鐵路運輸企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展中的管理會計創(chuàng)新實踐
——S鐵路局預(yù)算管理應(yīng)用研究

劉軍 蔣華榮 劉劍

（1上海鐵路局財務(wù)處處長、正高級會計師，上海200071；2上海鐵路局財務(wù)處經(jīng)營分析科高級會計師，上海200071；3上海鐵路局財務(wù)處經(jīng)營分析科科長、審計師，上海200071）

鐵路運輸企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展中的管理會計創(chuàng)新實踐
——S鐵路局預(yù)算管理應(yīng)用研究

劉軍1蔣華榮2劉劍3

（1上海鐵路局財務(wù)處處長、正高級會計師，上海200071；2上海鐵路局財務(wù)處經(jīng)營分析科高級會計師，上海200071；3上海鐵路局財務(wù)處經(jīng)營分析科科長、審計師，上海200071）

管理會計“重在創(chuàng)造價值”的職能，契合了鐵路運輸企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展的內(nèi)在需求。分析鐵路運輸企業(yè)管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀，結(jié)合S鐵路局管理會計創(chuàng)新實踐，探討鐵路運輸企業(yè)如何以預(yù)算管理為主線，從橫向全面化、縱向精細化、保障信息化等方向創(chuàng)新突破，通過全口徑預(yù)算、劃小核算單元、效益分析指導(dǎo)產(chǎn)品設(shè)計、增收節(jié)支提效等方面的創(chuàng)新實踐，保障戰(zhàn)略目標落地和經(jīng)營目標實現(xiàn)，推進管理會計創(chuàng)新實踐取得實效。

鐵路運輸企業(yè)；管理會計；預(yù)算管理；創(chuàng)新實踐

管理會計是會計的重要分支，是服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理并以價值增值為目標的一種管理活動，主要通過相關(guān)工具和方法的應(yīng)用，有機融合財務(wù)與業(yè)務(wù)活動，通過對經(jīng)營數(shù)據(jù)的提煉分析，為企業(yè)經(jīng)營管理提供有用信息，在企業(yè)的規(guī)劃、決策、控制和評價方面發(fā)揮重要作用。隨著鐵路政企分開管理體制改革深入推進，鐵路運輸企業(yè)市場經(jīng)營主體地位逐步確立，轉(zhuǎn)型發(fā)展的鐵路運輸企業(yè)對經(jīng)濟效益要求凸顯，決定了鐵路運輸企業(yè)必須外拓市場、內(nèi)強管理，全面提升企業(yè)競爭力，管理會計“重在創(chuàng)造價值”的職能，契合了鐵路運輸企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展的內(nèi)在需求。

1 鐵路運輸企業(yè)管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀

1．1鐵路運輸企業(yè)管理會計應(yīng)用歷程

鐵路企業(yè)“不知在做”，卻較早踐行了管理會計的部分職能和方法，如從1989年起開始運用本量利分析；1998年推動清算辦法改革，在鐵路企業(yè)內(nèi)部實行模擬區(qū)域運價，運用作業(yè)成本法進行測算，對不同鐵路局實行不同的單價；2002年開始推行全面預(yù)算管理等。管理會計相關(guān)技術(shù)方法的運用，為鐵路企業(yè)經(jīng)營管理水平的提升發(fā)揮了重要作用。尤其是2002年預(yù)算管理實施以來，歷經(jīng)10多年的不斷發(fā)展、完善、創(chuàng)新（應(yīng)用歷程見圖1），目前已經(jīng)成為鐵路企業(yè)統(tǒng)籌企業(yè)資源，規(guī)劃目標推進和過程控制的重要抓手。

圖1 S鐵路局預(yù)算管理應(yīng)用歷程

1．2轉(zhuǎn)型發(fā)展對鐵路運輸企業(yè)管理會計應(yīng)用提出新挑戰(zhàn)

長期以來，在鐵道部政企合一的管理模式下，鐵路財務(wù)收支實行兩條線管理。2011年，鐵路開始實施管理體制改革，并推行多元化經(jīng)營戰(zhàn)略，確立鐵路局市場主體地位，擴大經(jīng)營自主權(quán)。2013年，鐵道部撤銷，成立中國鐵路總公司，鐵路局職能重新定位，進一步明確鐵路局是中國鐵路總公司的全資子企業(yè)，承擔(dān)市場經(jīng)營主體責(zé)任，是自主經(jīng)營、自負盈虧的鐵路運輸企業(yè)。

鐵路企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展對管理會計應(yīng)用提出全新的要求。以預(yù)算管理為例，至少需要在以下幾個方面進行創(chuàng)新發(fā)展：一是對企業(yè)資源的全面統(tǒng)籌，二是預(yù)算管理的精細化，三是不同經(jīng)濟主體的預(yù)算責(zé)任落實，四是以效益分析指導(dǎo)產(chǎn)品設(shè)計，同時提升信息化保障能力。本文對2011年以來，鐵路企業(yè)為應(yīng)對管理體制改革和轉(zhuǎn)型發(fā)展等經(jīng)營環(huán)境變化，以預(yù)算管理為主線，以效益提升為導(dǎo)向，推行的系列創(chuàng)新實踐進行重點分析。

2 S鐵路局管理會計創(chuàng)新實踐

S鐵路局是中國鐵路總公司下屬的18個鐵路運輸企業(yè)之一，地處中國經(jīng)濟最發(fā)達的長三角地區(qū)，管轄范圍跨安徽、江蘇、浙江和上海三省一市。2014年度末，全局資產(chǎn)規(guī)模達6 100億元，其中固定資產(chǎn)5 173億元；全局營業(yè)里程達8 960 km，其中高鐵線路2 644 km，是高鐵線路總占比最高的鐵路局。2014年度，完成旅客發(fā)送量4.6億人，貨物發(fā)送量2.1億t，實現(xiàn)營業(yè)總收入1 063億元。

為積極應(yīng)對企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展對創(chuàng)效能力提升的需求，S鐵路局以預(yù)算管理為主線，以效益提升為導(dǎo)向，從橫向全面化、縱向精細化及保障信息化等方向創(chuàng)新突破，通過全口徑預(yù)算、劃小核算單位、增收節(jié)支提效以及產(chǎn)品效益分析的創(chuàng)新應(yīng)用，整合并創(chuàng)新預(yù)算管理工具，有效保障了企業(yè)戰(zhàn)略目標落地和經(jīng)營目標實現(xiàn)，推進了企業(yè)管理會計工具應(yīng)用取得實效。具體的創(chuàng)新實踐及拓展方向如圖2所示。

圖2 S鐵路局預(yù)算管理創(chuàng)新實踐及拓展

2．1實施全口徑預(yù)算，統(tǒng)籌全局資源

S鐵路局實行局—基層單位兩級管理，下設(shè)運輸站段72個、局屬非運輸企業(yè)17個、控股合資鐵路公司28個，經(jīng)營業(yè)務(wù)包含運輸核心業(yè)務(wù)、運輸其他業(yè)務(wù)及非運輸業(yè)務(wù)等。長期以來，資源在不同系統(tǒng)、不同單位間被人為分割。為了有效統(tǒng)籌全局資源，實現(xiàn)整體效益最大化，S鐵路局提出并實施“全口徑預(yù)算”，對全局經(jīng)營業(yè)務(wù)和經(jīng)濟資源進行整合?！叭趶筋A(yù)算”與原預(yù)算相比，重點突破有以下四個方面（如圖3所示）。

圖3 S鐵路局全口徑預(yù)算特點示意圖

1）全面統(tǒng)籌資源。鐵路局從預(yù)算源頭將運輸核心業(yè)務(wù)、運輸其他業(yè)務(wù)和非運輸業(yè)務(wù)，以及資產(chǎn)和人員等資源，全部納入統(tǒng)籌范圍，對重疊業(yè)務(wù)進行有效整合，對資產(chǎn)和人員進行有效調(diào)配，充分發(fā)揮集中管理和規(guī)模優(yōu)勢，從效益最大化角度統(tǒng)籌編制、執(zhí)行全口徑預(yù)算，改變以往因各自分割輕整體重局部的狀態(tài)。

2）統(tǒng)一歸口管理。統(tǒng)一預(yù)算管理機構(gòu)，歸口由鐵路局財務(wù)處統(tǒng)一管理運輸核心業(yè)務(wù)、運輸其他業(yè)務(wù)、非運輸企業(yè)的收入、支出、利潤、資金等財務(wù)預(yù)算，改變以往不同業(yè)務(wù)性質(zhì)分別歸口不同部門管理的形式。

3）實行一體化考核。對全局經(jīng)營結(jié)果實行盈虧總額考核，包含運輸核心業(yè)務(wù)盈虧、非運輸業(yè)盈虧及其他業(yè)務(wù)盈虧等，改變以往只考核運輸核心業(yè)務(wù)盈虧、忽視非運輸業(yè)務(wù)，不利于非運輸業(yè)務(wù)挖潛的狀況。

4）實行全口徑?jīng)Q算。統(tǒng)一會計核算科目，各決算單位必須依法核算，真實完整反映經(jīng)營結(jié)果，由鐵路局匯總運輸站段、運輸輔助單位決算，合并非運輸企業(yè)決算和按投資關(guān)系合并控股合資公司決算，形成鐵路局全口徑?jīng)Q算。鐵路局以全口徑?jīng)Q算體現(xiàn)全局經(jīng)營成果，承擔(dān)資產(chǎn)保值增值的責(zé)任。

2．2落實預(yù)算責(zé)任，推進增收節(jié)支提效

為充分挖掘生產(chǎn)經(jīng)營過程中的增收節(jié)支提效空間，調(diào)動全員參與創(chuàng)效積極性，S鐵路局從分解、落實預(yù)算責(zé)任入手，全面推進增收節(jié)支提效工作，圍繞拓展市場、統(tǒng)籌資源、做大有效收入、節(jié)支降耗、提高效率和規(guī)范化經(jīng)營等方面展開。歷經(jīng)幾年的常態(tài)化推進落實，此項舉措已經(jīng)成為推動全員創(chuàng)效的有力工具。

1）落實增收節(jié)支提效工作機制。按照“目標量化、措施具體”的原則，每年細化措施超過百條并制定“年度增收節(jié)支提效措施展開表”，將每一條措施細化落實到各部門、站段、車間、班組等責(zé)任主體，明確目標、落實責(zé)任，推動全員、全過程、全面創(chuàng)效。

2）主要措施案例。節(jié)支主要措施示例：

（1）拓展修舊利廢節(jié)支空間。例如，為緩解成本壓力，車輛部門根據(jù)動車組閘片實際耗用特點，比選新購和修舊方案，研究開展動車組閘片修復(fù)再利用，減少新購閘片，節(jié)約成本支出。實施該項措施每年節(jié)約支出約1.5億元，已累計節(jié)約成本5億元左右。

（2）變更用電模式。對每座牽引變電所按照各地區(qū)供電公司最大需量法和基本容量法計費方式分別計算電費支出，通過盈虧平衡點核算，按照有利于節(jié)支電費的計價方式進行比選，向地方供電公司申請變更牽引變電所計費方法。累計已完成43座牽引所基本電費按最大需量法計費的變更工作，每年節(jié)約成本約3.5億元，累計節(jié)約電費支出約10億元。

（3）技術(shù)創(chuàng)新節(jié)約成本支出。自主檢修一直作為S鐵路局檢修技術(shù)攻關(guān)和節(jié)支創(chuàng)效的重要課題，通過廠段合作試修到段獨立自主檢修，保障了檢修工作平穩(wěn)過渡；通過合理安排檢修方案，現(xiàn)場實踐探索研究，技術(shù)難題不斷攻克，檢修能力穩(wěn)步提升，實現(xiàn)了機車兩年檢和動車組三級修完全自主檢修。經(jīng)測算，和委外方案相比，自主檢修成本定額降低約15%，該項措施實施每年節(jié)約檢修支出約1.5億元。

（4）提高移動設(shè)備利用效率。通過修程修制改革、控制檢修耗時、優(yōu)化客車運行交路、增加上線車數(shù)、優(yōu)化設(shè)備配置格局等主要措施，提高移動設(shè)備的利用效率，取得很好的成效。2012—2014年，動車組的檢備率分別為31.8%、27.4%、17.3%。檢備率逐年降低，則車輛上線利用效率相對提高，車輛上線運行才能創(chuàng)收增效。

2．3劃小核算單元，促進預(yù)算精細化

為改變長久以來鐵路成本和效益管理相對粗放的格局，S鐵路局力推劃小核算單元，讓成本更加相關(guān)、準確，效益更加直觀，為經(jīng)營決策提供信息依據(jù)。專門制定《劃小核算單位經(jīng)濟核算辦法》指導(dǎo)規(guī)范劃小核算工作，文件規(guī)定劃小核算單元是指把各運輸站段、非運輸企業(yè)和相關(guān)部門按照職責(zé)范圍劃分為若干單元，按照經(jīng)營業(yè)務(wù)、生產(chǎn)環(huán)節(jié)、經(jīng)營區(qū)域等要素劃分經(jīng)濟核算單位，明確經(jīng)濟責(zé)任、計算經(jīng)濟效益。目前取得成效如下：

1）形成三級核算體系。以車間、班組為核算對象，形成鐵路局內(nèi)部的站（段）級、車間（自然站）、班組的“三級核算”體系，促使預(yù)算管理落實到生產(chǎn)的每個環(huán)節(jié)，延伸到每個崗位和職工。

2）實行分線核算。通過分線成本核算，為分線路的投入產(chǎn)出效益分析及后評價奠定基礎(chǔ)。2012年開始對受托管理的合資鐵路的運輸業(yè)務(wù)成本費用按照“誰受益誰承擔(dān)”的原則劃分，實行分線核算。2014年“分線成本核算辦法”對分線核算內(nèi)容進一步拓寬，利用信息化手段，以獨立核算單位為單元，將運輸成本以線路為歸集對象，實現(xiàn)分線全成本核算。

2．4強化經(jīng)營分析，指導(dǎo)產(chǎn)品決策

S鐵路局注重強化經(jīng)營分析對生產(chǎn)實踐的指導(dǎo)職能，2012年在財務(wù)處專門設(shè)立經(jīng)營分析科，總體定位為強化經(jīng)營分析，提煉有用信息，指導(dǎo)經(jīng)營決策，從組織機構(gòu)上進行創(chuàng)新；同時，對日常工作機制進行明確，定期召開全局經(jīng)濟活動分析會，及時根據(jù)當(dāng)前重點問題進行專題分析。例如在客運產(chǎn)品（旅客運輸）決策上，S鐵路局以市場需求為導(dǎo)向，堅持算賬開車，根據(jù)市場需求和列車開行效益分析，指導(dǎo)列車開行方案，提高高速列車和效益高的列車的開行比例，優(yōu)化客運產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，提高客運產(chǎn)品效益。具體實踐方式如下：

1）根據(jù)“客運大數(shù)據(jù)中心”的處理平臺，通過對歷年各時段、區(qū)段的客流規(guī)律以及當(dāng)期客票預(yù)售統(tǒng)計分析，對各客運站票額分配形成“客票智能預(yù)分方案”，讓票額分配更加科學(xué)合理。

2）通過“客運營銷輔助決策支持系統(tǒng)”實時監(jiān)測客流，根據(jù)客流特點及線路貫通開行情況，及時調(diào)整列車開行運行圖。目前除了實行日常圖、高峰圖、周末圖、新線圖等規(guī)模較大調(diào)圖之外，日常零星小規(guī)模調(diào)圖一年達到數(shù)十次。

3）堅持算賬開車，通過建立客運產(chǎn)品效益測算模型，對客運產(chǎn)品庫的每個明細產(chǎn)品（每列車）的開行效益及邊際貢獻進行分析預(yù)測，對列車開行方案提出合理化建議，通過算賬開車，有效提高客運產(chǎn)品開行效益。

4）把握旅客需求變化規(guī)律，堅持以客戶需求為導(dǎo)向，指導(dǎo)產(chǎn)品源頭設(shè)計和資產(chǎn)配備。例如，近幾年售票數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析，高鐵暢銷席位由原來的二等、一等、特等逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)橐坏取⑻氐?、二等次序，售票?guī)律變化反映了客戶需求的提升，對此，鐵路企業(yè)在動車組配備以及車內(nèi)席位結(jié)構(gòu)方面相應(yīng)調(diào)整。

5）轉(zhuǎn)變售票方式，目前互聯(lián)網(wǎng)售票比例已達50%～70%，方便旅客購票，有效促進增收，同時降低客票售票人員配備，減少支出。

據(jù)統(tǒng)計，S鐵路局擔(dān)當(dāng)高鐵列車開行對數(shù)占比已由2008年的18%增至目前的79%，客座率（衡量列車開行質(zhì)量的重要指標）指標近幾年實現(xiàn)穩(wěn)步提高，其中，2012—2014年，“G”字頭的客車客座率分別為58.7%、67.4%、71%；“D”字頭的客車客座率分別為76.4%、81.7%、83.5%?？瓦\市場占有率也實現(xiàn)了穩(wěn)中有升，據(jù)上海市統(tǒng)計部門數(shù)據(jù)，鐵路旅客周轉(zhuǎn)工作量占地處華東三省一市的總旅客周轉(zhuǎn)工作量比例穩(wěn)步提高，2011—2014年，占比分別為29%、29.4%、30.6%、32.8%。

3 S鐵路局管理會計應(yīng)用展望

鐵路運輸企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展正處于關(guān)鍵時期，管理理念和管理工具急需進一步創(chuàng)新。S鐵路局除在全口徑基礎(chǔ)上對企業(yè)資源進行深度整合外，將著重推進預(yù)算精細化，同時提高信息化保障水平，推動管理會計功能的有效發(fā)揮。

3.1 優(yōu)化升級劃小核算單元

目前S鐵路局劃小核算單元工作主要集中于成本核算，下一步將優(yōu)化升級劃小核算單元，按照范圍可控、收支配比、促進提效的原則制定收入衡量指標，結(jié)合現(xiàn)代“阿米巴”經(jīng)營管理方式，推進劃小核算單元由成本核算向效益核算升級，同時將劃小范圍進一步細化到每一類產(chǎn)品、每一條線路、每一個組織細胞，全面促進全員創(chuàng)效熱情和整體效益提高。

3.2 探索貨運產(chǎn)品設(shè)計和效益分析

現(xiàn)實狀況下，由于清算模式和核算方式的制約，貨運產(chǎn)品效益分散在途經(jīng)各企業(yè)分段反映，貨運產(chǎn)品整體經(jīng)濟性難以客觀評價，決策支持力度較弱。為了有效指導(dǎo)貨運產(chǎn)品的源頭設(shè)計，推進貨運產(chǎn)品設(shè)計貼近市場需求，首先要改變現(xiàn)行核算和清算方式，算清貨運產(chǎn)品效益賬。S鐵路局已率先開始試點鐵路貨運承運模式，參照客運，按收入來自市場、成本按作業(yè)環(huán)節(jié)測算，企業(yè)間提供服務(wù)相互清算，由承運企業(yè)完整反映貨運產(chǎn)品的綜合經(jīng)濟效益，貨運產(chǎn)品效益測算將更加可行和精細，將為鐵路貨運產(chǎn)品定價及取舍決策提供有力的信息支持。

3.3 構(gòu)建面向管理會計的信息系統(tǒng)

為了讓過程管理和創(chuàng)新工具更好落地，信息化提供了強有力的技術(shù)支撐。通過構(gòu)建面向管理會計的信息系統(tǒng)，對在用的財務(wù)管理信息系統(tǒng)、全面預(yù)算管理系統(tǒng)、分線成本核算系統(tǒng)、籌投資管理系統(tǒng)、物資采購管理系統(tǒng)等進行整合，結(jié)合實踐研究從資產(chǎn)利用效率、效率與效益轉(zhuǎn)換、成本空間與時間拓展、產(chǎn)品效益測算與優(yōu)化決策等方面，建立全面經(jīng)營分析體系，實現(xiàn)對關(guān)鍵指標(KPI)實時監(jiān)控、數(shù)據(jù)源及時準確歸集、數(shù)據(jù)信息挖掘直觀反映等功能，挖掘價值驅(qū)動因素，揭示差異和關(guān)聯(lián)性，查找原因，提出針對性改進措施，最后達到價值創(chuàng)造的目的。

4 結(jié)束語

鐵路運輸企業(yè)規(guī)模龐大、層級眾多、體系復(fù)雜，隨著國家對管理會計應(yīng)用的大力推行，以及鐵路運輸企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展對創(chuàng)造價值的現(xiàn)實需求，管理會計應(yīng)用研究必將更加深入和系統(tǒng)化，進一步提升鐵路運輸企業(yè)管理精細化水平和市場競爭力，同時為中國管理會計體系構(gòu)建和應(yīng)用進行積極有益的探索。參考文獻

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[3]夏明濤.企業(yè)集團全面預(yù)算管理案例研究——來自上汽集團實踐[J].新會計,2015（2）：33-36

（責(zé)任編輯：魏艷紅）

Railway transportation companies have already practiced some functions and methods of management accounting. In the process of production and management, railway transportation companies actively explore the application of management accounting.To actively respond to the railway management system reform and business environment changes, S Railway Bureau takes the budget management as the mainline,makes some breakthrough from the lateral comprehensive, longitudinal refining, security information innovation.By making wholly-caliber budget, planning a small accounting unit, guiding product design by efficiency analysis, saving cost, improving efficiency and other innovative practice, so as to achieve operation goals, as well as to promote innovative management accounting practices to achieve tangible results.

railway transportation company;management accounting;budget management;innovation practice

A

1004-9746（2015）05-0025-04

2015-09-20）