內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合研究

摘 要：財(cái)務(wù)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是相互區(qū)別但又緊密聯(lián)系的兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展為兩者的結(jié)合既提出了必要性，也提供了一定的現(xiàn)實(shí)性基礎(chǔ)和依據(jù)。本文將對(duì)二者的整合進(jìn)行具體的分析，以供參考。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；財(cái)務(wù)報(bào)表；審計(jì)；整合；

文章編號(hào)：1674-3520（2015）-12-00-02

一、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)二者整合的可行性與必要性

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)；內(nèi)部控制審計(jì)，是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性和適當(dāng)性進(jìn)行審計(jì)，將兩種審計(jì)整合進(jìn)行，其基本意義在于符合成本效益原則。

（一）整合審計(jì)的可行性。二者具有的共同點(diǎn)，為執(zhí)行整合審計(jì)提供了基礎(chǔ)。首先，關(guān)系人相同。二者具有相同的審計(jì)主體、客體以及報(bào)告使用者。兩者的審計(jì)主體均為會(huì)計(jì)師事務(wù)所，兩種審計(jì)都是基于企業(yè)管理層對(duì)相關(guān)認(rèn)定的再認(rèn)定，兩種審計(jì)報(bào)告的使用者相似。其次，目標(biāo)一致。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性和真實(shí)性負(fù)責(zé)，內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性發(fā)表意見(jiàn)。二者雖然存在差異，但目標(biāo)是一致的，保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性和完整性。第三，程序相同。二者都運(yùn)用觀察、詢問(wèn)、檢查以及重新執(zhí)行等審計(jì)程序來(lái)對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行測(cè)試。第四，重要性水平相同。二者都需要確定一個(gè)重要性水平，評(píng)價(jià)錯(cuò)報(bào)對(duì)審計(jì)的影響以及判斷識(shí)別控制缺陷。

（二）整合的必要性。一是降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。二者存在著相互驗(yàn)證的關(guān)系。在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，如發(fā)現(xiàn)了重大錯(cuò)報(bào)，就表明與之相關(guān)的內(nèi)部控制存在缺陷，反之，執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)的重大缺陷，表明與之相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、賬戶余額以及列報(bào)存在錯(cuò)誤。二者相互驗(yàn)證，更好的發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，提高審計(jì)質(zhì)量。二是節(jié)約審計(jì)資源，提高工作效率。二者都需要執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和控制測(cè)試，通過(guò)詢問(wèn)、觀察、檢查等一系列審計(jì)程序來(lái)收集大量的審計(jì)證據(jù)，需要投入審計(jì)資源。分別執(zhí)行兩種審計(jì)業(yè)務(wù)，就會(huì)出現(xiàn)同一工作的重復(fù)執(zhí)行，造成了資源的浪費(fèi)。如果聘請(qǐng)同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)執(zhí)行兩種審計(jì)工作，可以通過(guò)科學(xué)的計(jì)劃消除重復(fù)工作，降低審計(jì)成本。三是簡(jiǎn)化審計(jì)報(bào)告，有利于正確理解審計(jì)報(bào)告。分別出具財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，當(dāng)兩種審計(jì)意見(jiàn)不一致時(shí)，對(duì)使用者產(chǎn)生歧義。若將兩份審計(jì)報(bào)告整合為一份，能夠有利于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者正確理解審計(jì)報(bào)告。

二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合流程

審計(jì)目標(biāo)、方法、程序以及審計(jì)證據(jù)收集、資源共享，這些存在于兩種審計(jì)過(guò)程中的共性及相關(guān)點(diǎn)，應(yīng)作為開(kāi)展整合審計(jì)的主要整合點(diǎn)，圍繞這些整合點(diǎn)，整合審計(jì)在開(kāi)始之前應(yīng)確定將兩種審計(jì)進(jìn)行融合的審計(jì)計(jì)劃，切實(shí)考慮被審計(jì)單位的現(xiàn)實(shí)及具體狀況，綜合兩種審計(jì)的需求及范圍。

（一）整合審計(jì)的流程設(shè)計(jì)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)的開(kāi)始階段所做的工作基本一致，都需要對(duì)企業(yè)的基本情況、所處環(huán)境以及內(nèi)部控制設(shè)計(jì)情況進(jìn)行適當(dāng)?shù)牧私猓瑢⑦@兩者整合在一起進(jìn)行可以提高審計(jì)的效率，減少重復(fù)工作。

在了解企業(yè)內(nèi)部控制的基本情況后，會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制情況得出基本判斷，評(píng)估內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果設(shè)計(jì)并執(zhí)行控制測(cè)試?？刂茰y(cè)試應(yīng)是全面的，這其中應(yīng)包含影響財(cái)務(wù)報(bào)表信息生成的內(nèi)部控制，以及不影響企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)部控制。由于是整合審計(jì)，會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)自己的職業(yè)判斷率先對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表信息相關(guān)的內(nèi)部控制程序進(jìn)行測(cè)試，然后再對(duì)不影響財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試，以幫助財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而安排執(zhí)行后續(xù)的實(shí)質(zhì)性程序，這樣由控制測(cè)試開(kāi)始分別執(zhí)行兩種審計(jì)的后續(xù)步驟，得出結(jié)論。由于兩種審計(jì)存在一定的關(guān)聯(lián)性，因此在設(shè)計(jì)整合審計(jì)的程序時(shí)，需要添加驗(yàn)證步驟，如果財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)發(fā)現(xiàn)了重大錯(cuò)報(bào)，則相應(yīng)的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)論上應(yīng)該有所體現(xiàn)；反之如果內(nèi)部控制存在重大缺陷，財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)則難以判斷。兩種審計(jì)結(jié)論之間的相互檢驗(yàn)雖然不能形成嚴(yán)格的因果對(duì)照關(guān)系，但也可以在一定程度上減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，幫助會(huì)計(jì)師更為嚴(yán)謹(jǐn)?shù)牡贸鰧徲?jì)結(jié)論。整合審計(jì)流程設(shè)計(jì)如圖1所示。

圖1整合審計(jì)流程設(shè)計(jì)

（二）整合審計(jì)注意的問(wèn)題。依據(jù)兩種審計(jì)之間的共性與聯(lián)系，可以將兩種審計(jì)流程進(jìn)行有效的融合與連接，但在整合的過(guò)程中，為了形成準(zhǔn)確的審計(jì)結(jié)論，會(huì)計(jì)師必須注意如下問(wèn)題：

第一，兩種審計(jì)的整合使部分審計(jì)證據(jù)與結(jié)論可以相互利用，但當(dāng)會(huì)計(jì)師使用這些信息時(shí)必須保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不可盲目借鑒，否則兩種審計(jì)間的關(guān)聯(lián)性可能會(huì)導(dǎo)致某一項(xiàng)審計(jì)錯(cuò)誤的放大與傳遞，進(jìn)而導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論的偏頗。

第二，會(huì)計(jì)師應(yīng)注意把握內(nèi)部控制審計(jì)的范圍，內(nèi)部控制審計(jì)本身所涵蓋的范圍較為廣泛，包括企業(yè)的控制環(huán)境、企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估與應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督制度。這些均屬于內(nèi)部控制審計(jì)需要考察的內(nèi)容，而不是僅局限與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)聯(lián)的內(nèi)部控制內(nèi)容，將兩種審計(jì)進(jìn)行整合以后，容易使會(huì)計(jì)師更側(cè)重于兩種審計(jì)的共同處而忽視內(nèi)部控制審計(jì)本身的內(nèi)容，內(nèi)部控制審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立完整的審計(jì)，而不是輔助另一項(xiàng)審計(jì)高效率低風(fēng)險(xiǎn)完成的工具。

第三，在實(shí)際進(jìn)行整合審計(jì)時(shí)，依據(jù)企業(yè)行業(yè)、規(guī)模、所處環(huán)境的不同，兩種審計(jì)中的交叉項(xiàng)也會(huì)發(fā)生變化，并不如流程中所顯示的步驟清晰、界限分明。整合審計(jì)的實(shí)施過(guò)程中充滿靈活性，每一步驟結(jié)束后審計(jì)過(guò)程的繼續(xù)推進(jìn)均需要大量的職業(yè)判斷，這將是會(huì)計(jì)師的知識(shí)結(jié)構(gòu)與執(zhí)業(yè)能力所面臨的巨大考驗(yàn)。

當(dāng)前隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)管理提出了更高的要求和挑戰(zhàn)。財(cái)務(wù)管理是企業(yè)內(nèi)部管理的一項(xiàng)重要組成部分，而內(nèi)控審計(jì)則又是確保企業(yè)實(shí)施科學(xué)、有效財(cái)務(wù)管理的前提條件。完善的內(nèi)部控制審計(jì)能夠在很大程度上保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高水平科學(xué)可靠性，有助于進(jìn)一步提升企業(yè)的內(nèi)部控制水平。將內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)二者實(shí)現(xiàn)有機(jī)結(jié)合，可以大幅度降低審計(jì)成本，以最小的成本獲取最優(yōu)化的審計(jì)效率。

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