關(guān)于審計(jì)獨(dú)立性問(wèn)題的探究

梁瀟

摘要：《職業(yè)行為規(guī)范》的第一條即為，“從事公共業(yè)務(wù)的會(huì)員在提供職業(yè)服務(wù)過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)保持理事會(huì)指定團(tuán)體頒布的準(zhǔn)則所要求的獨(dú)立性”。然而在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的當(dāng)今社會(huì)，一系列案件的發(fā)生讓我們不得不思考審計(jì)獨(dú)立性問(wèn)題。本文從審計(jì)獨(dú)立性的定義出發(fā)，探究審計(jì)獨(dú)立性的影響因素，尋找解決審計(jì)獨(dú)立性問(wèn)題的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：審計(jì)獨(dú)立性；影響因素

一、 審計(jì)獨(dú)立性的定義

在審計(jì)中，獨(dú)立性意味著在執(zhí)業(yè)審計(jì)測(cè)試、評(píng)價(jià)測(cè)試結(jié)果、出具審計(jì)報(bào)告中，審計(jì)師應(yīng)保持正直無(wú)偏的立場(chǎng)。審計(jì)獨(dú)立性分為實(shí)質(zhì)上獨(dú)立和形式上獨(dú)立。若審計(jì)師能夠在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中確實(shí)保持了無(wú)偏的態(tài)度，則其就具備了實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立；而形式上的獨(dú)立則是其他人對(duì)這種獨(dú)立性的理解的結(jié)果，即財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)這種獨(dú)立性的信任。

二、 審計(jì)獨(dú)立性的影響因素分析

1、 關(guān)于行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響

從市場(chǎng)占有率角度對(duì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)進(jìn)行分類(lèi)，可分為：完全壟斷市場(chǎng)、寡頭壟斷市場(chǎng)、壟斷競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)、完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)。我國(guó)目前的審計(jì)市場(chǎng)可以說(shuō)處于壟斷競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)的狀態(tài)，市場(chǎng)集中度較低，價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)激烈程度大，這會(huì)導(dǎo)致各會(huì)計(jì)師事務(wù)所紛紛采取低價(jià)策略去承攬業(yè)務(wù)，從而形成行業(yè)內(nèi)低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的不良格局。同時(shí)，由于激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所的會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中已經(jīng)失去了自己保持真正公正的義務(wù)，并越來(lái)越多地接受顧客主張的態(tài)度，這顯然嚴(yán)重危害了審計(jì)獨(dú)立性。

2、 關(guān)于委托人問(wèn)題對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響

理論上說(shuō)，在大型的上市公司應(yīng)成立審計(jì)委員會(huì)，由審計(jì)委員會(huì)決定委托誰(shuí)來(lái)對(duì)公司進(jìn)行審計(jì)。然而我國(guó)的許多上市公司從降低審計(jì)成本的角度出發(fā)，一般簡(jiǎn)化為由公司的經(jīng)理人直接決定審計(jì)委托人。這種委托模式無(wú)疑對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生了很大程度的影響，其影響主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：其一，會(huì)計(jì)師事務(wù)所過(guò)多的在經(jīng)濟(jì)利益上依賴(lài)于被審計(jì)單位；其二，會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間容易存在惡性競(jìng)爭(zhēng)。

3、 關(guān)于相關(guān)法律規(guī)范對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響

目前，我國(guó)在審計(jì)獨(dú)立性方面的法律法規(guī)還不健全，對(duì)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中出現(xiàn)的重要性錯(cuò)誤和舞弊等喪失了獨(dú)立性的行為雖做出了罰款等行政處罰，但并未制定出具體的法律規(guī)定，很少有民事處罰和刑事處罰。而如果對(duì)違背獨(dú)立性的違規(guī)行為僅僅進(jìn)行罰款、警告、通報(bào)等措施，其懲罰力度是不夠的，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違規(guī)成本低，在利益面前，收益明顯高于風(fēng)險(xiǎn)，就有可能出現(xiàn)再次違規(guī)的情況，長(zhǎng)期以往，會(huì)嚴(yán)重危害審計(jì)獨(dú)立性。

4、 關(guān)于非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響

非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響既有積極方面，又有消極方面。其積極影響體現(xiàn)為：提高審計(jì)質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、使會(huì)計(jì)師事務(wù)所有更堅(jiān)實(shí)的財(cái)務(wù)基礎(chǔ)等。然而，會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供非審計(jì)服務(wù)也有比較明顯的消極方面。注冊(cè)會(huì)計(jì)師同時(shí)提供審計(jì)和非審計(jì)服務(wù)可以通過(guò)知識(shí)共享提高效率，如果因提高效率而節(jié)省的成本歸事務(wù)所所有而不是轉(zhuǎn)移給客戶(hù)，那么，同時(shí)提供兩種服務(wù)就可以為事務(wù)所帶來(lái)超額利潤(rùn)。在如此大的利益面前，會(huì)計(jì)師很難繼續(xù)保持客觀、公正的立場(chǎng)，很可能違背審計(jì)的獨(dú)立性。

5、 關(guān)于與審計(jì)客戶(hù)關(guān)系對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響

與審計(jì)客戶(hù)之間非正常的經(jīng)濟(jì)關(guān)系及人際關(guān)系都有可能影響審計(jì)獨(dú)立性。非正常的經(jīng)濟(jì)關(guān)系主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)收入來(lái)源于一個(gè)或較少的幾個(gè)審計(jì)客戶(hù)；

二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收入是按出具的審計(jì)報(bào)告類(lèi)型向客戶(hù)收取費(fèi)用；三是，接受審計(jì)客戶(hù)或其董事、經(jīng)理等能對(duì)審計(jì)結(jié)果產(chǎn)生重大影響的人員的饋贈(zèng)。非正常的人際關(guān)系主要是指審計(jì)小組中的個(gè)人、能夠影響該審計(jì)業(yè)務(wù)的個(gè)人、向該客戶(hù)提供非審計(jì)服務(wù)的合伙人或經(jīng)理等與被審計(jì)客戶(hù)的主要管理層之間過(guò)于密切的關(guān)系。在這些經(jīng)濟(jì)關(guān)系和人際關(guān)系不正常的情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)是可能會(huì)為了獲取較高的審計(jì)收入以賺取額外經(jīng)濟(jì)利益或是為與客戶(hù)維持較好的人際關(guān)系，很可能放棄自己應(yīng)有的獨(dú)立立場(chǎng)，而出具偏向?qū)徲?jì)客戶(hù)利益的審計(jì)報(bào)告，從而有損審計(jì)獨(dú)立性。

三、 增強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性的對(duì)策

1、 培育良好的行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境

一方面，應(yīng)該提高上市公司審計(jì)市場(chǎng)的準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)，這樣有利于形成較大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并增強(qiáng)其保持獨(dú)立性的實(shí)力以及實(shí)現(xiàn)其規(guī)模經(jīng)營(yíng)的經(jīng)濟(jì)性。另一方面，證監(jiān)會(huì)同行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)這些具有審計(jì)上市公司資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管，為之建立一套執(zhí)業(yè)評(píng)價(jià)體系，從市場(chǎng)占有率、資歷情況、同業(yè)復(fù)核情況、事務(wù)所內(nèi)部控制情況等方面對(duì)事務(wù)所進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，并公開(kāi)評(píng)價(jià)結(jié)果。

2、 改進(jìn)審計(jì)委托模式

從國(guó)際市場(chǎng)看，目前比較流行的審計(jì)委托模式主要有財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制、審計(jì)委員會(huì)制和證券交易所招標(biāo)制。從我國(guó)的國(guó)情出發(fā)，證券交易所招標(biāo)制比較合適，可以加強(qiáng)審計(jì)的獨(dú)立性。證券交易所招標(biāo)制既能割斷會(huì)計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)客戶(hù)之間的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，又能通過(guò)招標(biāo)這種形式推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的健康競(jìng)爭(zhēng)。在我國(guó)這種招標(biāo)制度的安排對(duì)多數(shù)上市公司而言并沒(méi)有任何損失，不會(huì)招致公司的嚴(yán)重抵觸，可以達(dá)到較好的執(zhí)行效果，并且這種審計(jì)委托模式將會(huì)極大促進(jìn)審計(jì)師職業(yè)謹(jǐn)慎的加強(qiáng)，有利于審計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高。

3、 完善相關(guān)法律法規(guī)

首先，應(yīng)該進(jìn)一步健全有關(guān)審計(jì)行業(yè)民事責(zé)任的法律規(guī)范。目前我國(guó)的法律法規(guī)中有關(guān)審計(jì)行業(yè)民事責(zé)任的規(guī)定尚不健全， 所以，進(jìn)一步完善關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)民事賠償責(zé)任的規(guī)定就顯得尤為重要，應(yīng)使之更加具體化，具有更強(qiáng)的操作性。其次，我們亦需要加強(qiáng)對(duì)違規(guī)行為的懲治力度，特別是加大對(duì)違規(guī)事務(wù)所及會(huì)計(jì)師的有關(guān)民事處罰和刑事處罰力度， 改變長(zhǎng)期只是單純以罰款、警告等行政處罰為主的情況， 使民事處罰和刑事處罰成為更加主要的懲治手段。

4、 適時(shí)剝離審計(jì)服務(wù)和非審計(jì)服務(wù)

雖說(shuō)非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響具有一定程度的積極意義，但我們不能忽略其可能帶來(lái)的更大程度的消極影響。所以，需要適時(shí)對(duì)審計(jì)服務(wù)和非審計(jì)服務(wù)進(jìn)行剝離。就現(xiàn)階段的中國(guó)國(guó)情來(lái)說(shuō)，發(fā)展審計(jì)業(yè)務(wù)有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所全面地了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)狀況及內(nèi)部控制的狀況，從而規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，我們?cè)诙唐趦?nèi)應(yīng)該主要發(fā)展審計(jì)服務(wù)，這樣更有助于提高審計(jì)的獨(dú)立性。（作者單位：山東大學(xué)（威海）商學(xué)院）

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