污水凈化企業(yè)再生水銷售稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理

李婷

【摘 要】污水凈化企業(yè)生產(chǎn)銷售再生水享受免征增值稅、企業(yè)所得稅減記收入優(yōu)惠政策，但應(yīng)按規(guī)定程序進(jìn)行申請(qǐng)認(rèn)定，同時(shí)作出正確的會(huì)計(jì)處理。

【關(guān)鍵詞】再生水；免征增值稅；企業(yè)所得稅優(yōu)惠；稅收及會(huì)計(jì)處理

為了加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)，推動(dòng)資源綜合利用工作，國(guó)家出臺(tái)了一系列稅收優(yōu)惠政策，再生水生產(chǎn)和銷售免征增值稅及企業(yè)所得稅減記收入即是其中之一。筆者所在的水務(wù)集團(tuán)，下設(shè)污水處理廠、污水凈化公司，分別進(jìn)行污水處理及再生水生產(chǎn)及銷售。本文擬從增值稅、企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策方面對(duì)污水凈化公司銷售再生水稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理進(jìn)行分析。

一、再生水項(xiàng)目的稅收政策分析

1.稅收優(yōu)惠政策

（1）增值稅

財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知（財(cái)稅〔2008〕156號(hào)）規(guī)定，免收再生水的增值稅。所謂再生水指的是回收的一些廢水，經(jīng)過層層過濾處理變成可以使用的水。財(cái)稅【2013】23 號(hào)文《關(guān)于享受資源綜合利用增值稅優(yōu)惠政策的納稅人執(zhí)行污染物排放標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問題的通知》規(guī)定，污染物排放必須達(dá)到相應(yīng)的污染物排放標(biāo)準(zhǔn)。水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司目前對(duì)華唐發(fā)電廠、豫安鋼鐵廠供應(yīng)的再生水，即是利用水務(wù)集團(tuán)污水處理廠污水處理出水經(jīng)再生水回用設(shè)施處理，已達(dá)到相應(yīng)水質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)。污水凈化公司2014年末已購(gòu)置投入使用一套環(huán)保監(jiān)測(cè)系統(tǒng)含稅價(jià)100萬元，在對(duì)污水處理廠污水處理出水回用處理過程中，進(jìn)行環(huán)保實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)。符合增值稅免稅政策范圍。

（2）企業(yè)所得稅

①企業(yè)所得稅減計(jì)收入優(yōu)惠政策

《企業(yè)所得稅法》第三十三條：企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入。

減計(jì)收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國(guó)家非限制和禁止并符合國(guó)家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計(jì)入收入總額。原材料占生產(chǎn)產(chǎn)品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。

水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司回收污水處理廠出水處理而成的再生水，列示在《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》里，符合企業(yè)所得稅減計(jì)收入優(yōu)惠政策。

②環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備投資額實(shí)行稅額抵免

《企業(yè)所得稅法》第三十四條 企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百條：企業(yè)所得稅法第三十四條所稱稅額抵免，是指企業(yè)購(gòu)置并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、可以從企業(yè)所得稅10%部分抵免的設(shè)備投資額是指節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，而且當(dāng)年抵免不了的可以延后五年抵免。

水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司2014年末購(gòu)置已投入使用的環(huán)保監(jiān)測(cè)系統(tǒng)，列示在《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》中，由于水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司2014年度處于試運(yùn)行階段，未認(rèn)定為增值稅一般納稅人，進(jìn)項(xiàng)稅未抵扣，其購(gòu)置額含稅價(jià)100萬元的10%即10萬元可抵免企業(yè)所得稅。水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司當(dāng)年企業(yè)所得稅不足抵免，可以在以后5個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行抵免。

2.享受稅收優(yōu)惠注意事項(xiàng)

污水凈化企業(yè)享受稅收優(yōu)惠應(yīng)當(dāng)注意按照規(guī)定程序進(jìn)行申請(qǐng)認(rèn)定。

《稅收征收管理法》第三條規(guī)定：稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國(guó)務(wù)院規(guī)定的，依照國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。

《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第四十三條規(guī)定：法律、行政法規(guī)規(guī)定或者經(jīng)法定的審批機(jī)關(guān)批準(zhǔn)減稅、免稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)持有關(guān)文件到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理減稅、免稅手續(xù)。減稅、免稅期滿，應(yīng)當(dāng)自期滿次日起恢復(fù)納稅。

（1）增值稅

污水凈化企業(yè)銷售生產(chǎn)再生水取得收入，免征增值稅，必須按減免稅規(guī)定程序，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，并提供有關(guān)部門確認(rèn)的污水加工處理符合水利部《再生水水質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)》有關(guān)規(guī)定的證明材料，對(duì)沒按規(guī)定向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)提出免稅申請(qǐng)或不能提供上述水質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)證明的，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定征收增值稅。

水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司正在申請(qǐng)認(rèn)定增值稅免稅認(rèn)定，主管國(guó)稅機(jī)關(guān)要求提供如下資料：資源綜合利用認(rèn)定證書；水質(zhì)達(dá)到水利部《再生水水質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)》（SL368-2006）標(biāo)準(zhǔn)的證明（再生水提供）等相關(guān)資料；產(chǎn)品質(zhì)量檢測(cè)報(bào)告及其復(fù)印；染物排放地環(huán)境保護(hù)部門確定的該納稅人應(yīng)予執(zhí)行的污染物排放標(biāo)準(zhǔn)，以及污染物排放地環(huán)境保護(hù)部門在此前6個(gè)月以內(nèi)出具的該污染物排放符合標(biāo)準(zhǔn)的報(bào)告；納稅人未因違反環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)受到刑事處罰或者縣級(jí)以上環(huán)保部門相應(yīng)的行政處罰的證明等相關(guān)資料。

（2）企業(yè)所得稅

污水凈化企業(yè)如同時(shí)從事適用不同企業(yè)所得稅待遇項(xiàng)目的，其優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)單獨(dú)計(jì)算所得，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費(fèi)用；沒有單獨(dú)計(jì)算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。企業(yè)如同時(shí)經(jīng)營(yíng)所得稅優(yōu)惠收入和正常稅收收入的業(yè)務(wù)，一定要分開核算，若沒有分開核算則不得享受稅收優(yōu)惠。企業(yè)可以根據(jù)業(yè)務(wù)的性質(zhì)制訂財(cái)務(wù)制度，針對(duì)相應(yīng)的成本費(fèi)用核算細(xì)則，以便提供更有利的說服材料。

水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司與污水處理廠分別為獨(dú)立核算的兩個(gè)法人單位，再生水生產(chǎn)是利用污水處理廠經(jīng)處理過的污水進(jìn)行凈化，除生產(chǎn)銷售再生水外，沒有其他運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)，可直接申請(qǐng)企業(yè)所得稅減記收入優(yōu)惠。

二、稅務(wù)會(huì)計(jì)處理

1.增值稅

水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司2014年度試運(yùn)行階段為增值稅小規(guī)模納稅人，其供應(yīng)華唐發(fā)電廠、豫安鋼鐵廠的再生水均開具了普通發(fā)票，按小規(guī)模銷售產(chǎn)品稅率3%進(jìn)行納稅，同時(shí)所購(gòu)進(jìn)材料、固定資產(chǎn)等未能取得增值稅專用發(fā)票。

2014年水務(wù)集團(tuán)凈化公司銷售再生水800萬噸，按售價(jià)0.6元/噸計(jì)算，取得含稅收入480萬元，其中：不含稅收入466萬元，記入 “主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；計(jì)算應(yīng)交增值稅額14萬元，記入 “應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”科目。

2015年初認(rèn)定為一般納稅人，正在辦理增值稅免稅認(rèn)定。其供應(yīng)華唐發(fā)電廠、豫安鋼鐵廠的再生水均開具了增值稅專用發(fā)票，按一般納稅人銷售產(chǎn)品稅率17%進(jìn)行納稅，同時(shí)所購(gòu)進(jìn)材料、固定資產(chǎn)等取得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行了抵扣。

2015年1-2月銷售再生水250萬噸，按售價(jià)0.6元/噸計(jì)算，取得含稅收入150萬元，其中：不含稅收入128.21萬元，記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；計(jì)算應(yīng)交增值稅額21.79萬元，記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。購(gòu)進(jìn)凈化材料含稅價(jià)23.4萬元，

其中：記入“原材料”科目20萬元，記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目3.4萬元。

如果取得增值稅免稅認(rèn)定書，水務(wù)集團(tuán)污水凈化公司銷售再生水將不能使用增值稅專用發(fā)票，但應(yīng)當(dāng)按照普通發(fā)票上的金額，計(jì)算不含稅收入和免交的增值稅額。不含稅收入記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、按適用稅率17%計(jì)算的免繳的增值稅稅額，記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）”，同時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（減免稅款）”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入—減免稅款收入”。而且，購(gòu)進(jìn)用于免稅產(chǎn)品的原材料、固定資產(chǎn)，其進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣，應(yīng)當(dāng)分別按照價(jià)稅合計(jì)確認(rèn)購(gòu)進(jìn)材料成本、固定資產(chǎn)原值。

2.企業(yè)所得稅

污水凈化企業(yè)在辦理企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠申請(qǐng)認(rèn)定前，按照《企業(yè)所得稅法》相關(guān)規(guī)定計(jì)算納稅，申請(qǐng)認(rèn)定辦理后，才能享受減記收入優(yōu)惠政策。

2014年水務(wù)集團(tuán)凈化公司尚未辦理企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠申請(qǐng)認(rèn)定，其再生水銷售實(shí)現(xiàn)收入480萬元，已按稅法計(jì)算繳納了企業(yè)所得稅。2015年如已能取得企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠認(rèn)定，若2015年再生水銷售收入也有480萬元，可按減記90%即432萬元，作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入。

三、結(jié)論

污水凈化企業(yè)生產(chǎn)銷售再生水在成立公司之初，正確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算同時(shí)，應(yīng)盡快按稅法規(guī)定程序辦理再生水生產(chǎn)銷售免征增值稅、企業(yè)所得稅相關(guān)稅收優(yōu)惠申請(qǐng)認(rèn)定，以更好地享受稅收優(yōu)惠政策，爭(zhēng)取企業(yè)利益最大化。