高校工資薪金個(gè)人所得稅籌劃研究

【摘 要】本文對高校工資薪金及年終獎的個(gè)人所得稅籌劃進(jìn)行研究，根據(jù)2011年9月1日起實(shí)施修改后的《個(gè)人所得稅法》中工薪及年終獎個(gè)人所得稅法，針對個(gè)案高校酬金發(fā)放情況，研究高校教師不同收入階段個(gè)人所得稅較低的酬金及年終獎發(fā)放額度方案，科學(xué)而合理地調(diào)整月度薪酬與年終獎金的比例，使月度薪酬與年終獎金的適用稅率接近，從而達(dá)到職工收入納稅規(guī)劃的最優(yōu)化。

【關(guān)鍵詞】高校 個(gè)人所得稅 籌劃

【中圖分類號】G647 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】A 【文章編號】1674-4810（2015）25-0015-04

在高校個(gè)人所得稅交繳過程中，按稅法規(guī)定計(jì)算交繳稅金的同時(shí)，降低個(gè)人所得稅負(fù)可變向地減少支出，可增加教職工的稅后收入。通過制定科學(xué)且可行的個(gè)人所得稅籌劃方案，充分發(fā)揮其在學(xué)校薪酬管理體系中的杠桿作用，最大限度地調(diào)動每一位教職工的工作熱情和積極性，提高學(xué)校整體健康的發(fā)展，成為高校管理工作中一個(gè)重要方面。

本文的研究是在個(gè)人所得稅、工薪稅等相關(guān)理論的基礎(chǔ)上，以高校為對象，采用個(gè)案研究的方法，找到高校發(fā)放工薪與年終獎所適用的個(gè)人所得籌劃方案。

一 高校工資薪金和年終獎發(fā)放及計(jì)扣個(gè)人所得稅的個(gè)案

1.高校的工資薪金及年終獎發(fā)放狀況

K大學(xué)的工薪每月分兩部分計(jì)發(fā)，即財(cái)政撥款部分與學(xué)校自籌部分，每月25日前發(fā)放財(cái)政統(tǒng)發(fā)的部分，25日至月底發(fā)放由學(xué)校承擔(dān)的獎勵性績效部分。獎勵性績效發(fā)放分為兩種類型的人員，即承擔(dān)教學(xué)任務(wù)的教師和不承擔(dān)教學(xué)任務(wù)的管理人員。承擔(dān)教學(xué)任務(wù)的教師按課時(shí)量計(jì)算獎勵性績效的發(fā)放，在課程結(jié)束后發(fā)放，發(fā)放的獎勵性績效有可能是1個(gè)月的，也可能是多個(gè)月的，因此，就是累計(jì)數(shù)，不只是當(dāng)月的數(shù)字。管理人員的獎勵性績效基本是一個(gè)固定的額度發(fā)放。人員類型不同造成了獎勵性績效的發(fā)放差異，承擔(dān)教學(xué)的員工每年各月的收入不均衡。出現(xiàn)課程結(jié)束后發(fā)放獎勵性績效當(dāng)月收入較高，而未承擔(dān)教學(xué)任務(wù)或是尚未發(fā)放與教學(xué)任務(wù)掛鉤的獎勵性績效收入較低的情況，管理人員獎勵性績效是一個(gè)較為均衡的發(fā)放數(shù)。

K大學(xué)近年年終獎的發(fā)放按員工在崗時(shí)間來確定發(fā)放金額，學(xué)校全部人員的標(biāo)準(zhǔn)相同，發(fā)放金額在1萬元以下。

2.高校的工資薪金及年終獎個(gè)人所得稅的計(jì)算扣繳狀況

K大學(xué)每月發(fā)放的財(cái)政工資及獎勵性績效合并計(jì)算工薪個(gè)人所得稅，年終獎按稅法規(guī)定的方法計(jì)算年終獎

個(gè)人所得稅。根據(jù)K大學(xué)工薪及年終獎發(fā)放的狀況，K大學(xué)工薪及年終獎的個(gè)人所得稅計(jì)算如下：

例1，學(xué)校某學(xué)院凌老師1～12月各月收入及個(gè)人所得稅計(jì)算交繳明細(xì)表。每月收入計(jì)算個(gè)人所得稅的公式為：應(yīng)納個(gè)人所得稅=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-速算扣除數(shù)，應(yīng)納稅所得額=全月收入數(shù)-三險(xiǎn)一金-扣除費(fèi)用（3500元）。全年一次性獎金于11月發(fā)放，發(fā)放金額8000元，11月該教師扣除三險(xiǎn)一金后的收入高于3500元，因此年終獎的應(yīng)納稅所得額=8000×3%=240元。

表1 凌老師的個(gè)人所得稅計(jì)算交繳明細(xì)表

二 針對高校工薪及年終獎發(fā)放的籌劃

在K大學(xué)實(shí)際計(jì)算交繳人所得稅的過程中發(fā)現(xiàn)，由于發(fā)放時(shí)間、金額等的不同，會出現(xiàn)不同的個(gè)人所得稅計(jì)算結(jié)果，個(gè)人稅收負(fù)擔(dān)也不一樣。根據(jù)我國現(xiàn)行的個(gè)人所得稅法中工薪稅及年終獎個(gè)人所得稅的計(jì)算方法，針對K大學(xué)實(shí)際狀況，可采取均衡發(fā)放收入、工資薪金與年終獎按一定比例分配的方法來降低教職工的稅收負(fù)擔(dān)。本文中個(gè)人所得稅籌劃涉及收入為扣除社保和公積金（三險(xiǎn)一金）后的收入。

1.均衡發(fā)放年度內(nèi)各月收入

我國現(xiàn)行采用的是七級累進(jìn)制稅率，當(dāng)月職工收入越高，就越有可能攀升至更高的納稅層次。因此，在K大學(xué)教師獎勵性績效的發(fā)放由于教師各月承擔(dān)的課時(shí)不同，發(fā)放的獎勵性績效波動大，出現(xiàn)有的月份高、有的月份低的情況，高的月份所適用的個(gè)人所得稅稅率高，低的月份應(yīng)納稅所得未達(dá)到交稅的額度，如此計(jì)算出來所承擔(dān)的個(gè)人所得稅就會高于平均發(fā)放工資薪酬所承擔(dān)的個(gè)人所得稅。因此，保持員工月薪酬收入的大致均衡，可以使職工始終只承擔(dān)相對較低的稅負(fù)而不會因?yàn)槟吃率杖脒^高而承擔(dān)過高的納稅負(fù)擔(dān)。

例2，例1中凌老師2013年總收入不變的情況下，工資薪金收入均衡到12個(gè)月發(fā)放，其2013年承擔(dān)的個(gè)人所得稅如表2所示：

從例1與例2的表中對比可看出，由于均衡了工薪的發(fā)放，降低教師2013年承擔(dān)的個(gè)人所得稅326.04元。

2.確定月發(fā)放的工資薪金與年終獎發(fā)放額度比重

第一，測算確定過程中的注意事項(xiàng)。

月發(fā)放的工資薪金與年終獎發(fā)放額度比重的確定要根據(jù)年收入總量來確定。根據(jù)年收入確定年終獎發(fā)放方式是分?jǐn)偟饺旮髟掳l(fā)放，還是在年度內(nèi)某月發(fā)放。這需要測算以何種方式發(fā)放所承擔(dān)的個(gè)人所得稅較低，即選擇承擔(dān)稅收較低的發(fā)放方式。

每月發(fā)放的工資薪金類收入按七級累進(jìn)稅率計(jì)算每月個(gè)人所得稅。在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)，最低一級的稅率3%無速算扣除數(shù)，其余六級稅率均有速算扣除數(shù)，在月發(fā)放額與年終獎發(fā)放額分配時(shí)，應(yīng)考慮在分配月發(fā)放額與年終獎發(fā)放額后所涉及的稅率，使月發(fā)放額與年終獎發(fā)放額盡可能地使用較低一級的稅率。月發(fā)放額使用稅率如涉及到速算扣除數(shù)，其要扣除12次，即每月均可扣除，而年終獎使用稅率涉及到速算扣除數(shù)的，僅能扣除1次，因此，如籌劃需發(fā)年終獎，則年終獎在確定發(fā)放額度時(shí)考慮所使用稅率始終低于每月工資薪金數(shù)額，這樣有利于降低納稅數(shù)額。

第二，測算過程。

第一步，分析收入發(fā)放情況。2013年，K大學(xué)教職工收入（扣除社保及公積金）在0元到16萬元的范圍內(nèi)，包括8000元的年終獎。每月發(fā)放的工資薪金所使用的稅率涉及3%到25%，年終獎發(fā)放的是一個(gè)小于18000元的固定數(shù)額，適用3%的稅率。從K大學(xué)年終獎的發(fā)放額度上來看，合理性就有所欠缺，根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，稅率為3%的年終獎額度最高可以發(fā)放到18000元，18000元/12=1500元，適用3%稅率，在該年度總收入不變的情況下，如果增加年終獎的發(fā)放額度，部分員工可能會因降低每月發(fā)放的工資薪金所適用的稅率級次，從而降低承擔(dān)的個(gè)人所得稅。所以，K大學(xué)每月發(fā)放的工資薪金及每年發(fā)放一次的年終獎額度可確定出一個(gè)更為合理可行的發(fā)放方案，降低教職工負(fù)擔(dān)。

第二步，具體測算，確定各收入范圍的工資薪金與年終獎發(fā)放比重。工資薪金個(gè)人所得稅的計(jì)算公式是：應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-速算扣除數(shù)，應(yīng)納稅所得=扣除社保及公積金收入-扣除費(fèi)用（3500元）。根據(jù)計(jì)算公式，對照工資薪金所得適用個(gè)人所得稅累進(jìn)稅率表，可以得出不同的應(yīng)納稅所得所適用的稅率和速算扣除數(shù)不同。在全年均衡發(fā)放工資薪金的基礎(chǔ)上，根據(jù)公式可得出所適用各級稅率的全年收入分層，分層情況詳見表3。

根據(jù)全年一次性獎金的計(jì)算公式，發(fā)放不同金額的年終獎，將會適用不同的稅率，全年一次性獎金按所適用稅率分層的情況詳見表4。

根據(jù)個(gè)人所得稅的相關(guān)規(guī)定，工資薪金與年終獎收入分開計(jì)算稅金，因此，年收入總額拆分為工資薪金與年終獎會承擔(dān)不同的個(gè)稅。分析表3、4年度工資薪金所得收入分層表、全年一次性獎金收入分層表中的收入數(shù)，來測算兩種收入如何分配才會使承擔(dān)的個(gè)人所得稅降低，測算分收入階段進(jìn)行。

第一階段，年收入在42000元以下的測算。

當(dāng)職工年收入在42000元以下時(shí)，收入全部分配至工資薪金年度內(nèi)每月平均發(fā)放，不再分配至年終獎發(fā)放，按這樣的方式分配，職工的個(gè)人所得稅為0。收入在42000元以下，仍然分配部分額度至年終獎發(fā)放，例如按K大學(xué)8000元/人的標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放，年終獎將按3%稅率計(jì)算所得稅，產(chǎn)生個(gè)人所得稅。

例3，某教師年2013年年收入為41000元，全部的收入按工資薪金每月平均發(fā)放，其每月收入數(shù)尚低于費(fèi)用扣除數(shù)3500元，應(yīng)納稅所得為0，應(yīng)納稅額為0。假如其收入中33000按工資薪金每月平均發(fā)放，每月發(fā)入數(shù)額為2750元，8000元按年終獎發(fā)放，其工資薪金個(gè)人所得稅為0，年終獎的應(yīng)納稅所得額為8000-750=7250元，計(jì)算年終獎的稅率為3%，年終獎應(yīng)納稅額217.5元（7250×3%）。

因此，當(dāng)職工年收入小于等于42000元時(shí)，年收入全部分配至工資薪金按月平均發(fā)放，此時(shí)承擔(dān)的個(gè)稅較低，收入分配至年終獎發(fā)入的數(shù)額越大將會承擔(dān)更多的個(gè)人所得稅。

第二階段，年收入為42001元至78000元測算。

教職工收入在42001元與78000元之間時(shí)，可有幾種將收入分配至工資薪金與年終獎比例的方案。一是工資薪金與年終獎所使用稅率均為3%的方案；二是不發(fā)放年終獎，將全部收入作為工資薪金發(fā)放，或年終獎數(shù)額較低，年終獎使用的稅率為3%，導(dǎo)致工資薪金所適用稅率提高到10%的方案；三是年終獎發(fā)放超過18000元，稅率為3%時(shí)的數(shù)額，此時(shí)，年終獎適用稅率為10%，工薪適用稅率為3%。

例4，某教師2013年年收入為78000元，如果按工資薪金與年終獎所使用稅率均為3%的方案，年終獎發(fā)放數(shù)額應(yīng)為18000元，工資薪金的發(fā)放數(shù)額為60000元，此時(shí)2013年工資薪金個(gè)人所得稅為540元，年終獎個(gè)人所得稅為540元，合計(jì)1080元。

按年終獎使用稅率3%，工資薪金使用稅率10%，分配年終獎與工資薪金的發(fā)放數(shù)。按K大學(xué)8000元標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放年終獎，70000元作為工薪每月均衡發(fā)放。8000元年終獎個(gè)人所得稅為240元，70000元工資薪金個(gè)人所得稅為1540元，合計(jì)個(gè)人所得稅為1780元。

按年終獎適用稅率10%，工薪適用于稅率3%，分配年終獎與工資薪金的發(fā)放數(shù)。設(shè)年終獎發(fā)放數(shù)額為20000元，58000元作為工薪每月均衡發(fā)放。年終獎的個(gè)人所得稅為2000元，工資薪金個(gè)人所得稅為480元，合計(jì)個(gè)人所得稅為2480元。

所以，在年收入為42001元至78000元時(shí)，應(yīng)使年終獎與工資薪金所分配發(fā)放數(shù)所適用的稅率均為3%，此時(shí)，承擔(dān)的個(gè)人所得稅最低。

第三階段，年收入為78001元至114000元測算。

教職工年收入在78001元至114000元時(shí)，一是年終獎稅率為3%，工資薪金稅率為10%的方案；二是年終獎及工資薪金適用稅率均為10%的方案；三是年終獎稅率為3%，工資薪金適用稅率為20%的方案。

例5，某教師2013年收入為109000元，按年終獎稅率為3%，工資薪金稅率為10%的方案，發(fā)放年終獎18000元，91000元作為工資薪金每月均衡發(fā)放。年終獎的個(gè)人所得稅為540元，工資薪金的個(gè)人所得稅為3640元，2013年合計(jì)承擔(dān)個(gè)人所得稅為4180元。

年終獎及工資薪金適用稅率均為10%的方案，年終獎發(fā)放40000元，69000元作為工資薪金每月均衡發(fā)放。年終獎個(gè)人所得稅為4000元，工資薪金個(gè)人所得稅為1440元，2013年個(gè)人所得稅合計(jì)為5440元。

年終獎稅率為3%，工資薪金適用稅率為20%的方案。年終獎發(fā)放10000元，99000元作為工資薪金每月均衡發(fā)放。年終獎個(gè)人所得稅為300元，工資薪金個(gè)人所得稅為4740元，2013年個(gè)人所得稅合計(jì)為5040元。

所以，教職工年收入在78001元至114000元時(shí)，在根據(jù)年終獎適用稅率確定年終獎發(fā)放數(shù)額時(shí)，盡可能確定的發(fā)放數(shù)額為該稅率所對應(yīng)的最高收入數(shù)，即適用3%稅率的年終獎發(fā)放數(shù)為18000元，此時(shí)，工資薪金發(fā)入數(shù)額適用稅率為10%，此方案所承擔(dān)的個(gè)人所得稅是三個(gè)方案中最低的。

第四階段，年收入為114001元至168000元測算。

教職工年收入在114001元至168000元時(shí)，一是年終獎稅率為3%，工資薪金稅率為20%的方案；二是年終獎及工資薪金適用稅率均為20%的方案；三是年終獎稅率為10%，工資薪金適用稅率為20%的方案。

例6，某教師2013年收入為165000元，年終獎稅率為3%，工資薪金稅率為20%的方案，發(fā)放18000元年終獎，147000元作為工資薪金每月均衡發(fā)放。年終獎個(gè)人所得稅為540元，工資薪金個(gè)人所得稅為14340元，2013年合計(jì)個(gè)人所得稅為14880元。

年終獎及工資薪金適用稅率均為20%的方案，發(fā)放57000元年終獎，108000元作為工資薪金每月均衡發(fā)放。年終獎個(gè)人所得稅為11400元，工資薪金個(gè)人所得稅為6540元，2013年合計(jì)個(gè)人所得稅為17940元。

年終獎稅率為10%，工資薪金適用稅率為20%的方案，發(fā)放51000元年終獎，114000元作為工資薪金每月均衡發(fā)放。年終獎個(gè)人所得稅為5100元，工資薪金個(gè)人所得稅為7740元，2013年合計(jì)個(gè)人所得稅為12840元。

因此，教職工年收入在114001元至168000元之間時(shí)，年終獎收入適用的個(gè)人所得稅稅率為10%，工資薪金收入適用的個(gè)人所得稅稅率為20%時(shí)，所確定的年終獎及工資薪金數(shù)的發(fā)放方案所承擔(dān)的個(gè)人所得稅是最低的。

根據(jù)以上的測算，可以將收入分段處理，不同額度收入采用不同的年終獎與工資薪金配比方案，從而達(dá)到降低職工承擔(dān)的個(gè)人所得稅，各方案的收入數(shù)、適用稅率、分配的年終獎和工資薪金的額度等內(nèi)容詳見表5。具體操作就是根據(jù)年收入判斷出年終獎與工資薪金配比適用的方案，按方案中的年終獎及工資薪金適用稅率得出年終獎和工資薪金的額度范圍，在不超過年收入總數(shù)的情況下，按上一步得出的年終獎和工資薪金的額度進(jìn)行分配發(fā)放。

第三，分配方案具體運(yùn)用。

例7，例1中凌老師2013年年收入為83572.28元，按個(gè)人所得稅籌劃的方案，在表5中查找到，83572.28元介于78000元至114000元之間，因此，適用3%年終獎稅率，適用10%工資薪金稅率，年終獎額度根據(jù)附表中范圍確定為18000元，工資薪金65572.28元。計(jì)算2014年個(gè)人所得稅：年終獎個(gè)人所得稅=18000×3%=540元，工資薪金個(gè)人所得稅=（65572.28-3500×12）×10%-105×12=1097.23元，合計(jì)1637.23元。張老師在實(shí)際中繳納的稅款為2663.28元。通過稅務(wù)籌劃，凌老師可節(jié)省個(gè)人所得稅1026.05元。

三 結(jié)論

通過上述的分析，高校教職工每月收入數(shù)與所承擔(dān)的課時(shí)相關(guān)、每月發(fā)放數(shù)額并不完全相等的特點(diǎn)。另外，存在科研項(xiàng)目獎勵費(fèi)，發(fā)放獎勵當(dāng)月收入較高，而在其他月份收入低，即收入不均衡。根據(jù)特點(diǎn)，通過測算可以在月收入與年終獎之間進(jìn)行平衡，將收入盡可能地納入低一檔的稅級上，與之相對應(yīng)的稅率也會降低，從而達(dá)到了合理繳稅的目的。年終獎適用的稅率始終不高于月薪適用的稅率，說明一定數(shù)額的收入在確定的年薪水平以下，均攤到月的方法優(yōu)于年終獎發(fā)放的方法。

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〔責(zé)任編輯：龐遠(yuǎn)燕〕