企業(yè)稅收籌劃的“六脈神劍”

李 勇

（武漢大學(xué)珞珈學(xué)院，湖北 武漢 430079）

企業(yè)稅收籌劃的“六脈神劍”

李 勇

（武漢大學(xué)珞珈學(xué)院，湖北 武漢 430079）

稅收籌劃是每個(gè)企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視的問(wèn)題，文章就企業(yè)稅收籌劃常見(jiàn)的六個(gè)方面為切入點(diǎn)進(jìn)行了探討，以期為廣大企業(yè)財(cái)務(wù)管理者提供參考。

稅收籌劃；稅收優(yōu)惠；稅率；組織形式；注冊(cè)地點(diǎn)

世界上只有兩件事不可避免，那就是稅收和死亡。由于稅收具有固定性無(wú)償性的特點(diǎn)，每個(gè)人每個(gè)企業(yè)都希望少繳或不繳稅，但稅收又具有強(qiáng)制性的特點(diǎn)，對(duì)不依法納稅的違法行為，國(guó)家會(huì)依法進(jìn)行強(qiáng)制征收甚至處罰。面對(duì)國(guó)家稅收：愚者逃稅，蠢者偷稅，智者避稅，高者籌劃。精明的納稅人都知道要節(jié)稅，而節(jié)稅的關(guān)鍵就是要做好稅收籌劃。稅收籌劃是指納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)的前提下，通過(guò)對(duì)納稅主體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或投資行為等涉稅事項(xiàng)所做出的事先安排，以達(dá)到少繳稅或遞延納稅的一系列謀劃活動(dòng)。

稅收籌劃在國(guó)際上已有相當(dāng)長(zhǎng)的歷史，但在我國(guó)還處在起步階段，將稅收籌劃運(yùn)用在企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，有利于提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平，減輕稅負(fù)規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，以下對(duì)企業(yè)較為常見(jiàn)稅收籌劃的六個(gè)方面進(jìn)行分析，不揣淺陋，只求拋磚引玉。

1 神劍之一：注冊(cè)地點(diǎn)

公司在成立之初，面臨的問(wèn)題之一就是注冊(cè)登記，在哪進(jìn)行注冊(cè)登記？可能更多的企業(yè)認(rèn)為這個(gè)問(wèn)題是不需要考慮的，公司開(kāi)在哪就在相關(guān)的管轄機(jī)構(gòu)去辦理嘛。2014年9月19日，阿里巴巴登陸紐交所，以每股美國(guó)存托股68美元的發(fā)行價(jià)，成為美國(guó)融資額最大的IPO, 可是阿里巴巴的注冊(cè)地卻在開(kāi)曼群島，不僅是阿里巴巴，包括可口可樂(lè)公司、英特爾公司、甲骨文公司、寶潔公司等等超過(guò)150家的美國(guó)企業(yè)將子公司注冊(cè)在開(kāi)曼首府，到底開(kāi)曼群島有什么樣的吸引力將這些知名企業(yè)吸引過(guò)來(lái)的呢？答案之一就是稅收政策，開(kāi)曼群島豁免公司可以獲得保證豁免于注冊(cè)成立后二十年不必繳納任何稅項(xiàng)。

可見(jiàn)，企業(yè)成立之初注冊(cè)地點(diǎn)的稅收籌劃對(duì)企業(yè)有多么大影響，除了象阿里巴巴這樣的選擇外，企業(yè)也可以選擇如國(guó)家政策鼓勵(lì)的地區(qū)；地方政府招商引資的地區(qū)，經(jīng)濟(jì)特區(qū)，沿海經(jīng)濟(jì)開(kāi)發(fā)區(qū)，各地方的開(kāi)發(fā)區(qū)等，如上海崇明島、外高僑保稅區(qū)、廈門火炬高科技產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)等等，以享受政策對(duì)該地區(qū)的低稅率、免稅、退稅政策等優(yōu)惠。

2 神劍之二：組織形式

不同的企業(yè)組織形式有不同的納稅義務(wù)，而企業(yè)組織形式又有內(nèi)外不同的分類，現(xiàn)從內(nèi)外兩方面不同組織形式分別來(lái)看如何進(jìn)行稅收籌劃。

2.1 有限責(zé)任與無(wú)限責(zé)任

從法律角度來(lái)看，有限責(zé)任公司出資人以出資額為限承擔(dān)有限責(zé)任，公司所得需交納企業(yè)所得稅，公司若以稅后利潤(rùn)向投資者進(jìn)行分配股利，則投資人需交納個(gè)人所得稅；個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)屬自然人企業(yè)，出資人承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，我國(guó)從2000年起，對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)比照個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，適用五級(jí)超額累進(jìn)稅率僅征收個(gè)人所得稅，不征收企業(yè)所得稅。那么僅就所得稅的角度來(lái)看，公司制的企業(yè)投資人其實(shí)是交納了兩道“所得稅”，一是公司交了25%的企業(yè)所得稅，二是投資人收到的稅后股利再交了一次20%“利息、股息、紅利所得”的個(gè)人所得稅；而獨(dú)資、合伙企業(yè)則只交納了一次所得稅，在不考慮其他因素的情況下，獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)稅負(fù)會(huì)低于公司制企業(yè)，當(dāng)然，投資人在進(jìn)行選擇時(shí)，也應(yīng)綜合考慮風(fēng)險(xiǎn)承受能力、政策優(yōu)惠等多重影響進(jìn)而決策。

2.2 子公司與分公司

子公司與分公司是大企業(yè)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)常見(jiàn)的組織形式，子公司對(duì)應(yīng)于母公司，而分公司是對(duì)應(yīng)總公司而言的，二者最大的不同在于分公司不具備獨(dú)立法人資格，只是作為公司的分支機(jī)構(gòu)而存在，其所發(fā)生的利潤(rùn)與虧損與總公司合并計(jì)算；而子公司則是獨(dú)立的法人實(shí)體，獨(dú)立核算，需要承擔(dān)全面納稅義務(wù)。兩種不同組織形式對(duì)于企業(yè)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)各有利弊。分公司不具有獨(dú)立的法人身份，因而不能享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠，但設(shè)立手續(xù)簡(jiǎn)單，不需要獨(dú)立交納企業(yè)所得稅，利于總公司管理。子公司以獨(dú)立的法人身份出現(xiàn)，可以享受所在地各種稅收優(yōu)惠政策，但設(shè)立手續(xù)相對(duì)分公司復(fù)雜，需要獨(dú)立納稅。

企業(yè)在設(shè)立分支機(jī)構(gòu)組織形式的選擇中，需考慮以上兩者不同點(diǎn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況、設(shè)立地各項(xiàng)政策等進(jìn)行稅收籌劃。預(yù)計(jì)某企業(yè)在成立之初發(fā)生虧損的可能性較大，則宜采用分公司形式，因?yàn)槠涮潛p額可以和總公司合并納稅；如果投資地有優(yōu)惠稅率，而企業(yè)又預(yù)計(jì)有盈利，則可以選擇子公司形式，以便享受優(yōu)惠稅率。

舉例[1]來(lái)看：深圳某公司準(zhǔn)備在內(nèi)地建一家蘆筍種植加工企業(yè)，在選擇蘆筍加工企業(yè)組織形式時(shí)，該公司進(jìn)行稅收方面的分析：

該公司總部設(shè)在深圳，屬于國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)公司，適用的公司所得稅稅率為15%。該公司除在深圳設(shè)有總部外，在內(nèi)地還有一H子公司，適用的稅率為25%；蘆筍是一種根基植物，在新的種植區(qū)域播種，達(dá)到初次具有商品價(jià)值的收獲期大約需要4～5年，這樣使企業(yè)在開(kāi)辦初期面臨著很大的虧損，但虧損會(huì)逐漸減少。經(jīng)估計(jì)，此蘆筍種植加工公司、內(nèi)地H子公司及總部1～4年的稅前所得情況如表1（單位：萬(wàn)元）：

表1 加工公司、H子公司及總部1～4年的稅前所得情況

經(jīng)分析，現(xiàn)有三種組織形式方案可供選擇：

方案一：將蘆筍加工企業(yè)建成具有獨(dú)立法人資格的M子公司。

方案二：將蘆筍加工企業(yè)建成非獨(dú)立核算的分公司。

方案三：將蘆筍加工企業(yè)建成內(nèi)地H子公司的分公司。

上述方案，哪一種對(duì)企業(yè)最有利？分析來(lái)看：方案一前四年企業(yè)應(yīng)交所得稅為：

第一年：1000*15%+300*25%=225萬(wàn)元

第二年：1000*15%+200*25%=200萬(wàn)元

第三年：1000*15%+100*25%=175萬(wàn)元

第四年：1000*15%=150萬(wàn)元

總納稅額為：225+200+175+150=750萬(wàn)元

方案二由于建成分公司，則虧損與母公司合并計(jì)算，前四年企業(yè)應(yīng)交所得稅為：

第一年：（1000-200）*15%+300*25%=195萬(wàn)元

第二年：（1000-150）*15%+200*25%=177.5萬(wàn)元

第三年：（1000-100）*15%+100*25%=160萬(wàn)元

第四年：（1000-50）*15%=142.5萬(wàn)元

總納稅額：195+177.5+160+142.5=675萬(wàn)

方案三建成H公司的分公司，則虧損與H公司合并計(jì)算，前四年企業(yè)應(yīng)交所得稅為：

第一年：1000*15%+（300-200）*25%=175萬(wàn)元

第二年：1000*15%+（200-150）*25%=162.5萬(wàn)元

第三年：1000*15%+（100-100）*25%=150萬(wàn)元

第四年：1000*15%=150萬(wàn)元

總納稅額：175+162.5+150+150=637.5萬(wàn)元

顯然，該企業(yè)應(yīng)該選擇第三種組織形式，將蘆筍企業(yè)建成內(nèi)地H子公司的分公司，可以使整體稅負(fù)最低。

3 神劍之三：稅率差異

由于國(guó)家政策差異，地區(qū)差異，企業(yè)可能會(huì)有不同的稅率。如目

前我國(guó)企業(yè)所得稅基本稅率為25%，而對(duì)小型微利企業(yè)則實(shí)行20%的低稅率，對(duì)高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15%的優(yōu)惠稅率，征對(duì)這三個(gè)不同檔次的稅率，企業(yè)盡可能創(chuàng)造條件享受低稅率，或?qū)⒂娇刂圃谝欢ǖ姆秶鷥?nèi)，從而享受小型微利企業(yè)的各種政策優(yōu)惠。

4 神劍之四：不同身份

由于不同稅種、同一稅種不同納稅人身份的稅率與征收方式不同，

導(dǎo)致稅負(fù)會(huì)存在差異，在不同納稅身份的選擇中，應(yīng)當(dāng)以無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率作為判斷選擇標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)行稅收決策。

4.1 增值稅還是營(yíng)業(yè)稅納稅人

假設(shè)增值稅一般納稅人適用稅率為17%，營(yíng)業(yè)稅納稅人適用稅率5%，含稅銷售額為S，含稅購(gòu)進(jìn)額為P，含稅增值率為R，則：

R=（S-P）/S

納稅人作為增值稅納稅人應(yīng)交增值稅為：S/（1+17%）*R *17%

納稅人作為營(yíng)業(yè)稅納稅人應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅為：S*5%

令兩稅相等，即：S/（1+17%）*R *17% = S*5%

R=34.41%，也稱之為無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，意味著當(dāng)含稅增值率為34.41%時(shí)，兩種稅負(fù)相同。如果增值率大于此點(diǎn)，則繳納營(yíng)業(yè)稅對(duì)企業(yè)更有利，反之，交納增值稅對(duì)企業(yè)有利。

4.2 小規(guī)模還是一般納稅人

假設(shè)增值稅一般納稅人適用稅率為17%，小規(guī)模納稅人適用稅率3%，含稅銷售額為S，含稅購(gòu)進(jìn)額為P，含稅增值率為R，則：

R=（S-P）/S

一般納稅人應(yīng)納增值稅= S/（1+17%）*R *17%

小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅=S/（1+3%）*3%

令兩稅相等，即：S/（1+17%）*R *17%=S/（1+3%）*3%

R=20.05%，意味著當(dāng)增值率低于此點(diǎn)時(shí)，一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人，成為一般納稅人可以節(jié)稅，而當(dāng)增值率高于此點(diǎn)時(shí)，成為小規(guī)模納稅人更有利。

同理，我們也可以對(duì)企業(yè)不含稅增值率，以及其他不同稅率的無(wú)差別點(diǎn)增值率進(jìn)行計(jì)算，從而作出稅收籌劃決策。

5 神劍之五：價(jià)格空間

企業(yè)對(duì)外定價(jià)也是有學(xué)問(wèn)的，考慮得周全，就可以使企業(yè)少交稅，如何充分利用價(jià)格空間進(jìn)行稅收籌劃，來(lái)看下例：某市一酒廠主要生產(chǎn)糧食白酒，產(chǎn)品銷售全國(guó)各地的批發(fā)商，當(dāng)?shù)氐纳虡I(yè)零售戶，酒店，消費(fèi)者也到廠里直接購(gòu)買，以往，當(dāng)?shù)氐馁?gòu)買者每年到工廠以零售價(jià)格直接購(gòu)買的白酒大約為5000箱。為了減輕零售白酒的稅負(fù)，企業(yè)在該市設(shè)立了一具獨(dú)立核算的白酒經(jīng)銷部，該廠按照銷售給其他批發(fā)商的產(chǎn)品價(jià)格與經(jīng)銷部結(jié)算，每箱400元，經(jīng)銷部再以每箱480元的價(jià)格（不含稅價(jià)）對(duì)外零售，假設(shè)不考慮從量稅等因素的影響，白酒消費(fèi)稅稅率為20%，則：

轉(zhuǎn)讓定價(jià)前應(yīng)納消費(fèi)稅=5000*480*20%=480000元

轉(zhuǎn)讓定價(jià)后應(yīng)納消費(fèi)稅=5000*400*20%=400000元

可見(jiàn)利用價(jià)格空間進(jìn)行稅收籌劃，使酒廠少繳消費(fèi)稅80000元，同時(shí)酒廠也會(huì)隨之少繳城建稅及教育附加費(fèi)。企業(yè)也可按此原理對(duì)其他稅種進(jìn)行價(jià)格空間的籌劃，如對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅、集團(tuán)企業(yè)之間的增值稅及企業(yè)所得稅等，都可以從價(jià)格空間進(jìn)行相應(yīng)的籌劃，以達(dá)到節(jié)稅或遞延交稅的好處。

6 神劍之六：稅收優(yōu)惠

利用稅收優(yōu)惠進(jìn)行稅收籌劃其實(shí)是每個(gè)企業(yè)在不同的發(fā)展階段、

對(duì)不同的稅種都可以進(jìn)行的。稅收優(yōu)惠有不同形式，如免稅、減稅、低稅率、加計(jì)扣除、稅收抵免、退稅、虧損抵補(bǔ)等等，企業(yè)理當(dāng)用好用足所能享受的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，在合法的前提下，綜合運(yùn)用不同的方法和手段，仔細(xì)衡量，慎重決策，利用稅收政策，結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，積極籌劃，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

[1] 計(jì)金標(biāo).稅收籌劃.[M].北京:中國(guó)人民大學(xué)出版社,2012.

[2] 全國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫(xiě)組.稅務(wù)代理實(shí)務(wù)[M].北京:中國(guó)稅務(wù)出版社,2014.

[3] 鄭軍.關(guān)于我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)所得稅籌劃的思考[J].大眾科技,2013,(2):120-123.

The enterprise tax planning "Six Meridian Swords"

Tax planning is every enterprise should pay attention to the problem, the article on the enterprise tax planning in six aspects of common are discussed as the breakthrough point, in order to provide the reference forthe enterprise financial management.

tax planning; tax incentives; tax rate; organization form; place of registration

F275.5

A

1008-1151(2015)03-0159-03

2015-02-12

李勇（1975－），女，湖北武漢人，武漢大學(xué)珞珈學(xué)院經(jīng)管系講師，高級(jí)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)稅務(wù)師，研究生學(xué)歷，研究方向?yàn)槠髽I(yè)財(cái)會(huì)、稅務(wù)經(jīng)濟(jì)方向。