關(guān)于破產(chǎn)清算在我國(guó)的若干會(huì)計(jì)問題探析

韓婧

摘 要：伴隨社會(huì)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步，破產(chǎn)或兼并是大多數(shù)缺乏發(fā)展前景企業(yè)的選擇。然而我國(guó)現(xiàn)下缺少一套完整的針對(duì)破產(chǎn)的規(guī)范化會(huì)計(jì)核算。會(huì)計(jì)人員在實(shí)際的核算操作中只能按照破產(chǎn)法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、企業(yè)財(cái)務(wù)通則等相關(guān)法規(guī)的指引開展，這就讓企業(yè)破產(chǎn)清算無(wú)法做到規(guī)范統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理，造成一定的審計(jì)清算難度。本文通過披露破產(chǎn)清算信息的原則及分析會(huì)計(jì)問題，提出了若干建議。

關(guān)鍵詞：破產(chǎn)清算；原則；規(guī)范性

在激烈競(jìng)爭(zhēng)的背景下，伴隨社會(huì)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步，將會(huì)頻繁產(chǎn)生調(diào)整布局產(chǎn)業(yè)與配置資源的企業(yè)破產(chǎn)經(jīng)濟(jì)形式，這就是市場(chǎng)有效運(yùn)行經(jīng)濟(jì)的必然選擇，同樣是全球各國(guó)不可避免的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行現(xiàn)象。所有運(yùn)行中的企業(yè)都有可能面臨破產(chǎn)，隨即引發(fā)的清算既是具體但與日常核算又是不同的會(huì)計(jì)行為。在此時(shí)期正常企業(yè)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)工作顯得尤為重要，順利讓破產(chǎn)企業(yè)退出市場(chǎng)，能夠推動(dòng)進(jìn)一步合理布局相關(guān)產(chǎn)業(yè)，為積極發(fā)展經(jīng)濟(jì)推波助瀾。但就企業(yè)管理財(cái)務(wù)的現(xiàn)狀而言，企業(yè)通常在現(xiàn)實(shí)中存在很大的破產(chǎn)清算難度，特別是難以妥善處理財(cái)務(wù)問題，破產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)下還存在不少有待完善的薄弱環(huán)節(jié)。破產(chǎn)或兼并是大多數(shù)缺乏發(fā)展前景企業(yè)的選擇，我國(guó)現(xiàn)下缺少一套完整的針對(duì)破產(chǎn)的規(guī)范化會(huì)計(jì)核算，會(huì)計(jì)人員在實(shí)際的核算操作中只能按照破產(chǎn)法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、企業(yè)財(cái)務(wù)通則等相關(guān)法規(guī)的指引開展，這就讓企業(yè)破產(chǎn)清算無(wú)法做到規(guī)范統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理，造成一定的審計(jì)清算難度。所以研究財(cái)務(wù)問題在破產(chǎn)清算中如何改進(jìn)的意義重大。

1.破產(chǎn)清算信息應(yīng)堅(jiān)持的披露原則

由于破產(chǎn)會(huì)計(jì)要進(jìn)行的核算內(nèi)容具有特殊性，與此同時(shí)存在特殊的使用者要求，因而部分不合時(shí)宜的常規(guī)核算原則要被新的核算原則取代，諸如權(quán)責(zé)發(fā)生制被收付實(shí)現(xiàn)制代替，歷史成本法被價(jià)格清算原則代替，重要性原則被真實(shí)性原則代替等。

1.1 收付實(shí)現(xiàn)制原則

收付實(shí)現(xiàn)制就是以企業(yè)經(jīng)營(yíng)收支款項(xiàng)收付與否為標(biāo)準(zhǔn)，收益、費(fèi)用是按收付期來確定的核算方法。收付實(shí)現(xiàn)制規(guī)定只要是本期付款的費(fèi)用與收款的收益，不管其是不是本期的，都會(huì)以本期的費(fèi)用與收益來處理；只要是本期產(chǎn)生的未付款的費(fèi)用與未收款的收益，都不能當(dāng)作本期的費(fèi)用與收益來處理。企業(yè)在終止經(jīng)營(yíng)情況下，對(duì)清算期核算經(jīng)營(yíng)成果并非包含在清算會(huì)計(jì)中，它無(wú)需考慮配比費(fèi)用、收益問題，不用考慮應(yīng)計(jì)費(fèi)用預(yù)付費(fèi)用、應(yīng)計(jì)收入及預(yù)收收入等會(huì)計(jì)內(nèi)容；變現(xiàn)資產(chǎn)要以取得現(xiàn)款來入賬，也一定要以現(xiàn)實(shí)貨物對(duì)債務(wù)進(jìn)行清償。因此收付實(shí)現(xiàn)制是牽涉到確認(rèn)、計(jì)量破產(chǎn)會(huì)計(jì)的規(guī)范化原則。

1.2 價(jià)格清算原則

破產(chǎn)清算業(yè)務(wù)中清算會(huì)計(jì)包含的計(jì)量與確認(rèn)、報(bào)告，需要遵循的基本價(jià)值尺度即為清算價(jià)格，資產(chǎn)價(jià)值需按照變現(xiàn)的實(shí)際價(jià)值來計(jì)算，償還負(fù)債必定要按照資產(chǎn)變現(xiàn)后的真實(shí)承負(fù)能力來進(jìn)行，這就是價(jià)格清算原則。此外，債務(wù)清算一定要拿債務(wù)人的所有貨幣等價(jià)物、貨幣等經(jīng)濟(jì)資源來償付，要合理的對(duì)貨幣等價(jià)物展開估價(jià)，變現(xiàn)資產(chǎn)取得貨幣，這些都一定要依據(jù)價(jià)格清算展開，體現(xiàn)清算業(yè)務(wù)過程而編制的會(huì)計(jì)報(bào)表也必須借助價(jià)格清算。

1.3 真實(shí)性原則

真實(shí)性原則是破產(chǎn)會(huì)計(jì)應(yīng)完整真實(shí)的體現(xiàn)出清算過程，真實(shí)的將破產(chǎn)期內(nèi)所有資金的來龍去脈與破產(chǎn)損益狀況反映出來，不得遺漏與隱瞞。相比會(huì)計(jì)的常規(guī)核算內(nèi)容，破產(chǎn)會(huì)計(jì)內(nèi)容要簡(jiǎn)單點(diǎn)，也提供了真實(shí)性原則得以落實(shí)的條件，譬如對(duì)產(chǎn)品核算成本、分?jǐn)傎M(fèi)用的工作破產(chǎn)會(huì)計(jì)不再需要進(jìn)行，比起企業(yè)對(duì)日常經(jīng)營(yíng)損益的核算，破產(chǎn)損益的核算相對(duì)更加簡(jiǎn)單。

2.破產(chǎn)清算在我國(guó)的若干會(huì)計(jì)問題分析

2.1 會(huì)計(jì)核算欠缺規(guī)范性

有的企業(yè)已處置完資產(chǎn)，但因會(huì)計(jì)部門未及時(shí)完整的收到相關(guān)憑證手續(xù)，沒有依據(jù)清算會(huì)計(jì)制度準(zhǔn)確認(rèn)真開展會(huì)計(jì)核算；有些債權(quán)達(dá)到了將壞賬損失核銷的所有條件，但因企業(yè)一直未對(duì)核銷手續(xù)及時(shí)辦理而在賬面長(zhǎng)期置掛，會(huì)計(jì)對(duì)一些已償還或豁免的沒有做出相應(yīng)處理，造成了賬實(shí)不符的清算會(huì)計(jì)；沒有及時(shí)將賬務(wù)調(diào)整與會(huì)計(jì)核算工作做到位。應(yīng)該將有的收支業(yè)務(wù)在本期計(jì)入清算損益，然而在往來賬務(wù)上會(huì)計(jì)部門長(zhǎng)期將其掛著，引致清算損益信息在會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)產(chǎn)生不準(zhǔn)確性；關(guān)聯(lián)企業(yè)一直對(duì)破產(chǎn)企業(yè)不核對(duì)往來賬務(wù)，又造成不符的賬賬，使企業(yè)會(huì)計(jì)嚴(yán)重失真清算信息，會(huì)計(jì)監(jiān)督作用被極大削弱，股東擁有最大化價(jià)值是管理者的目標(biāo)，我們可以從另一角度去看所存在的最佳負(fù)債率，上市公司會(huì)為債務(wù)想方設(shè)法擴(kuò)大比例，然而此比例一旦達(dá)到某個(gè)值就會(huì)有動(dòng)機(jī)去隱瞞債務(wù)。此外，破產(chǎn)企業(yè)在會(huì)計(jì)清算的管理資產(chǎn)方面必須提到的是管理無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)形資產(chǎn)是集中技術(shù)知識(shí)的資產(chǎn)，伴隨變化的市場(chǎng)環(huán)境與發(fā)展的經(jīng)濟(jì)科技，無(wú)形資產(chǎn)會(huì)變動(dòng)價(jià)值，所以企業(yè)必須定期評(píng)估分析現(xiàn)有無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，及時(shí)反映與計(jì)量已形成的損耗、減值，但從數(shù)據(jù)分析來看，大部分企業(yè)具有管理無(wú)形資產(chǎn)的制度，但一般沒有非常嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓芾碇贫龋缮⒌膱?zhí)行。

2.2 對(duì)破產(chǎn)清算小組實(shí)施空泛化監(jiān)督措施

我國(guó)當(dāng)下的破產(chǎn)法沒有對(duì)破產(chǎn)清算小組內(nèi)部成員發(fā)生損害債權(quán)人利益、或不忠于職守、或不能勝任工作的行為，做出撤換小組成員的具體規(guī)定。盡管最高法院做出規(guī)定，法院對(duì)清算小組內(nèi)部成員有不稱職行為的可解除其職務(wù)，另外安排人員。同時(shí)最高法院規(guī)定由人民法院具體負(fù)責(zé)清算小組，接受其工作報(bào)告，監(jiān)督清算小組。清算小組對(duì)債權(quán)人利益有違法行為或損害行為的，需要按照債權(quán)人申請(qǐng)，人民法院應(yīng)給予糾正，并且按照債權(quán)人申請(qǐng)對(duì)不稱職的小組成員進(jìn)行更換。但因可操作性缺失，在實(shí)踐審判中人民法院一旦指定清算小組成員，就需參加整個(gè)破產(chǎn)清算、管理工作，一直到解散清算小組為止，法院另行指派成員的甚少。破產(chǎn)法對(duì)小組成員沒有規(guī)定具體法律責(zé)任，現(xiàn)有法律規(guī)定法院只是對(duì)存在違法的或?qū)鶛?quán)人損害利益的行為的小組成員進(jìn)行糾正，最重就是解除其職務(wù)，無(wú)需承擔(dān)民事或行政責(zé)任。除此之外，現(xiàn)實(shí)中的小組成員多由政府人員組成，屬于臨時(shí)性組織，一旦發(fā)現(xiàn)清算小組損害了任一債務(wù)人、債權(quán)人的利益，因沒有涉及到他們自身的財(cái)產(chǎn)，且是臨時(shí)性的，只要清算流程完成立馬解散，很難落實(shí)責(zé)任，很難有效追究清算小組責(zé)任。

2.3 缺少量化規(guī)定預(yù)提、支付清算費(fèi)用

破產(chǎn)費(fèi)用指的是清算小組在對(duì)企業(yè)破產(chǎn)宣告后，為了對(duì)破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行更好的處置與管理而在辦理破產(chǎn)案件中產(chǎn)生的費(fèi)用。但法律沒有針對(duì)破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)開支的具體費(fèi)用所占破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)比例給予明確規(guī)定，對(duì)所有開支費(fèi)用也未有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)監(jiān)督清算未建立相應(yīng)機(jī)制，導(dǎo)致在破產(chǎn)清算中部分清算小組亂花錢、亂收費(fèi)，在清算中甚至存在把所有破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)都消耗的現(xiàn)象，這與破產(chǎn)清算所起到的作用背道而馳。

3.我國(guó)處理破產(chǎn)清算會(huì)計(jì)問題的若干建議

3.1 對(duì)會(huì)計(jì)核算注重規(guī)范性工作

通常會(huì)計(jì)核算在破產(chǎn)企業(yè)缺乏規(guī)范性，所以必須建立管理會(huì)計(jì)核算的正確工作。在破產(chǎn)企業(yè)加強(qiáng)教育財(cái)務(wù)人員，當(dāng)下破產(chǎn)企業(yè)出現(xiàn)了不少人為因素形成的財(cái)務(wù)管理問題，盡管都是依據(jù)法定程序展開破產(chǎn)流程，也建立了必須的規(guī)章，但沒有在執(zhí)行中落到實(shí)處，所以對(duì)財(cái)務(wù)人員強(qiáng)化教育思想，對(duì)破產(chǎn)會(huì)計(jì)規(guī)范工作意義非凡。只要在會(huì)計(jì)核算中執(zhí)行人員有著深刻認(rèn)識(shí)的思想，能深刻認(rèn)識(shí)理解處理關(guān)鍵問題與管理財(cái)務(wù)的重要性，才能對(duì)工作中保持警惕、監(jiān)督他人即規(guī)范自己的行為加以保證，讓破產(chǎn)企業(yè)分配財(cái)產(chǎn)有據(jù)可依，更加規(guī)范會(huì)計(jì)核算工作。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)從某種程度上來看就是法制經(jīng)濟(jì)，制定出必要法規(guī)對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)范，并實(shí)施監(jiān)督執(zhí)行企業(yè)法規(guī)的情況，這是政府部門的潛在重要職能。加強(qiáng)規(guī)范化會(huì)計(jì)核算是監(jiān)督會(huì)計(jì)信息滿足合規(guī)性、合法性經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的需要。企業(yè)應(yīng)對(duì)頻繁發(fā)生變化的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)加以關(guān)注，時(shí)刻保持核算所發(fā)生的任一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

3.2 加強(qiáng)監(jiān)督破產(chǎn)清算小組

就我國(guó)破產(chǎn)法規(guī)定而言，監(jiān)督破產(chǎn)清算小組是單一的主體，只有法院才能監(jiān)督管理破產(chǎn)清算小組，并且至少空泛的監(jiān)督舉措，對(duì)開展破產(chǎn)清算工作不利，所以必須給予強(qiáng)化。其一，建立監(jiān)督制度，在債權(quán)人會(huì)議中選舉監(jiān)督代表，代表所有債權(quán)人利益對(duì)破產(chǎn)程序進(jìn)行監(jiān)督。因債權(quán)人會(huì)議不是常設(shè)機(jī)構(gòu)，無(wú)法實(shí)時(shí)監(jiān)督破產(chǎn)程序中出現(xiàn)的相關(guān)事務(wù)，建立監(jiān)督制度就是專門監(jiān)督破產(chǎn)程序。所以要在債權(quán)人會(huì)議中選出多人代表債權(quán)人對(duì)破產(chǎn)程序施以監(jiān)督。其二，針對(duì)破產(chǎn)清算小組確立追責(zé)制度。清算小組成員要是違反相關(guān)規(guī)定，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。一是賠償損害責(zé)任，小組成員在執(zhí)行職務(wù)中損害到利益關(guān)系人，除非執(zhí)行行為沒有發(fā)生過錯(cuò)，否則依據(jù)民法通則具體規(guī)定要承擔(dān)賠償責(zé)任。二是刑事責(zé)任，在破產(chǎn)清算中犯罪屬于比較嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)犯罪，我國(guó)當(dāng)下破產(chǎn)法沒有對(duì)破產(chǎn)犯罪的刑事懲罰進(jìn)行完善，將對(duì)清算秩序與破產(chǎn)管理產(chǎn)生阻礙，對(duì)債權(quán)人利益的保護(hù)形成不利。所以應(yīng)依據(jù)刑法有關(guān)規(guī)定對(duì)清算小組成員追究刑事責(zé)任。

3.3 規(guī)范化管理、核算撥付破產(chǎn)資金

應(yīng)依據(jù)規(guī)定由政府、國(guó)資企業(yè)及主管單位等部門墊付、提前支出破產(chǎn)資金，應(yīng)將資金按照統(tǒng)一支付路徑打到清算小組的賬上，破產(chǎn)清算機(jī)構(gòu)需統(tǒng)一掌管全部預(yù)算開支，防范多頭掌管破產(chǎn)資金的現(xiàn)象出現(xiàn)。支付的資金屬于墊付的，在拿到相關(guān)批文后應(yīng)將借款協(xié)議等相關(guān)憑據(jù)交給破產(chǎn)清算小組。有些資金的確需由國(guó)資企業(yè)直接替企業(yè)支付的，各方辦理的手續(xù)一定要規(guī)范化，清算小組需將這類資金狀況歸納到會(huì)計(jì)核算中，將政府、主管單位墊付的相關(guān)破產(chǎn)資金的完整收支反映出來。清算小組應(yīng)定期、不定期要求會(huì)計(jì)部門與其它部門對(duì)資金收支與往來賬項(xiàng)情況進(jìn)行核對(duì)，方便對(duì)管理與使用這類資金是否具有問題做出分析判斷，并及時(shí)予以處理。

總體而言，怎樣有效控制破產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)，是如今實(shí)務(wù)界、理論界都必須面對(duì)的實(shí)際問題。研究怎樣控制破產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)，在實(shí)踐中協(xié)調(diào)好法院、債權(quán)人、清算小組成員等各方利益者，以便對(duì)債權(quán)人保障合法權(quán)益，對(duì)經(jīng)濟(jì)秩序維護(hù)立法宗旨。這就需對(duì)會(huì)計(jì)核算注重規(guī)范性工作；加強(qiáng)監(jiān)督破產(chǎn)清算小組；強(qiáng)化撥付破產(chǎn)資金的規(guī)范化管理、核算。

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