保險(xiǎn)業(yè)“營(yíng)改增”面臨的問(wèn)題及建議

摘要：按照國(guó)家“十二五”規(guī)劃，保險(xiǎn)業(yè)將在2015年進(jìn)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)改革，“營(yíng)改增”是國(guó)家結(jié)構(gòu)性減稅實(shí)施的重要舉措，但保險(xiǎn)業(yè)被認(rèn)為是最難攻克的行業(yè)之一。保險(xiǎn)行業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)是保費(fèi)收入所有權(quán)不完全屬于保險(xiǎn)公司，大部分在未來(lái)以賠款形式支付給了被保險(xiǎn)人，是保險(xiǎn)公司的負(fù)債項(xiàng)，特殊的負(fù)債經(jīng)營(yíng)與一般行業(yè)不同，很難適用增值稅的一般計(jì)稅方法。“營(yíng)改增”面臨的問(wèn)題很多，因此分析“營(yíng)改增”保險(xiǎn)行業(yè)面臨的種種問(wèn)題，對(duì)保險(xiǎn)行業(yè)增值稅的征收方案提出一些建議，便于保險(xiǎn)行業(yè)順利進(jìn)行稅制的變革。

關(guān)鍵詞：保險(xiǎn)業(yè) “營(yíng)改增” 問(wèn)題 建議

一、我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)現(xiàn)行的營(yíng)業(yè)稅稅制現(xiàn)狀

（一）保險(xiǎn)業(yè)現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅稅制

保險(xiǎn)業(yè)目前實(shí)行的營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，計(jì)稅依據(jù)是保險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)收取的全部保費(fèi)，營(yíng)業(yè)稅最終計(jì)入每份保單的保費(fèi)中，營(yíng)業(yè)稅的高低直接影響到保費(fèi)的高低。保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率幾經(jīng)變動(dòng)，1993年稅率為5%，1997年提高到8%，2001年起每年下調(diào)1%，2003年至今保持5%不變。

（二）現(xiàn)行保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅制度的特點(diǎn)

一是按總保費(fèi)收入計(jì)稅稅基過(guò)寬。保險(xiǎn)公司的保費(fèi)收入所有權(quán)不完全屬于保險(xiǎn)公司，大部分在未來(lái)以賠款形式支付給了被保險(xiǎn)人，是保險(xiǎn)公司的負(fù)債項(xiàng)，征收營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)范圍欠妥。

二是稅率設(shè)置無(wú)差別。我國(guó)金融保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率5%，在世界上處于平均水平，但發(fā)達(dá)國(guó)家通行的是對(duì)不同屬地的保險(xiǎn)企業(yè)執(zhí)行差別稅率，相同屬地的保險(xiǎn)企業(yè)，不同的險(xiǎn)種也會(huì)制定不同的稅率，體現(xiàn)出差別對(duì)待、結(jié)構(gòu)引導(dǎo)的稅收政策目的。如美國(guó)對(duì)外州注冊(cè)的保險(xiǎn)公司稅率高，以保護(hù)本州企業(yè)發(fā)展；不同險(xiǎn)種的級(jí)差稅率在法國(guó)高達(dá)30%。相比我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率設(shè)置單一缺乏靈活性，未達(dá)到差別對(duì)待、結(jié)構(gòu)引導(dǎo)的稅收政策目標(biāo)。

三是部分營(yíng)業(yè)稅有增值課稅?，F(xiàn)階段保險(xiǎn)業(yè)的營(yíng)業(yè)稅政策中，對(duì)有分保業(yè)務(wù)的，要以初保業(yè)務(wù)扣除分保后的保費(fèi)收入作為營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)納稅額，具有增值課稅的特征。

二、保險(xiǎn)業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”面臨的問(wèn)題分析

保險(xiǎn)公司的保費(fèi)收入所有權(quán)不完全屬于保險(xiǎn)公司，它先有保費(fèi)收入，在未來(lái)大部分以賠款形式支付給了被保險(xiǎn)人，具有負(fù)債經(jīng)營(yíng)的特性，保險(xiǎn)業(yè)負(fù)債經(jīng)營(yíng)的特性很難適用一般行業(yè)增值稅的計(jì)稅方法。

（一）增值稅管理的發(fā)票抵扣法實(shí)施難度大

保險(xiǎn)行業(yè)保費(fèi)收入是隱含收費(fèi)，保費(fèi)收入在未來(lái)大部分賠款給了被保險(xiǎn)人，剩余部分才是體現(xiàn)保險(xiǎn)價(jià)值的保險(xiǎn)價(jià)格，保險(xiǎn)服務(wù)價(jià)值與價(jià)格并非直接對(duì)接體現(xiàn)，具體操作中也常難以度量。這是保險(xiǎn)業(yè)難以適用增值稅體系的最大困境所在。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣認(rèn)定難度大

保險(xiǎn)業(yè)主要的成本支出有賠付支出、退保支出、代理成本支出、人力成本支出以及各類準(zhǔn)備金支出等，有增值稅專用發(fā)票可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的不足20%。占比最大的是賠付支出，直接關(guān)系到保險(xiǎn)業(yè)利潤(rùn)，這部分的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣如何操作、是否充分，是保險(xiǎn)業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”面臨的最關(guān)鍵問(wèn)題。

（三）增值稅計(jì)稅方法對(duì)保險(xiǎn)業(yè)經(jīng)營(yíng)的影響

1、關(guān)于保險(xiǎn)單的定價(jià)

“營(yíng)改增”后保險(xiǎn)業(yè)適應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅由營(yíng)業(yè)稅變更為增值稅，稅率、計(jì)稅依據(jù)等都發(fā)生了變化，增值稅稅率的高低直接決定保單定價(jià)的高低，也決定了保險(xiǎn)業(yè)的收入、利潤(rùn)等經(jīng)營(yíng)指標(biāo)。所以“營(yíng)改增”保費(fèi)費(fèi)率的合理確定對(duì)保險(xiǎn)公司的經(jīng)營(yíng)影響重大。

2、關(guān)于保險(xiǎn)準(zhǔn)備金

（1）未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的計(jì)算

保險(xiǎn)業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”后，由于增值稅是價(jià)外稅，實(shí)行價(jià)稅分離后，“保費(fèi)收入”、“首日費(fèi)用”這些未到期責(zé)任準(zhǔn)備金計(jì)算基數(shù)的也將會(huì)發(fā)生變化，目前財(cái)險(xiǎn)未到期責(zé)任準(zhǔn)備金按照（總保費(fèi)-首日費(fèi)用）×未到期天數(shù)/365計(jì)量，或按照（風(fēng)險(xiǎn)分布法+保費(fèi)不足準(zhǔn)備金）計(jì)量，簽訂保單前的各種稅費(fèi)構(gòu)成首日費(fèi)用，“保費(fèi)收入×首日費(fèi)用率” 構(gòu)成該保單的首日費(fèi)用。實(shí)行“營(yíng)改增”后因稅率的變化首日費(fèi)用率也要重新核算，未到期責(zé)任準(zhǔn)備金按照“不含增值稅的保費(fèi)收入×首日費(fèi)用率”來(lái)計(jì)算。

（2）關(guān)于未決賠償準(zhǔn)備金的評(píng)估

實(shí)行“營(yíng)改增”后由于賠償支出會(huì)產(chǎn)生一定的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，抵減應(yīng)交的增值稅銷項(xiàng)稅額。對(duì)未決賠償準(zhǔn)備金的評(píng)估、計(jì)提時(shí)，應(yīng)將賠付支出扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后作為計(jì)提的基數(shù)。

3、對(duì)保險(xiǎn)銷售模式的影響

目前的銷售模式一般有機(jī)構(gòu)代理、個(gè)人代理、直銷， 傭金手續(xù)費(fèi)相同時(shí)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅率個(gè)人代理小于機(jī)構(gòu)直銷，問(wèn)題是個(gè)人代理增值稅專用發(fā)票只能到稅務(wù)局代為開具，個(gè)人代理開具的增值稅專用發(fā)票就會(huì)相應(yīng)減少，這樣可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就會(huì)減少，保險(xiǎn)公司的管理成本因此會(huì)大大增加。

4、對(duì)保險(xiǎn)財(cái)務(wù)管理的影響

一是稅務(wù)管理難度增大。增值稅的稅務(wù)管理相較營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜，其中是否可以開具增值稅專用發(fā)票是關(guān)鍵，涉及進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)。比如因?yàn)樨?cái)險(xiǎn)保單退保、壽險(xiǎn)猶豫期后退保需開具紅字發(fā)票，專用發(fā)票的管理就需要投入更多的人力物力。

二是會(huì)計(jì)核算方式的影響。增值稅屬于價(jià)外稅，以往的營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，會(huì)計(jì)核算需對(duì)收入進(jìn)行收入和稅款的重新核算，在會(huì)計(jì)科目也要做出相應(yīng)的設(shè)置變化，避免發(fā)生稅款計(jì)算差錯(cuò)引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

5、對(duì)保險(xiǎn)營(yíng)運(yùn)系統(tǒng)的影響

保險(xiǎn)公司內(nèi)部運(yùn)營(yíng)管理高度依賴各類系統(tǒng)，包括精算系統(tǒng)、承保系統(tǒng)、銷管系統(tǒng)、理賠系統(tǒng)、再保系統(tǒng)、收付系統(tǒng)、財(cái)務(wù)系統(tǒng)等，需要充分的時(shí)間保障相關(guān)系統(tǒng)改造更新完成。

三、對(duì)保險(xiǎn)業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”的思考建議

（一）保險(xiǎn)業(yè)的全球化發(fā)展需配套適用的稅制

稅制改革應(yīng)促進(jìn)保險(xiǎn)產(chǎn)品創(chuàng)新、業(yè)務(wù)拓展及管理提升，在我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)快速發(fā)展時(shí)期，應(yīng)激勵(lì)保險(xiǎn)企業(yè)走出去，參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)；促進(jìn)多元化的保險(xiǎn)發(fā)展戰(zhàn)略；促進(jìn)社會(huì)分工協(xié)作，走保險(xiǎn)專業(yè)化經(jīng)營(yíng)之路。由于資本可自由流動(dòng)，微小利潤(rùn)的差別金融業(yè)的反應(yīng)就很敏銳，資金流向會(huì)隨著稅收政策的變化而改變。如香港的保險(xiǎn)產(chǎn)品都是免稅的，較內(nèi)地費(fèi)率低收益高，導(dǎo)致內(nèi)地公民赴香港購(gòu)買保險(xiǎn)越來(lái)越多，倘若我國(guó)的保險(xiǎn)業(yè)稅收政策與國(guó)際市場(chǎng)相差太大，將會(huì)導(dǎo)致資金流向稅費(fèi)低的國(guó)家和地區(qū)，不利于本國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展。

（二）考慮稅收低成本化征收

對(duì)金融保險(xiǎn)業(yè)很難像對(duì)傳統(tǒng)企業(yè)一樣課征增值稅。增值稅有正常征稅、免稅和零稅率不同的處理方法，除了免稅外其他都涉及進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，金融保險(xiǎn)業(yè)同一納稅人可能涉及幾種稅率服務(wù)，客觀上增加了對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額管理的難度。

（三）對(duì)保險(xiǎn)業(yè)增值稅實(shí)行簡(jiǎn)易征收

2011年發(fā)布的《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》中，提到金融保險(xiǎn)業(yè)增值稅可以按簡(jiǎn)易辦法計(jì)征。一是對(duì)保險(xiǎn)業(yè)按銷售額6%實(shí)行簡(jiǎn)易征收增值稅，可以打通保險(xiǎn)業(yè)下一環(huán)節(jié)的增值稅鏈條，購(gòu)入保險(xiǎn)的其他一般納稅人可以稅額抵扣。這有利于增強(qiáng)保險(xiǎn)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。二是原有營(yíng)業(yè)稅的稅收優(yōu)惠政策可以繼續(xù)保留。三是根據(jù)《國(guó)務(wù)院關(guān)于加快發(fā)展保險(xiǎn)服務(wù)業(yè)的若干意見(jiàn)》（即“新國(guó)十條”），將更多涉及民生保險(xiǎn)的業(yè)務(wù)實(shí)施減免稅優(yōu)惠。四是保險(xiǎn)行業(yè)投資業(yè)務(wù)占比很大，是利潤(rùn)的主要組成部分。在“營(yíng)改增”中此類業(yè)務(wù)難以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，應(yīng)采用簡(jiǎn)易辦法計(jì)征。五是對(duì)金融保險(xiǎn)業(yè)增值稅稅收的歸屬保持不變，增值稅收入在中央和地方間的歸屬關(guān)系、劃分范圍，依據(jù)營(yíng)業(yè)稅政策保持不變。

（四）做好保險(xiǎn)業(yè)“營(yíng)改增”的過(guò)渡期安排

一是銜接好“營(yíng)改增”后的退稅問(wèn)題。實(shí)行的是先征后返部分營(yíng)業(yè)稅，該退的營(yíng)業(yè)稅要明確好稅務(wù)局之間的退稅銜接，及時(shí)足額辦理。

二是增值稅專用發(fā)票管理的銜接問(wèn)題?，F(xiàn)行增值稅專用發(fā)票是集中管理、集中開票、認(rèn)證，管理規(guī)范嚴(yán)格，但存在問(wèn)題是全國(guó)征稅系統(tǒng)各成體系，并未聯(lián)網(wǎng)仍相對(duì)獨(dú)立。保險(xiǎn)公司擁有龐大分支機(jī)構(gòu)，增值稅發(fā)票如何有效管理是很大的挑戰(zhàn)。

三是“營(yíng)改增”政策實(shí)施過(guò)渡期要充足。保險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)的計(jì)算與交互全依賴IT系統(tǒng)的支持，保險(xiǎn)公司系統(tǒng)升級(jí)改造、人員培訓(xùn)，要給予足夠的時(shí)間，還要保證各級(jí)公司原數(shù)據(jù)的正常運(yùn)行，綜合考慮“營(yíng)改增”應(yīng)有一年到一年半的過(guò)渡期。

通過(guò)以上分析保險(xiǎn)業(yè)增值稅采用簡(jiǎn)易計(jì)征，基本征管模式可以沿用原營(yíng)業(yè)稅的。保險(xiǎn)公司流轉(zhuǎn)稅核算形式發(fā)生改變，保險(xiǎn)單定價(jià)、會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理、IT系統(tǒng)都將發(fā)生變化。對(duì)一般納稅人總體核算是減稅的，因可以抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅稅額。但對(duì)于保險(xiǎn)公司的所得稅稅負(fù)是增加的，因作為價(jià)外稅的增值稅不能在稅前扣除。因此有關(guān)政策的制定部門，對(duì)保險(xiǎn)業(yè)增值稅的稅率測(cè)算要平衡考慮，確?！靶聡?guó)十條”對(duì)保險(xiǎn)業(yè)稅收支持的政策落到實(shí)處。

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（楊海燕，1970年生，浙江商業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院財(cái)會(huì)金融學(xué)院副教授。研究方向：金融教育）