永道，無(wú)論是在通訊還是能源的審計(jì)市場(chǎng)當(dāng)中都表現(xiàn)出了強(qiáng)大的競(jìng)爭(zhēng)力，并主導(dǎo)了市場(chǎng)。

1.3會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并是內(nèi)部發(fā)展的需要

1.3.1節(jié)約經(jīng)營(yíng)成本，提高經(jīng)營(yíng)效率，實(shí)現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)

會(huì)計(jì)事務(wù)所作為一個(gè)獨(dú)立經(jīng)營(yíng)自負(fù)盈虧的主體，提高經(jīng)營(yíng)效益，獲取最大的利益是其開(kāi)展業(yè)務(wù)的根本目的。實(shí)踐證明，規(guī)模經(jīng)濟(jì)的實(shí)現(xiàn)對(duì)于節(jié)約經(jīng)營(yíng)成本、提高經(jīng)營(yíng)效益有著積極的意義。所謂規(guī)模經(jīng)濟(jì)就是企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中不斷擴(kuò)大規(guī)模，因而采用精簡(jiǎn)部門、壓縮人員，進(jìn)而提高效益的手段，會(huì)計(jì)事務(wù)所的合并能夠更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)的規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，這主要是因?yàn)樵诤喜⒅皶?huì)計(jì)事務(wù)所在各個(gè)層面上都處于各自運(yùn)營(yíng)狀態(tài)；而在合并之后，通過(guò)資源的整合，尤其是人力資源的優(yōu)化配置，有效降低了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本，從而提高了事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)效益。

1.3.2降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)互補(bǔ)

事務(wù)所在發(fā)展過(guò)程中會(huì)遇到多樣的風(fēng)險(xiǎn)，其中經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是影響事務(wù)所發(fā)展的重要因素。這是因?yàn)橘|(zhì)量是企業(yè)發(fā)展的生命線，而審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量是會(huì)計(jì)事務(wù)所發(fā)展的生命線，如果提供了低質(zhì)量或者有瑕疵的審計(jì)服務(wù)產(chǎn)品就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)事務(wù)所的信譽(yù)和知名度下降，由此引發(fā)市場(chǎng)的不信任從而減少其需求，對(duì)于事務(wù)所未來(lái)的發(fā)展是致命的打擊。要想避免這種現(xiàn)象，會(huì)計(jì)事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師就必須具有豐富而全面的審計(jì)知識(shí)，而不斷細(xì)分的審計(jì)市場(chǎng)使得單個(gè)的審計(jì)師無(wú)法精通多樣的審計(jì)知識(shí)，更無(wú)法為客戶提供準(zhǔn)確而專業(yè)的審計(jì)服務(wù)，而合并后的會(huì)計(jì)事務(wù)所則有效地解決了這一問(wèn)題。雄厚的資本顯示了會(huì)計(jì)事務(wù)所有著極強(qiáng)的賠付能力，即使出現(xiàn)審計(jì)瑕疵時(shí)也有賠付客戶的能力，這無(wú)疑增強(qiáng)了客戶對(duì)事務(wù)所的信心。多樣化的審計(jì)人才是確保會(huì)計(jì)事務(wù)所發(fā)展的智力保障，合并后的會(huì)計(jì)事務(wù)所以其良好的市場(chǎng)形象吸引多種人才進(jìn)入到事務(wù)所中，從而更好地滿足不同客戶的多樣性需求，盡量避免單個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師面對(duì)多樣審計(jì)服務(wù)需求，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)互補(bǔ)。同時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合并也可以實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)地理位置互補(bǔ)，異地融合能夠使會(huì)計(jì)師事務(wù)所在短時(shí)間內(nèi)擴(kuò)大市場(chǎng)空間，企業(yè)業(yè)務(wù)空間的擴(kuò)大，有利于提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

1.3.3促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所品牌建設(shè)

隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的高度融合，市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)日趨白熱化，品牌化成為會(huì)計(jì)事務(wù)所在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中贏得持續(xù)發(fā)展的重要途徑。我國(guó)會(huì)計(jì)事務(wù)所在品牌建設(shè)的過(guò)程中可以通過(guò)和國(guó)際會(huì)計(jì)事務(wù)所合作、兼并等多種形式來(lái)推進(jìn)國(guó)內(nèi)品牌的國(guó)際化，通過(guò)建立良好的品牌形象，增強(qiáng)會(huì)計(jì)事務(wù)所的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力和影響力。

2　我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并的經(jīng)濟(jì)后果研究

2.1會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響

2.1.1國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并前后審計(jì)收費(fèi)分析

2006年～2009年是國(guó)內(nèi)本土?xí)?jì)師事務(wù)所合并的熱潮時(shí)期，信永中和、立信、天健光華等八家事務(wù)所合并后，審計(jì)平均費(fèi)用均有不同程度的提升。

2.1.2國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)事務(wù)所合并導(dǎo)致審計(jì)收費(fèi)的變化

從整體上看，在大客戶市場(chǎng)當(dāng)中，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)合并也還沒(méi)有對(duì)收費(fèi)產(chǎn)生明顯的影響，但是，在小客戶市場(chǎng)中收費(fèi)的增長(zhǎng)還是比較明顯的。對(duì)于小型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并后在客戶數(shù)量上增長(zhǎng)較快，能夠在短時(shí)間內(nèi)提高審計(jì)業(yè)務(wù)數(shù)量和客戶數(shù)量。

2.2我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

審計(jì)質(zhì)量是對(duì)審計(jì)工作成果的好壞最直接的評(píng)價(jià)。審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)工作當(dāng)中表現(xiàn)出的專業(yè)度以及出具的審計(jì)結(jié)果的好壞。合并能夠從哪些方面影響審計(jì)質(zhì)量？本文將通過(guò)統(tǒng)計(jì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并前后CPA人數(shù)、上市公司客戶數(shù)量、排名及業(yè)務(wù)收入三方面的變化，來(lái)考量會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并對(duì)審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)實(shí)影響。

2.2.1會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并前后CPA人數(shù)的變化

經(jīng)過(guò)2008年合并后，2009年CPA數(shù)量均得到了不同程度的提升。一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的CPA人數(shù)不僅可以顯示出該會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)數(shù)量以及專業(yè)范圍的大小，也說(shuō)明其效益較好，是其綜合實(shí)力的體現(xiàn)。

2.2.2會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并前后上市公司客戶數(shù)量的變化

上市公司客戶數(shù)量是衡量會(huì)計(jì)師事務(wù)整體實(shí)力的標(biāo)準(zhǔn)之一，相較之下上市公司的審計(jì)費(fèi)用更高，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專業(yè)性要求更高，要求事務(wù)所能夠有更高的審計(jì)質(zhì)量。經(jīng)過(guò)2008年合并后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司客戶數(shù)量都有增加。

2.2.3會(huì)計(jì)師事務(wù)所排名變化

事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入是衡量事務(wù)所排名的重要指標(biāo)之一，在合并后，事務(wù)所的業(yè)務(wù)能力得到了很大的提高，從而導(dǎo)致合并后的事務(wù)所排名具有大幅度的提升。

2.3我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并對(duì)審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的影響

由上文對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并后對(duì)審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)收費(fèi)的影響的研究可以看出，事務(wù)所合并后大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在收入、CPA人數(shù)及上市公司客戶數(shù)量方面比合并前有顯著的增長(zhǎng)，說(shuō)明事務(wù)所通過(guò)合并實(shí)現(xiàn)了規(guī)模的擴(kuò)大。另外，事務(wù)所合并后，國(guó)內(nèi)審計(jì)市場(chǎng)也發(fā)生了相應(yīng)變化。事實(shí)證明，會(huì)計(jì)事務(wù)所的合并能夠有效提高對(duì)上市公司的審計(jì)質(zhì)量。但是，這個(gè)過(guò)程中也出現(xiàn)一些比較明顯的問(wèn)題，這就要求完成合并的會(huì)計(jì)事務(wù)所要加強(qiáng)自身建設(shè)，確保各種資源能夠有機(jī)融合，而不是簡(jiǎn)單地并列。此外，為了保證會(huì)計(jì)事務(wù)所能夠進(jìn)行順利合并，我國(guó)政府機(jī)關(guān)應(yīng)該建立完善的法律法規(guī)體系，確保會(huì)計(jì)事務(wù)所之間的合并有章可循。同時(shí)還需要制定相應(yīng)的準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)和程序，并建立一個(gè)由相關(guān)部門和人員參加的評(píng)審機(jī)構(gòu)，實(shí)行公開(kāi)公平的評(píng)審制度。

［1］ 陳龍.會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并動(dòng)因與整合探究［J］.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2013（6）.

［2］ 房巧玲，李曉燕.會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響研究［J］.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2011（2）.

［3］ 郝銀輝.會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并的動(dòng)因與績(jī)效研究［D］.華東交通大學(xué)，2008.

［4］ 馬笑芳.會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并動(dòng)因與影響分析［J］.財(cái)會(huì)通訊，2011（10）.

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2096-0298（2016）08（c）-030-02