通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)控制的會(huì)計(jì)處理

（中國(guó)人民大學(xué)北京100872）

本文總結(jié)梳理了非同一控制下，企業(yè)通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)控制的會(huì)計(jì)處理，按照持股比例逐步上升的順序，對(duì)每次增持股份的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行解析。為簡(jiǎn)化說(shuō)明，本文暫不考慮股權(quán)投資減值與所得稅的影響。

一、增持后無(wú)重大影響

新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱“長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則（2014）”）將原《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱“長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則（2006）”）的規(guī)范范圍限定在“被投資單位實(shí)施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對(duì)其合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資”。對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資，不管在活躍市場(chǎng)中是否有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值是否能可靠計(jì)量，都屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范的范圍。

按照修訂后的準(zhǔn)則規(guī)定，增持后仍對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，應(yīng)當(dāng)按照取得股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，增加原該權(quán)益性投資計(jì)入科目的賬面價(jià)值，即交易性金融資產(chǎn)（在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量）或可供出售金融資產(chǎn)（不限定市場(chǎng)活躍程度和公允價(jià)值的可計(jì)量性）的賬面價(jià)值。即按照增持對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，借記“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”“股本”“資本公積”“無(wú)形資產(chǎn)”等科目。增持后，交易性金融資產(chǎn)仍按照公允價(jià)值計(jì)量，可供出售金融資產(chǎn)按照公允價(jià)值的可計(jì)量性，區(qū)分公允價(jià)值或者成本計(jì)量。

二、增持后有重大影響但不具有控制

按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則（2006）規(guī)定，對(duì)被投資單位不具有控制，但有重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，要采用權(quán)益法計(jì)量。新修訂的長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則（2014）規(guī)定，投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂频粯?gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》確定的原持有的股權(quán)投資的公允價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按權(quán)益法核算的初始投資成本。即按照以公允價(jià)值計(jì)量的賬面價(jià)值，貸記“交易性金融資產(chǎn)”“可供出售金融資產(chǎn)”科目，按照增持對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，貸記“銀行存款”“股本”“資本公積”“無(wú)形資產(chǎn)”等科目，以兩者之和作為長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目。

若原持有的股權(quán)投資分類為交易性金融資產(chǎn)，則公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，即公允價(jià)值與初始確認(rèn)金額的差額，從“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)入“投資收益”。

若原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，以及原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng)期損益，從“資本公積——其他資本公積”科目，轉(zhuǎn)入“投資收益”科目。若為按照成本計(jì)量，則不進(jìn)行處理。

因采用權(quán)益法核算，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

在因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂频粯?gòu)成控制的情況下，要計(jì)算每個(gè)投資點(diǎn)的商譽(yù)，對(duì)比交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額（而非以公允價(jià)值計(jì)量的賬面金額），和應(yīng)享有的差量被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額。當(dāng)交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額與追加投資支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和，大于應(yīng)享有的差量被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額時(shí)，即當(dāng)次交易產(chǎn)生正商譽(yù)；當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始或增加投資成本，小于應(yīng)享有的差量被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額時(shí)，即當(dāng)次交易產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)。根據(jù)不同的計(jì)算結(jié)果，將對(duì)應(yīng)不同的會(huì)計(jì)處理：

第一，若多次交易的綜合結(jié)果為正商譽(yù)，則不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資成本。

第二，若多次交易的綜合結(jié)果為負(fù)商譽(yù)，則應(yīng)區(qū)分具有重大影響前各次投資的綜合結(jié)果與新增投資的不同情況分別處理：

1.具有重大影響前各次投資的綜合結(jié)果為正商譽(yù)，新增投資形成負(fù)商譽(yù)，則將連同本次交易的綜合負(fù)商譽(yù)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”，并調(diào)增“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬面價(jià)值。

2.具有重大影響前各次投資的綜合結(jié)果為負(fù)商譽(yù)，新增投資形成正商譽(yù)，還應(yīng)該區(qū)分具有重大影響前的各次投資的發(fā)生時(shí)間和交易結(jié)果，有不同的處理：

①具有重大影響前的各次投資均發(fā)生在以前年度，則將連同本次交易的綜合負(fù)商譽(yù)計(jì)入留存收益，貸記“盈余公積”或“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目，并調(diào)增“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬面價(jià)值。

②具有重大影響前的各次投資發(fā)生在本年度和以前年度，以前年度投資的綜合結(jié)果為正商譽(yù)，本年度投資結(jié)果為負(fù)商譽(yù)，則將截至具有重大影響時(shí)各次投資的交易的綜合負(fù)商譽(yù)，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”，并調(diào)增“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬面價(jià)值。

③具有重大影響前的各次投資發(fā)生在本年度和以前年度，以前年度投資的綜合結(jié)果為負(fù)商譽(yù)，本年度投資結(jié)果為正商譽(yù)，則將連同本次交易的綜合負(fù)商譽(yù)計(jì)入留存收益，貸記“盈余公積”或“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目。

3.具有重大影響前各次投資和新增投資均形成負(fù)商譽(yù)，則對(duì)具有重大影響前各次投資的綜合結(jié)果和新增投資（形成重大影響當(dāng)次交易）形成的負(fù)商譽(yù)，分別計(jì)入留存收益和“營(yíng)業(yè)外收入”，并調(diào)增“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬面價(jià)值。

由成本法改為權(quán)益法，對(duì)股權(quán)投資視同取得投資時(shí)就采用權(quán)益法進(jìn)行計(jì)量，而對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面金額進(jìn)行調(diào)整時(shí)，要區(qū)分原投資確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)。

當(dāng)原投資確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)時(shí)，原取得投資日至追加投資當(dāng)期期初被投資單位留存收益的變動(dòng)額中原持股比例對(duì)應(yīng)的部分，減去以前年度計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益的金額，計(jì)入留存收益；追加投資當(dāng)期期初至追加投資日被投資單位凈損益中原持股比例對(duì)應(yīng)的部分，減去當(dāng)期計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益而轉(zhuǎn)入投資收益的金額，計(jì)入“投資收益”；原取得投資日至追加投資日被投資單位其他權(quán)益變動(dòng)，計(jì)入“資本公積——其他資本公積”；并調(diào)整“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。

當(dāng)原投資確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，原取得投資日至追加投資當(dāng)期期初被投資單位留存收益的變動(dòng)額中原持股比例對(duì)應(yīng)的部分，計(jì)入留存收益；并抵消因以前年度可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)，計(jì)入“資本公積——其他資本公積”而轉(zhuǎn)入投資收益的金額；追加投資當(dāng)期期初至追加投資日被投資單位凈損益中原持股比例對(duì)應(yīng)的部分，減去當(dāng)期因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)，計(jì)入“資本公積——其他資本公積”而轉(zhuǎn)入投資收益的金額，計(jì)入“投資收益”；原取得投資日至追加投資日被投資單位其他權(quán)益變動(dòng)，計(jì)入“資本公積——其他資本公積”；并調(diào)整“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。

三、增持后仍有重大影響但不具有控制

投資方對(duì)被投資企業(yè)具有重大影響，追加投資后仍舊具有重大影響，但不具有控制，應(yīng)當(dāng)按照取得股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，增加長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，并按照追加投資后的持股比例繼續(xù)采用權(quán)益法核算。即按照增持對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，貸記“銀行存款”“股本”“資本公積”“無(wú)形資產(chǎn)”等科目。

對(duì)新增投資部分，單獨(dú)計(jì)算商譽(yù)。若新增投資成本大于投資時(shí)按新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資；若新增投資成本小于投資時(shí)按新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，其差額計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資。即按照新增投資形成的負(fù)商譽(yù)，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。

四、增持后形成控制

（一）個(gè)別報(bào)表。投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位構(gòu)成控制的，要區(qū)分追加投資前是否能對(duì)被投資單位具有重大影響，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則（2014）規(guī)定，投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y單位實(shí)施控制的，應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。上述兩種情況在會(huì)計(jì)處理上雖有差異，但是遵循的原理是一致的。

1.追加投資前對(duì)被投資單位具有重大影響。因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位構(gòu)成控制，要從權(quán)益法改用成本法核算。在購(gòu)買日，將“長(zhǎng)期股權(quán)投資”各明細(xì)科目轉(zhuǎn)入總賬科目。購(gòu)買日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)采用轉(zhuǎn)入投資收益。即按照原賬面價(jià)值與增持對(duì)價(jià)之和，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按照“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目的各明細(xì)科目余額，分別貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”各明細(xì)科目，并按照增持對(duì)價(jià)的公允價(jià)值貸記“銀行存款”“股本”“資本公積”“無(wú)形資產(chǎn)”等科目。

2.追加投資前對(duì)被投資單位不具有重大影響。修訂后的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)不具有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資，不區(qū)分市場(chǎng)活躍程度和公允價(jià)值的可獲得性，均按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，計(jì)入金融資產(chǎn)。追加投資形成控制時(shí)，除按照取得股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，增加長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值外，還應(yīng)當(dāng)將交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入長(zhǎng)期股權(quán)投資，原計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益的交易性金融資產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)和原計(jì)入其他綜合收益的可供出售金融資產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。即按照長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按照交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量的賬面價(jià)值，貸記“交易性金融資產(chǎn)”“可供出售金融資產(chǎn)”科目，按照增持對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，貸記“銀行存款”“股本”“資本公積”“無(wú)形資產(chǎn)”等科目，并將計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”和“資本公積——其他資本公積”的交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，轉(zhuǎn)入“投資收益”科目。

（二）合并報(bào)表。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定，企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實(shí)施控制的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益；購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益等的，與其相關(guān)的其他綜合收益等應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買日所屬當(dāng)期收益。即在調(diào)整分錄中，按照原投資公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，借記 “長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目（若差額為負(fù)，則貸記），按照原可供出售金融資產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)額，借記（或貸記）“資本公積——其他資本公積”科目，兩者差額貸記（或借記）“投資收益”科目。

五、形成控制后繼續(xù)增持

（一）個(gè)別報(bào)表。母公司購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)所形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照取得股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，增加長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值。增持后，仍按照成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。即按照增持對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，貸記“銀行存款”“股本”“資本公積”“無(wú)形資產(chǎn)”等科目。

（二）合并報(bào)表。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定，母公司購(gòu)買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權(quán)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日或合并日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益，并按照個(gè)別報(bào)表長(zhǎng)期股權(quán)投資與新增股權(quán)凈資產(chǎn)份額之差額，在調(diào)整分錄中貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目（若差額為負(fù)，則借記）。

六、示例

A公司2013年1月1日，在二級(jí)市場(chǎng)上以2.5萬(wàn)元現(xiàn)金購(gòu)買B公司股票5 000股，每股5元，占B公司2%，對(duì)B公司不具有控制、共同控制或重大影響，分類為可供出售金融資產(chǎn)。2013年1月1日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)為100萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值。

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本25 000

貸：銀行存款 25 000

A公司2013年7月1日，在二級(jí)市場(chǎng)上以2.7萬(wàn)元現(xiàn)金購(gòu)買B公司股票7 500股，每股3.6元，占B公司3%，增持后，對(duì)B公司不具有控制、共同控制或重大影響。2013年7月1日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)為105萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值。2013年1月1日至2013年7月1日，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5萬(wàn)元，除凈利潤(rùn)外，沒有其他權(quán)益變動(dòng)。

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本27 000

貸：銀行存款 27 000

借：資本公積——其他資本公積7 000

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)7 000

A公司2014年1月1日從B公司的股東C公司處取得B公司15%股份，支付現(xiàn)金15萬(wàn)元，對(duì)B公司具有重大影響。2014年1月1日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)為110萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值。2013年7月1日至2014年1月1日，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5萬(wàn)元，除凈利潤(rùn)外，沒有其他權(quán)益變動(dòng)。

原持有 5%股份的公允價(jià)值為：150 000÷15%×5%=50 000（元）

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)5 000

貸：資本公積——其他資本公積5 000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本200 000

可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)2 000

貸：銀行存款 150 000

可供出售金融資產(chǎn)——成本52 000

借：投資收益 2 000

貸：資本公積——其他資本公積2 000

2013年1月1日投資形成正商譽(yù)：25 000-1 000 000×2%=5 000（元）

2013年7月1日投資形成負(fù)商譽(yù)：27 000-1 050 000×3%=-4 500（元）

2014年1月1日投資形成負(fù)商譽(yù)：150 000-1 100 000×15%=-15 000（元）

綜合商譽(yù)=5 000-4 500-15 000=-14 500（元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本14 500

貸：營(yíng)業(yè)外收入 14 500

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整5 500

貸：盈余公積 350

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)3 150

投資收益 2 000

A公司2014年7月1日從B公司的股東D公司處取得B公司15%股份，支付現(xiàn)金18萬(wàn)元，對(duì)B公司具有重大影響。2014年7月1日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)為115萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值。2014年1月1日至2014年7月1日，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5萬(wàn)元，除凈利潤(rùn)外，沒有其他權(quán)益變動(dòng)。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整10 000

貸：投資收益 10 000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本180 000

貸：銀行存款 180 000

新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額：

1 150 000×15%=172 500（元）＜180 000（元）

因此，不對(duì)新增長(zhǎng)期股權(quán)投資成本進(jìn)行調(diào)整。

A公司2015年1月1日從B公司的股東E公司處取得B公司25%股份，支付現(xiàn)金35萬(wàn)元，對(duì)B公司構(gòu)成控制。2015年1月1日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)為120萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，B公司股本30萬(wàn)元，資本公積35萬(wàn)元，盈余公積5萬(wàn)元，所有者權(quán)益50萬(wàn)元。2014年7月1日至2015年1月1日，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5萬(wàn)元，除凈利潤(rùn)外，沒有其他權(quán)益變動(dòng)。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整17 500

貸：投資收益 17 500

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 350 000

貸：銀行存款 350 000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 427 500

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本394 500

長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整33 000

在合并工作底稿的調(diào)整如下：

控股前取得的投資的公允價(jià)值：350 000÷25%×35%=490 000（元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 62 500

貸：投資收益 62 500

借：股本 300 000

資本公積 350 000

盈余公積 50 000

所有者權(quán)益 500 000

商譽(yù) 120 000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 840 000

少數(shù)股東權(quán)益 480 000

A公司2015年7月1日從B公司的股東F公司處取得B公司10%股份，支付現(xiàn)金15萬(wàn)元。2015年7月1日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)為125萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，B公司股本30萬(wàn)元，資本公積35萬(wàn)元，盈余公積5.5萬(wàn)元，所有者權(quán)益54.5萬(wàn)元。2015年1月1日至2015年7月1日，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5萬(wàn)元，除凈利潤(rùn)外，沒有其他權(quán)益變動(dòng)。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 150 000

貸：銀行存款 150 000

在合并工作底稿的調(diào)整如下：

新增持股比例應(yīng)享有子公司自合并日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額：

1 250 000×10%=125 000（元）

借：資本公積——股本溢價(jià)25 000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 25 000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 30 000

貸：投資收益 30 000

借：股本 300 000

資本公積 350 000

盈余公積 55 000

所有者權(quán)益 545 000

商譽(yù) 120 000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 995 000

少數(shù)股東權(quán)益 375 000