會(huì)計(jì)電算化對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響及對(duì)策分析

楊楠

摘 要：論文在闡述會(huì)計(jì)電算化與內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的基礎(chǔ)上，深入分析了會(huì)計(jì)電算化環(huán)境對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響，并提出了應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)電算化影響的一系列對(duì)策及建議。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)電算化；內(nèi)部審計(jì)；審計(jì)質(zhì)量

隨著被審單位管理信息系統(tǒng)和會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的普及，審計(jì)人員所面臨的審計(jì)環(huán)境由手工處理、部分的計(jì)算機(jī)處理逐步發(fā)展到全面的計(jì)算機(jī)處理，從而對(duì)傳統(tǒng)的審計(jì)技術(shù)方法，以至于對(duì)審計(jì)行業(yè)形成了沖擊。它對(duì)審計(jì)工作的影響，已引起了越來(lái)越多審計(jì)工作者的重視?？梢哉f(shuō)，會(huì)計(jì)電算化是內(nèi)部審計(jì)變革的催化劑，會(huì)計(jì)電算化的發(fā)展加快了審計(jì)對(duì)現(xiàn)代信息技術(shù)的依賴和利用，改善了審計(jì)信息質(zhì)量，提高了工作效率，減輕了審計(jì)工作人員的勞動(dòng)強(qiáng)度。但同時(shí)也帶來(lái)一系列負(fù)面影響和挑戰(zhàn)，本文將對(duì)此進(jìn)行深入的分析和探討。

一、會(huì)計(jì)電算化與內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展

我國(guó)的會(huì)計(jì)電算化工作起步較晚，從20世紀(jì)70年代末才開(kāi)始，經(jīng)歷了嘗試階段、自發(fā)發(fā)展階段和有組織、有計(jì)劃地穩(wěn)步發(fā)展階段[1]。1996年4月，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)召開(kāi)會(huì)計(jì)電算化研討會(huì)，首次明確提出財(cái)務(wù)軟件應(yīng)當(dāng)由“核算型”向“管理型”發(fā)展。目前，財(cái)務(wù)軟件不再以財(cái)務(wù)核算為核心，而是向以集中信息技術(shù)與先進(jìn)管理思想于一身的網(wǎng)絡(luò)化方向發(fā)展[2]。當(dāng)前許多財(cái)會(huì)軟件都著重開(kāi)發(fā)賬務(wù)處理與報(bào)表管理，而其他諸如成本核算、市場(chǎng)預(yù)測(cè)等功能開(kāi)發(fā)力度小，使得在處理此類問(wèn)題時(shí)，需先將財(cái)會(huì)管理的有關(guān)數(shù)據(jù)輸出再由人工輸入數(shù)據(jù)，不能自動(dòng)轉(zhuǎn)換數(shù)據(jù)格式，直接使用基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。這不僅增加了工作量，而且因?yàn)橛捎谌斯ず怂?、人工輸入等人為因素，必然?huì)增加出錯(cuò)的機(jī)率，使得軟件不能充分發(fā)揮它的管理功效和預(yù)測(cè)功能。而且大多數(shù)的財(cái)務(wù)軟件在設(shè)計(jì)時(shí)沒(méi)有充分考慮到專用的審計(jì)接口，許多的軟件開(kāi)發(fā)商在開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)軟件時(shí)使用的程序語(yǔ)言不一，客觀上影響了我國(guó)計(jì)算機(jī)審計(jì)的發(fā)展。

內(nèi)部審計(jì)是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過(guò)審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來(lái)促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。相對(duì)于外部審計(jì)來(lái)說(shuō)，內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)突出表現(xiàn)在五個(gè)主要的方面：（1）服務(wù)的內(nèi)向性。內(nèi)部審計(jì)的目的是促進(jìn)企業(yè)單位經(jīng)濟(jì)管理和經(jīng)濟(jì)效益的提高，既是單位審計(jì)的監(jiān)督者，也是根據(jù)管理者的要求提供專業(yè)咨詢的服務(wù)者，其結(jié)果只向企業(yè)的管理者負(fù)責(zé)，服務(wù)的內(nèi)向性是內(nèi)部審計(jì)的基本特征；（2）工作的相對(duì)獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)同外部審計(jì)一樣，都具有獨(dú)立性，在審計(jì)過(guò)程中必須根據(jù)國(guó)家法律法規(guī)及有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，獨(dú)立地檢查、評(píng)價(jià)本部門、本單位及所屬各部門、各單位的財(cái)務(wù)收支及與此相關(guān)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)。但這種獨(dú)立性，在遇到國(guó)家利益與部門、單位利益沖突的情況下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立決策可能會(huì)受到本單位利益的制約；（3）審計(jì)程序的相對(duì)簡(jiǎn)化性。內(nèi)部審計(jì)的程序主要包括規(guī)劃、實(shí)施、終結(jié)和后續(xù)審計(jì)四個(gè)階段。由于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)本部門、本單位的情況比較熟悉，所以在具體實(shí)施審計(jì)過(guò)程中，各個(gè)階段的工作都比較簡(jiǎn)化；（4）審查范圍的廣泛性。內(nèi)部審計(jì)主要是為單位經(jīng)營(yíng)管理服務(wù)的，所以審計(jì)范圍涉及到單位的各方面，既可進(jìn)行內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)和內(nèi)部經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)，又可對(duì)事業(yè)單位進(jìn)行事前事后審計(jì)和防范建設(shè)性審計(jì)。一般來(lái)講應(yīng)是領(lǐng)導(dǎo)要求查什么，內(nèi)部審計(jì)人員就審查什么；（5）審計(jì)實(shí)施的及時(shí)性。因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)主要是針對(duì)單位內(nèi)部進(jìn)行的，所以在實(shí)施審計(jì)政策時(shí)可以根據(jù)需要對(duì)審計(jì)程序進(jìn)行簡(jiǎn)化，從而有利于盡早處理和解決所發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題。

我國(guó)內(nèi)部審計(jì)建立于1983年。1988年的《中華人民共和國(guó)審計(jì)條例》，1989年審計(jì)署《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》以及1994年《審計(jì)法》，都在法律上為我國(guó)內(nèi)部審計(jì)制度的建立和發(fā)展提供了保障。雖然我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)發(fā)展了20多年，但仍然處于初級(jí)階段，在審計(jì)中存在著重財(cái)務(wù)審計(jì)而輕業(yè)務(wù)審計(jì)、管理審計(jì)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)控制和經(jīng)濟(jì)效益仍然缺乏足夠的重視。同時(shí)，由于審計(jì)手段落后，目前的內(nèi)部審計(jì)正朝著國(guó)際化、科學(xué)化方向發(fā)展。面對(duì)網(wǎng)絡(luò)化的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)時(shí)，很多內(nèi)審人員無(wú)從下手；審計(jì)人員的素質(zhì)和知識(shí)結(jié)構(gòu)仍然不合理，造成內(nèi)部審計(jì)的重要作用無(wú)法得到充分的發(fā)揮。

在會(huì)計(jì)電算化背景下，由于計(jì)算機(jī)技術(shù)充分利用于內(nèi)部審計(jì)工作中，審計(jì)人員的工作環(huán)境畢竟與以前的純手工審計(jì)工作環(huán)境相比有了較大變化，在計(jì)算機(jī)環(huán)境下進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作應(yīng)遵循的法律法規(guī)也應(yīng)作相應(yīng)的調(diào)整。計(jì)算機(jī)技術(shù)被充分用于內(nèi)部審計(jì)，使得內(nèi)部審計(jì)朝著國(guó)際化、科學(xué)化發(fā)展，這將使審計(jì)工作手段也朝著運(yùn)用先進(jìn)技術(shù)手段方向而不斷發(fā)展，并促使內(nèi)審人員加強(qiáng)自身的專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)學(xué)習(xí)。早期的內(nèi)部審計(jì)部門主要開(kāi)展財(cái)務(wù)審計(jì)，這種事后進(jìn)行的財(cái)務(wù)審計(jì)，只能提出問(wèn)題而不治本，在組織內(nèi)部獨(dú)自進(jìn)行的審查和評(píng)價(jià)活動(dòng)不利組織早發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)行控制和評(píng)審經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。所以，在1999年的內(nèi)部審計(jì)新定義中，更是將“獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)”變?yōu)椤蔼?dú)立、客觀的保證和咨詢活動(dòng)”，由“檢查和評(píng)價(jià)其活動(dòng)和為本組織服務(wù)”變?yōu)椤盀榻M織增值和改善組織經(jīng)營(yíng)”，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)也由“協(xié)作本組織成員有效地完成其責(zé)任”變?yōu)椤皫椭M織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)”。因此，有必要促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)由單純財(cái)務(wù)審計(jì)向管理審計(jì)發(fā)展，推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)由零散的組織活動(dòng)向?qū)I(yè)的社會(huì)職業(yè)方向發(fā)展。

二、會(huì)計(jì)電算化環(huán)境下對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響

會(huì)計(jì)電算化化的發(fā)展對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響，突出地表現(xiàn)在以下幾個(gè)主要的方面：

（一）會(huì)計(jì)電算化減少了內(nèi)部審計(jì)的可視線索。實(shí)行會(huì)計(jì)電算化后，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的存儲(chǔ)介質(zhì)和形式、會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的生成和傳遞形式都發(fā)生了變化，審計(jì)人員很難甚至根本無(wú)法通過(guò)肉眼跟蹤會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理，也無(wú)法用傳統(tǒng)的方法考查會(huì)計(jì)檔案數(shù)據(jù)的安全性、完整性和準(zhǔn)確性。為了更有效地審計(jì)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)，在系統(tǒng)設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)過(guò)程中必須提出審計(jì)要求，系統(tǒng)的各種數(shù)據(jù)文件都應(yīng)留下審計(jì)線索，除應(yīng)保證會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)文件的打印輸出外，還應(yīng)將會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)文件以可審計(jì)的形式進(jìn)行存儲(chǔ)保留。

（二）會(huì)計(jì)電算化對(duì)審計(jì)軟件提出了更高要求。在會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)的情況下，審計(jì)人員應(yīng)掌握計(jì)算機(jī)知識(shí)及其應(yīng)用技術(shù)，結(jié)合本企業(yè)的實(shí)際，開(kāi)發(fā)出既規(guī)范又具有充分保留和提供審計(jì)線索功能的審計(jì)軟件。如：ERP軟件較適應(yīng)現(xiàn)代審計(jì)的要求，在初始錄入憑證時(shí)有一條記錄記載，在改動(dòng)、刪除時(shí)，并不是在原記錄上變動(dòng)，而是另有記錄反映。這樣，在查詢時(shí)，同一筆業(yè)務(wù)有哪些改動(dòng)，在什么時(shí)間改動(dòng)的，誰(shuí)操作的，在哪項(xiàng)功能中變動(dòng)的，都可以查出。每一筆處理都留有痕跡，這就為審計(jì)工作提供了線索和方便。

（三）會(huì)計(jì)電算化對(duì)內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容的影響。在會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)中，由于會(huì)計(jì)事項(xiàng)由計(jì)算機(jī)按程序自動(dòng)進(jìn)行處理，使得因計(jì)算或過(guò)賬錯(cuò)誤的機(jī)會(huì)大大減少了。但如果會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的應(yīng)用程序出錯(cuò)或被人非法篡改，則計(jì)算機(jī)只會(huì)按給定的程序以同樣錯(cuò)誤的方式處理有關(guān)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，結(jié)果將是不堪設(shè)想的。因此，在會(huì)計(jì)電算化條件下，內(nèi)部審計(jì)人員要花費(fèi)較多的時(shí)間和精力對(duì)會(huì)計(jì)電算化的內(nèi)控進(jìn)行審計(jì)。

（四）會(huì)計(jì)電算化對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的影響。在會(huì)計(jì)電算化背景下，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)掌握一定的計(jì)算機(jī)知識(shí)和應(yīng)用技術(shù)。同時(shí)，在內(nèi)部審計(jì)組織中，還應(yīng)培養(yǎng)一批計(jì)算機(jī)審計(jì)的系統(tǒng)開(kāi)發(fā)人員，從事設(shè)計(jì)和開(kāi)發(fā)審計(jì)應(yīng)用軟件的工作，并建立本單位的計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)。

三、應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)電算化影響的對(duì)策建議

我國(guó)會(huì)計(jì)電算化的現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢(shì)，客觀上要求內(nèi)部審計(jì)做出相應(yīng)反應(yīng)，以適應(yīng)會(huì)計(jì)電算化的發(fā)展。具體來(lái)講，應(yīng)采取以下積極措施：

（一）規(guī)范內(nèi)部審計(jì)制度。內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)軟件從審計(jì)角度制定規(guī)范，進(jìn)行統(tǒng)一登記，并將財(cái)務(wù)軟件備份和使用說(shuō)明書(shū)上報(bào)審計(jì)部門備案，做到有備可查，使財(cái)務(wù)電子文件同會(huì)計(jì)檔案一樣納入規(guī)范化管理。同時(shí)，要盡快以《審計(jì)機(jī)關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)輔助審計(jì)》為基礎(chǔ)，研究出更詳細(xì)的、具有可操作性的內(nèi)部審計(jì)工作程序、方法以及所要求的技術(shù)。

（二）加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)電算化內(nèi)控的審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)對(duì)處理數(shù)據(jù)的系統(tǒng)和數(shù)據(jù)本身給予更多的關(guān)注：一是要明確職責(zé)。內(nèi)審人員應(yīng)該檢查組織結(jié)構(gòu)、職權(quán)和責(zé)任的分配與分工情況，以確定職責(zé)分工是否能夠提供有力的內(nèi)部控制。例如，程序與系統(tǒng)開(kāi)發(fā)、計(jì)算機(jī)操作、輸入數(shù)據(jù)的控制，在可行的情況下應(yīng)予以分離；二是要加強(qiáng)安全控制。審計(jì)人員應(yīng)該確定是否制訂了有關(guān)計(jì)算機(jī)硬件、計(jì)算機(jī)程序、數(shù)據(jù)文件、數(shù)據(jù)傳送、輸入和輸出資料以及人員的安全規(guī)定。該項(xiàng)檢查應(yīng)該不僅涉及中央處理站的計(jì)算機(jī)設(shè)備，還應(yīng)包括其他地點(diǎn)的小型機(jī)、計(jì)算機(jī)終端、通訊設(shè)施及其他外圍設(shè)備。

（三）注重審計(jì)技術(shù)和方法的創(chuàng)新。在會(huì)計(jì)電算化開(kāi)展后，整個(gè)審計(jì)工作的基礎(chǔ)仍然是內(nèi)部控制制度。制度審計(jì)要求我們審查整個(gè)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的內(nèi)部控制制度是否已經(jīng)建立和健全。從一定程度上講，內(nèi)部控制的重要性并不因采用計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)而降低。相反，計(jì)算機(jī)的應(yīng)用使內(nèi)部控制制度顯得更為重要，并為內(nèi)部控制的實(shí)施提供了新天地。計(jì)算機(jī)的廣泛應(yīng)用，要求內(nèi)部審計(jì)著重審查以下幾個(gè)方面：（1）職權(quán)制度審查：即從組織機(jī)構(gòu)角度審查會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)中各種人員的職責(zé)與權(quán)力，聯(lián)系與牽制；（ 2）人員素質(zhì)審查：即審查是否有以提高人員素質(zhì)為目的的控制措施。從是否堅(jiān)持職業(yè)道德教育制度，職工是否接受過(guò)正規(guī)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，是否定期崗位輪換等入手；（ 3）硬件及環(huán)境控制審查：即對(duì)存檔的系統(tǒng)設(shè)計(jì)文本中有關(guān)硬件的資料審查；（4）運(yùn)行審查：即對(duì)計(jì)算機(jī)在輸入、處理、輸出過(guò)程中的運(yùn)行情況審查；（5）修改方式及保密措施審查：審查操作修改程序是否只有一個(gè)入口，即憑證輸入口，是否修改后有修改痕跡。此外，在技術(shù)審計(jì)方面，可以聘請(qǐng)計(jì)算機(jī)專業(yè)人員與審計(jì)人員一起開(kāi)展工作。

（四）提高內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)。提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)，主要是要建立以提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)為目的的控制措施，組織網(wǎng)絡(luò)安全方面及高級(jí)程序語(yǔ)言的培訓(xùn)，大力開(kāi)展計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)的培訓(xùn)。如：數(shù)據(jù)模擬檢測(cè)法、整體檢測(cè)法、程序編碼控制法、平行模擬法、程序追蹤法等。并培養(yǎng)一批既懂財(cái)會(huì)和審計(jì)業(yè)務(wù)、又精通計(jì)算機(jī)應(yīng)用技術(shù)的復(fù)合型內(nèi)部審計(jì)人才。

四、基本結(jié)論

會(huì)計(jì)電算化是不可阻擋的發(fā)展趨勢(shì)，由此帶來(lái)的電算化審計(jì)是我們要迫切解決的課題。作為審計(jì)的重要分支，內(nèi)部審計(jì)同樣面臨著巨大的挑戰(zhàn)，這就要求我們從方法上、工具上、人員素質(zhì)上下工夫，努力適應(yīng)這一變革。電算化會(huì)計(jì)的推廣和應(yīng)用是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的一次變革，同時(shí)也給傳統(tǒng)審計(jì)帶來(lái)巨大沖擊。特別是在電算化會(huì)計(jì)背景下，有形的審計(jì)線索大大減少，傳統(tǒng)審計(jì)已無(wú)法考察會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和會(huì)計(jì)信息的安全性、有效性、完整性、準(zhǔn)確性。同時(shí)其在電算化會(huì)計(jì)中，由于人機(jī)系統(tǒng)工作的特點(diǎn)，傳統(tǒng)以賬簿體系和會(huì)計(jì)人員為中心的內(nèi)部控制已失去作用，代之而起的將是以會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理流程為中心。現(xiàn)行的制度基礎(chǔ)審計(jì)中的符合性測(cè)試必將受到影響，必須重新來(lái)研究新環(huán)境下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。可見(jiàn)，電算化會(huì)計(jì)在給企業(yè)帶來(lái)巨大效益的同時(shí)，也給傳統(tǒng)審計(jì)帶來(lái)巨大沖擊，電算化審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展是時(shí)代使然。

參考文獻(xiàn)：

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