高質(zhì)量國家審計的動因分析

【摘 要】 高質(zhì)量國家審計是維護(hù)國家財政安全、保障人民群眾利益的前提和基礎(chǔ)。與民間審計質(zhì)量相比，關(guān)于國家審計質(zhì)量的研究目前尚比較薄弱。從公共受托責(zé)任的內(nèi)涵出發(fā)，分別基于國家治理理論的部門職能視角、人民主權(quán)理論的委托人需求視角，以及信號傳遞理論的受托人供給視角，闡釋了高質(zhì)量國家審計的動因，以期為推動我國國家審計質(zhì)量的研究提供理論支撐和決策參考。

【關(guān)鍵詞】 國家審計； 審計質(zhì)量； 審計動因

中圖分類號：F239.44 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）13-0089-05

一、引言

審計質(zhì)量是審計工作的生命線，反映審計工作水平的高低，并通過審計工作全過程各個環(huán)節(jié)綜合地體現(xiàn)出來。與民間審計質(zhì)量強(qiáng)調(diào)發(fā)現(xiàn)和報告財務(wù)報表中的錯弊不同，國家審計質(zhì)量除了要求發(fā)現(xiàn)、報告問題，還關(guān)注問題的整改和處理（王躍堂和黃溶冰，2008）。與民間審計相比，國家審計的審計主體具有單一性、審計收費具有無償性、審計業(yè)務(wù)具有法定性，但這并不意味著我們不需要重視國家審計的審計質(zhì)量。近年來，國家審計結(jié)果公告制度的逐步推進(jìn)以及針對“屢查屢犯”問題引發(fā)的熱議，說明社會各界對國家審計的審計質(zhì)量給予了極大的關(guān)注，對學(xué)術(shù)界加強(qiáng)國家審計質(zhì)量的理論研究也提出了新的訴求。

審計是由于授權(quán)管理經(jīng)濟(jì)活動的需要而產(chǎn)生的，不管是民間審計或者國家審計，亦或是內(nèi)部審計，審計產(chǎn)生的客觀基礎(chǔ)是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的存在，即“公眾是審計師的唯一委托人”。綜觀全球各國的國家審計實踐，國家審計是接受公眾委托對國家管理者承擔(dān)的公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督行為。對于公共受托（經(jīng)濟(jì)）責(zé)任的內(nèi)涵，最高審計機(jī)關(guān)亞洲組織（ASOSAI）在20世紀(jì)80年代發(fā)表的《東京宣言》中明確規(guī)定，“個人或當(dāng)局在管理公共資源時，需要報告資源管理情況，以及說明其承擔(dān)的包括經(jīng)營、財務(wù)和計劃責(zé)任等情況”。公共受托責(zé)任伴隨著新公共管理運動的浪潮而被各國政府所接受，美國審計總署（GAO）指出，“公共受托責(zé)任是指受托管理及有權(quán)使用公共資源的政府部門和相關(guān)機(jī)構(gòu)明確地向委托人闡明其所承擔(dān)各項職責(zé)的義務(wù)”。美國政府會計準(zhǔn)則委員會（GASB）在其《財務(wù)報告的目標(biāo)》準(zhǔn)則中明確指出，“公共受托責(zé)任要求政府部門公開回答選民關(guān)于財政支出及使用真實性、合法性的疑問，以確保公共資源得到正當(dāng)和有效使用”。

本文從公共受托責(zé)任的內(nèi)涵出發(fā)，分別根據(jù)國家治理理論、人民主權(quán)理論和信號傳遞理論對高質(zhì)量國家審計的動因進(jìn)行探討。

二、國家治理理論與國家審計質(zhì)量

現(xiàn)代社會中，任何形式的組織，都是因為某種或某些特定的委托代理關(guān)系而存在的（Sherer & Kent，1983）。正是因為委托代理關(guān)系的大量存在，需要及時對受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行鑒證和評價，以解決可能出現(xiàn)的逆向選擇與道德風(fēng)險等問題。為了全面履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，任何組織都需要進(jìn)行有效的治理，依法設(shè)立合理的治理機(jī)構(gòu)，采取適當(dāng)方法，解決普遍存在的委托代理問題，防止出現(xiàn)利益沖突和權(quán)力腐敗。而建立這些機(jī)構(gòu)與相關(guān)機(jī)制都必須依靠審計，正如一個公司要想健康發(fā)展，在公司治理中必須依靠外部審計和內(nèi)部審計一樣。

國家治理被認(rèn)為是各種公共或私人機(jī)構(gòu)管理其共同事務(wù)的諸多方式的總和，使不同或相互沖突的利益得以協(xié)調(diào)，或者采取聯(lián)合行動的持續(xù)過程（Jean-Pierre，1998）。類似于公司治理機(jī)制中董事會、經(jīng)營層和監(jiān)事會分別履行決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)的職責(zé)分工，國家審計的職責(zé)也是國家治理下的一種特殊分工與要求。最高審計機(jī)關(guān)國際組織（INTOSAI）在其戰(zhàn)略規(guī)劃（2011—2016）中明確提出，各國最高審計機(jī)關(guān)應(yīng)在推動完善政府治理方面發(fā)揮積極作用；最高審計機(jī)關(guān)國際組織在2013年10月發(fā)表的《北京宣言》中明確提出，各國應(yīng)將促進(jìn)政府實現(xiàn)良治作為本國最高審計機(jī)關(guān)的首要目標(biāo)與第一要務(wù)。劉家義審計長2012年提出的國家治理與國家審計的最新理論觀點認(rèn)為，國家審計從本質(zhì)上來說，就是依法用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力的行為，是國家治理這個大系統(tǒng)中一個內(nèi)生的具有預(yù)防、揭示和抵御功能的“免疫系統(tǒng)”，是國家治理的重要組成部分之一。

國家治理的過程，是政府機(jī)構(gòu)將公共權(quán)力進(jìn)行配置，以及遵循相應(yīng)的政治理念，對國家公共事務(wù)進(jìn)行引導(dǎo)、支配和調(diào)控，進(jìn)而使得國家能夠正常運行和持續(xù)發(fā)展的運營過程。因此，國家治理的過程就是治理主體運用權(quán)力的過程（楊肅昌和李敬道，2011）。根據(jù)馬克思主義理論的思想，國家是階級發(fā)展的必然產(chǎn)物，其目的是建立和維持秩序，國家治理活動也就是將國家范圍內(nèi)產(chǎn)生的沖突進(jìn)行調(diào)節(jié)和控制，將其固定在一定的秩序范圍內(nèi)。對沖突進(jìn)行控制必須依賴于整個國家的法律、制度以及意識形態(tài)等治理機(jī)制。國家審計實際上就是一種國家治理機(jī)制，它既是一種政治制度，又是一種法律制度，同時也是國家機(jī)器的組成部分之一。它通過發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”的預(yù)防、揭示和抵御功能，對掌管國家公共資源的機(jī)構(gòu)、人員以及權(quán)力運行情況進(jìn)行監(jiān)督，促進(jìn)國家實現(xiàn)良好治理。

從部門職能來分析，國家審計機(jī)關(guān)是國家治理大系統(tǒng)中履行監(jiān)督職能的重要機(jī)構(gòu)，它不僅為整個國家治理的決策系統(tǒng)服務(wù)，同時也對國家治理的執(zhí)行系統(tǒng)加以約束和監(jiān)督。國家審計的監(jiān)督權(quán)來源于法律的授權(quán)，以財政收支為主線，對政策、資金、項目以及黨政領(lǐng)導(dǎo)干部的公共受托責(zé)任進(jìn)行檢查和評價。國家審計作為限制政府行政權(quán)及其擴(kuò)張的一種制度安排，本質(zhì)是促進(jìn)公共受托責(zé)任的有效履行。正如美國著名議員威廉·普羅克斯邁爾所言：“美國審計總署（GAO）的審計調(diào)查權(quán)，是國會發(fā)揮財政預(yù)算監(jiān)督職責(zé)的看門狗（Watch dog），如果沒有GAO，國會在預(yù)算監(jiān)督方面將會無能為力。”不僅如此，GAO的工作重點隨著審計環(huán)境的變化而與時俱進(jìn)，根據(jù)GAO提出的審計機(jī)關(guān)成熟度模型，其承擔(dān)的職責(zé)是一個逐級遞增的金字塔結(jié)構(gòu)，從低到高依次是：打擊腐敗行為，增強(qiáng)工作透明度，保障問責(zé)實施，加強(qiáng)政府績效，強(qiáng)化洞察力，發(fā)揮前瞻功能等。GAO將其最高使命描述為：幫助國會監(jiān)督聯(lián)邦政府的項目，提供改善政府運作的見識和較長期趨勢的前瞻性意見。正因為如此，20世紀(jì)90年代，GAO開始定期更新并發(fā)布“高風(fēng)險領(lǐng)域清單”，為國家治理以及維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)安全提供重點關(guān)注的方向。

各國最高審計機(jī)關(guān)，雖然隸屬模式不同，但普遍強(qiáng)調(diào)監(jiān)督、洞察、預(yù)見功能（Goolsarran，2007）。李嘉明和劉永龍（2012）在對多個國家進(jìn)行比較研究后指出，雖然在某些方面存在差異，但總體上看，不同國家審計服務(wù)國家治理的基本機(jī)制是相似的。我國的國家治理具有大黨治理、大國治理和轉(zhuǎn)型國家治理三個特征，在國家治理與國家審計的互動關(guān)系中，審計機(jī)關(guān)同樣面臨監(jiān)督責(zé)任、評價效率、提高透明度和促進(jìn)民主法治等職責(zé)。根據(jù)國家治理理論，審計機(jī)關(guān)在工作中應(yīng)重視揭示存在的主要問題與隱患，理性分析和查找問題的根源，合理提出建設(shè)性的審計意見和建議，這是國家審計發(fā)揮“審計免疫”功能、推動國家良治的重要途徑（劉更新和劉曉林，2014）。

國家審計是國家治理中監(jiān)督體系的重要組成部分，要實現(xiàn)國家審計在國家治理中的職能，就必須在審計工作中把問題查清、查透、查實，全面了解實際情況，如實揭示存在的問題，實事求是地作出評價，提出科學(xué)的、有針對性的意見和建議。審計機(jī)關(guān)的工作不能僅僅停留在查錯防弊模式，而要對于發(fā)現(xiàn)的問題，從體制、機(jī)制和制度層面查找問題產(chǎn)生的根源，作為國家治理的工具，必須在主動適應(yīng)、自動感知的基礎(chǔ)上，發(fā)揮積極應(yīng)對的主體功能，進(jìn)而發(fā)揮國家審計的預(yù)防性和建設(shè)性作用，這無疑對國家審計質(zhì)量提出了更高的要求。

三、人民主權(quán)理論與國家審計質(zhì)量

目前關(guān)于人民主權(quán)論已經(jīng)逐漸被現(xiàn)代民主國家所普遍接受。該觀點認(rèn)為：主權(quán)的所有者是本國的全體公民，然而主權(quán)的具體執(zhí)行者則是受全體公民（也就是主權(quán)所有者）的委托來執(zhí)行相應(yīng)的權(quán)力。國家是一群自由公民為了匯集起全部的共同力量來保障與保衛(wèi)每個結(jié)合者的人身、自由和財富而讓渡一部分個體權(quán)利，以社會契約賦予其生存和生命，以立法賦予其行動和意志，以納稅賦予其血液所形成的政治結(jié)合體（王帥和董明芳，2008）。根據(jù)人民主權(quán)論，公民在國家構(gòu)建中擁有兩項最重要的權(quán)利：公民納稅的同意權(quán)和國家稅收支出的監(jiān)督權(quán)。

為解決商品經(jīng)濟(jì)中存在的“市場失靈”問題，各國政府的主要開支是為公民服務(wù)，從而能夠提供完全市場經(jīng)濟(jì)條件下不能提供的一些產(chǎn)品和服務(wù)。在此背景下，國家的財政成為公共財政，其支出的基本方向就是完成社會公共服務(wù)。目前，政府公共支出主要提供那些不能按照市場經(jīng)濟(jì)運行但又是國民必不可少的商品，這就決定了政府的公共支出必須承擔(dān)全部的生產(chǎn)成本，但是其卻不能收獲全部支出所獲得的收益，這就催生了一種新的財政組織方式——稅收。從國家的角度看，政府履行了法定的義務(wù)，向廣大社會成員提供了必需的物質(zhì)基礎(chǔ)，諸如，必要的生活條件和必需的生產(chǎn)設(shè)施等，并因此而產(chǎn)生一定的費用。這部分費用就需要通過納稅來進(jìn)行彌補(bǔ)，即公眾必須將自己工資收入的一部分作為稅收上交給國家，進(jìn)而使整個社會能夠正常運行，保證社會生產(chǎn)的連續(xù)性。因此，公眾和政府之間就通過這種財務(wù)交換關(guān)系（稅收）緊密聯(lián)系在一起，從表面上看稅收是非等價的、單向的、無償?shù)?，即納稅人無償向政府繳納捐稅，政府又無償?shù)貫槊癖娞峁┌踩?、交通、國防、民生、公共事?wù)管理等服務(wù)。然而，無償性只是稅收的一個方面，公共產(chǎn)品是一種特殊商品，稅收作為公共產(chǎn)品的供給成本，無法保證受益人的受益比例與分?jǐn)偙壤^對一致，但是從一個國家整體來看，稅款的支付人皆通過使用公共產(chǎn)品而實現(xiàn)消費。從這一角度看，納稅人實現(xiàn)了其繳納稅款的“對價”，取得了相應(yīng)的回報和補(bǔ)償（黃溶冰和李玉輝，2009）。

由于現(xiàn)代國家已成為“租稅國家”，納稅人權(quán)利保護(hù)受到世界各國的普遍重視，納稅人權(quán)利宣言或者權(quán)利法案在許多國家相繼出臺或發(fā)布，對納稅人權(quán)利及其保障作了比較詳細(xì)的規(guī)定?！岸愂漳耸浮?，政府的根基源于納稅人繳納的稅款，按照經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，國家稅收作為公眾和政府雙方之間的交易，需要就彼此間的權(quán)利義務(wù)達(dá)成一種協(xié)議，公眾通過籌集稅金方式提供公共資金，政府則負(fù)責(zé)向公眾提供必需的公共物品及服務(wù)，滿足納稅人的生產(chǎn)、生活乃至娛樂需要。在這樣的一種委托代理關(guān)系中，政府只是處于受托者地位，而委托者及最終消費者則是公眾。顯然，公眾有理由對政府提供公共產(chǎn)品的質(zhì)量和效率給予足夠的關(guān)注。

稅收作為納稅人向政府讓渡的公眾財產(chǎn)，其資金使用情況和去向以及作為資金托管者的政府責(zé)任，必須依法接受納稅人的監(jiān)督。稅收籌集稅款的分配和使用必須服務(wù)于納稅人的公共需要，而不允許挪用到其他無關(guān)項目中去。當(dāng)然，更不能容忍政府部門或政府官員貪污和浪費納稅人的稅款。在存在市場失靈的情況下，納稅人有權(quán)要求政府對市場進(jìn)行宏觀調(diào)控，合理配置資源、加強(qiáng)生態(tài)環(huán)境保護(hù)，進(jìn)而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會的穩(wěn)定與健康發(fā)展，全面照顧到各個社會階層的利益，提高全民福祉。

從國家審計的歷史演進(jìn)看，隨著公共受托責(zé)任的內(nèi)涵拓展先后經(jīng)歷了受托財務(wù)責(zé)任、受托管理責(zé)任和受托社會責(zé)任三個階段，國家審計在保護(hù)納稅人權(quán)利，維護(hù)人民群眾根本利益方面的重點也在不斷演進(jìn)。在受托財務(wù)責(zé)任階段，委托人主要關(guān)注通過稅款籌集到的財政資金的支出使用程序是否合法，資金使用及其去向是否真實，這一階段國家審計的目標(biāo)以真實性、合法性為主。在受托管理責(zé)任階段，委托人主要關(guān)注由政府運營管理的公共資源是否發(fā)揮了最大的效用，這一階段國家審計的目標(biāo)發(fā)展為以績效（經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性）為主的現(xiàn)代審計。在受托社會責(zé)任階段，委托人開始更多地關(guān)注公平、民生、安全、環(huán)境等與全民福祉有關(guān)的事項，注重經(jīng)濟(jì)社會的可持續(xù)發(fā)展，這一階段國家審計的目標(biāo)是以政府善治為中心的多目標(biāo)審計。在受托社會責(zé)任階段，納稅人權(quán)利保護(hù)意識得到極大提升，對審計工作質(zhì)量的要求日益提高，審計機(jī)關(guān)開始對政府各部門運用公共資源在衛(wèi)生保健、社區(qū)安全、住房、教育和生態(tài)治理領(lǐng)域的盡責(zé)情況進(jìn)行審查，對公共政策的執(zhí)行效果進(jìn)行評估，通過對發(fā)現(xiàn)問題的整改和問責(zé)，保護(hù)納稅人權(quán)利。例如：2006年10月，美國政府根據(jù)GAO的建議，宣布停止收取3%的長途電話稅，這項稅收的目的是為資助美國和西班牙之間在19世紀(jì)末的一場短期戰(zhàn)爭，早已時過境遷（沃克，2007），正是由于GAO介入公共政策的評估，納稅人的權(quán)益才得到了保護(hù)。

根據(jù)公共財政的性質(zhì)，稅收從實質(zhì)上來說就是一種“對價”，納稅人將自身所擁有財產(chǎn)的一部分按照某一比例讓渡給政府，使其能夠?qū)υ撠敭a(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)一管理和使用。因此，政府就有義務(wù)履行公共資源管理的受托責(zé)任，進(jìn)而為納稅人提供其所需要的高質(zhì)量和高效率的社會公共產(chǎn)品。隨著現(xiàn)代審計功能的拓展與創(chuàng)新，政府承擔(dān)的公共受托責(zé)任從財務(wù)責(zé)任到管理責(zé)任，直至社會責(zé)任，不斷演進(jìn)。由審計機(jī)關(guān)對政府信息進(jìn)行驗證，可以降低代理成本，減少信息尋租。隨著納稅人權(quán)利保護(hù)意識的不斷增強(qiáng)，對高審計質(zhì)量的需求也越來越強(qiáng)，以滿足委托人需求層次的日益提升。

四、信號傳遞理論與國家審計質(zhì)量

信號傳遞被認(rèn)為是解決信息不對稱的方式之一。信號傳遞理論先后被用于解釋勞動力市場結(jié)構(gòu)和商品交易過程，20世紀(jì)80年代中期，信號傳遞理論開始運用到資本市場領(lǐng)域。Titman & Trueman（1986）的研究發(fā)現(xiàn)，聘請高質(zhì)量會計師事務(wù)所對企業(yè)首次發(fā)行股票的財務(wù)報表進(jìn)行審計，往往能夠得到較高的股票市場定價，他們認(rèn)為審計作為一種信號傳遞機(jī)制，能夠在一定程度上將財務(wù)績效好的上市公司與財務(wù)績效差的上市公司區(qū)分開來。

在公共部門中，同樣會出現(xiàn)各級管理者（政府官員）與選民（公眾）之間的信息不對稱。在公共受托責(zé)任的委托—代理層級中，存在典型的金字塔形科層組織結(jié)構(gòu)。政府官員作為政治市場的行為主體具有“理性人”的特征，受到個人利益的驅(qū)動，公共政策的制定者可能被某些利益集團(tuán)所“捕獲”，導(dǎo)致公共政策的實施結(jié)果偏離預(yù)定目標(biāo)，進(jìn)而公共機(jī)構(gòu)的行為遠(yuǎn)離社會公眾利益。

信息作為文字、符號和數(shù)據(jù)的載體，在信號傳遞的過程中應(yīng)追求效率性和及時性，但是因為信息提供者有可能因為某種原因（如個人偏見或利益沖突）而對外提供含有較多噪音的信息，從而使信息使用者的決策出現(xiàn)失誤，因此經(jīng)過鑒證的真實信息才被認(rèn)為是有價值的。目前我國在宏觀經(jīng)濟(jì)管理領(lǐng)域存在著較多的信息失真風(fēng)險，例如：市場供求和價格信息的混亂可能影響資源的優(yōu)化配置，影響國民經(jīng)濟(jì)的運行秩序和健康發(fā)展；政府預(yù)算執(zhí)行情況的虛假信息，可能隱含政府效率低下、官員貪污腐敗問題；民生資金使用情況的信息披露不全面、不及時，可能發(fā)生影響社會和諧的群體事件。

對偏誤信息的檢查與評價可以發(fā)揮糾偏的作用，控制政治、經(jīng)濟(jì)、社會治理中的信息風(fēng)險。從理論上講，國家審計由于本身不參與對公共資源的獲取、占有、調(diào)配和使用而具有獨立性，因而審計監(jiān)督和信息提供是客觀的、中性的。國家審計是一種保障利益相關(guān)者信息權(quán)利的機(jī)制（張立民和崔雯雯，2014），高質(zhì)量的審計信息有助于推進(jìn)政府工作透明，減少腐敗機(jī)會，防止權(quán)力尋租，同時也有助于提高公共政策的執(zhí)行效果和增強(qiáng)公共資源的配置效率。國家審計提供的信息既反映了我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展中取得的成績，也揭示了經(jīng)濟(jì)社會運行中的制度不合理、管理不科學(xué)以及社會不公平等問題。國家審計能夠鑒證各類治理主體所提供信息的真實性，并通過審計結(jié)果信息公告的方式，及時反饋給社會公眾，立法、司法、行政機(jī)關(guān)和其他社會組織，滿足各方的知情權(quán)。

對政府公共部門進(jìn)行審計，并提供審計結(jié)果，可以彌補(bǔ)政府部門和社會公眾之間的信息“鴻溝”，防范各級政府官員的道德風(fēng)險。通過對領(lǐng)導(dǎo)干部及其承擔(dān)的公共受托責(zé)任進(jìn)行審計，利用信號傳遞效應(yīng)，有助于對信息不對稱進(jìn)行治理、完善代理人選擇機(jī)制。在我國國家審計的市場結(jié)構(gòu)中，雖然各級審計機(jī)關(guān)是審計服務(wù)的主要供給方，審計監(jiān)督具有法定性、無償性和強(qiáng)制性，但是，國家審計服務(wù)仍存在許多的替代產(chǎn)品（例如司法機(jī)關(guān)，紀(jì)檢、監(jiān)察部門），如果審計機(jī)關(guān)的工作無法滿足社會需要，就有可能被淘汰。在我國，審計機(jī)關(guān)是政府部門，審計機(jī)關(guān)的審計師作為公務(wù)人員，針對其他政府部門的審計是依法審計；雖然如此，審計機(jī)關(guān)仍然需要和一些諸如民間審計機(jī)構(gòu)的非政府部門進(jìn)行競爭，一旦國家審計部門提供不了優(yōu)質(zhì)服務(wù)，其具有的壟斷權(quán)力就會喪失（王芳，2009）。實際上，在美國，出于成本效益等多因素考慮，GAO只承擔(dān)聯(lián)邦合并財務(wù)報表審計，而聯(lián)邦各機(jī)構(gòu)的財務(wù)報表審計則由監(jiān)察長辦公室（OIG）或公共注冊會計師（CPA）承擔(dān)。所以，基于現(xiàn)實生存和時代發(fā)展的需要，各級審計機(jī)關(guān)應(yīng)不斷提高工作水平，避免喪失競爭優(yōu)勢。為實現(xiàn)上述目標(biāo)，審計機(jī)關(guān)需要通過高質(zhì)量的審計信息披露向公眾傳遞其自身工作良好的信號，尤其是審計結(jié)果公告可以向社會公眾傳遞國家審計具有較高質(zhì)量，審計人員具有較強(qiáng)獨立性和執(zhí)業(yè)勝任能力等方面的信號。信號傳遞機(jī)制（如審計結(jié)果公告）能夠降低代理人（政府官員）和委托人（公眾）之間的信息不對稱，不僅可以被審計機(jī)關(guān)用以向外界傳遞其具有較高工作水平的信號，同時也可以增強(qiáng)審計透明度，增加人大、公眾和社會團(tuán)體等各利益相關(guān)者對國家審計工作的關(guān)注，從而促進(jìn)國家審計質(zhì)量的提高。

五、總結(jié)和展望

本文分別從國家治理理論、人民主權(quán)理論和信號傳遞理論的視角分析了高質(zhì)量國家審計的動因。如圖1所示，國家審計的產(chǎn)生源于公共受托責(zé)任關(guān)系的存在，根據(jù)國家治理理論，國家審計是國家治理結(jié)構(gòu)中履行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能的部門，在國家治理中發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能，發(fā)現(xiàn)查處違法違規(guī)問題與落實整改審計意見建議并重，最終目的是減少類似問題的再次發(fā)生，從部門職能的視角闡釋了高質(zhì)量國家審計的動因。根據(jù)人民主權(quán)理論，社會公眾作為納稅人，通過支付“對價”的方式向政府讓渡了自身的部分財產(chǎn)，用于國家機(jī)器的運行，隨著納稅人權(quán)利保護(hù)意識的增強(qiáng)，委托人需求層次的不斷提升，社會公眾對政府提供公共產(chǎn)品的質(zhì)量和效率給予了強(qiáng)烈的關(guān)注，并要求作為獨立第三方的國家審計提供真實、高效的審計信息，從委托人需求的視角闡釋了高質(zhì)量國家審計的動因。根據(jù)信號傳遞理論，審計是一種保障利益相關(guān)者信息權(quán)利的機(jī)制，在對公共部門的審計市場結(jié)構(gòu)中，審計機(jī)關(guān)面臨著司法、紀(jì)檢、監(jiān)察等其他經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)的替代以及來自會計師事務(wù)所的競爭，審計機(jī)關(guān)需要通過審計結(jié)果公告等手段來傳遞其工作狀態(tài)的信號，證明自身的勝任能力，以期獲取更多的資源保障和政策支持，從受托人供給的視角闡釋了高質(zhì)量國家審計的動因。

長期以來，對民間審計質(zhì)量的研究一直是學(xué)術(shù)界關(guān)注的熱點和焦點，其研究的領(lǐng)域包括影響因素、經(jīng)濟(jì)后果、衡量標(biāo)準(zhǔn)、評價體系以及質(zhì)量控制等。目前我國對國家審計質(zhì)量的研究與國際上民間審計質(zhì)量的研究尚有較大差距，現(xiàn)有研究成果是零散的，未形成完整的體系，無法對國家審計質(zhì)量的提升提供強(qiáng)有力的支撐。

因此，在系統(tǒng)深入地開展國家審計質(zhì)量研究，總結(jié)我國國家審計發(fā)展的有益經(jīng)驗，借鑒國內(nèi)外前人研究成果的基礎(chǔ)上，彌補(bǔ)現(xiàn)有研究的不足，完善中國特色社會主義審計理論寶庫，具有重要的學(xué)術(shù)價值。同時，系統(tǒng)深入開展國家審計質(zhì)量研究，指導(dǎo)審計機(jī)關(guān)及時發(fā)現(xiàn)問題，發(fā)出預(yù)警，提出意見建議，以使有關(guān)單位和部門少出問題、不出問題，維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)安全、保障人民群眾根本利益，具有重要的實踐價值。●

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