稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)調(diào)研報(bào)告

摘 要：稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)是稅務(wù)執(zhí)法責(zé)任制落實(shí)到每個(gè)崗位所衍生出來(lái)的范疇。稅務(wù)人員在實(shí)際工作中由于各種因素導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)與稅務(wù)干部面臨很大的風(fēng)險(xiǎn)。如何預(yù)防和控制，本文進(jìn)行了初步探討。

關(guān)鍵詞：稅收?qǐng)?zhí)法 風(fēng)險(xiǎn)

隨著我國(guó)稅制改革的不斷深化，公民的法制觀念和依法保護(hù)自身合法權(quán)益意識(shí)不斷增強(qiáng)，社會(huì)各界對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法工作給予高度關(guān)注，納稅人的稅收法制觀念也隨之不斷提高，他們對(duì)稅收政策的掌握能力也在不斷增強(qiáng)，稅務(wù)干部的執(zhí)法行為時(shí)刻在接受著多層次的監(jiān)督和制約。因此，稅務(wù)干部在行政執(zhí)法過(guò)程中無(wú)論是在執(zhí)行稅收政策、執(zhí)法程序還是在公開(kāi)辦稅、優(yōu)化服務(wù)等方面，都要在法制、公平、文明、效率上下功夫。如果稅收?qǐng)?zhí)法人員在執(zhí)法上稍不注意，就有受到法紀(jì)懲處的危險(xiǎn)，這對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法人員來(lái)說(shuō)是一種風(fēng)險(xiǎn)。這種執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)前在基層稅務(wù)系統(tǒng)尤為明顯，如不加以解決，必將影響稅收事業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展和稅務(wù)干部的健康成長(zhǎng)。

一、稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的含義及表現(xiàn)形式

稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)主要是指在稅收?qǐng)?zhí)法過(guò)程中，因?yàn)閳?zhí)法主體的作為（主要指不當(dāng)作為）和不作為可能使稅收管理職能失效以及對(duì)執(zhí)法主體和執(zhí)法人員本身造成損害的各種不利后果或不利影響。

由于執(zhí)法過(guò)錯(cuò)責(zé)任追究的推行，稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)普遍存在于稅務(wù)機(jī)關(guān)稅源管理的各個(gè)崗位，大體分來(lái)，稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)可以分為以下幾個(gè)類(lèi)別：

（一）稅收管理風(fēng)險(xiǎn)。這類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)主要是指在稅收管理過(guò)程中由于管理員的未作為、未完全作為或錯(cuò)誤作為而形成的影響和后果。它幾乎涉及到稅務(wù)機(jī)關(guān)日常稅源管理的各個(gè)崗位，稅源管理中每一項(xiàng)基礎(chǔ)管理事項(xiàng)，如稅務(wù)登記不準(zhǔn)確、納稅人性質(zhì)認(rèn)定錯(cuò)誤、一般納稅人資格和增值稅專(zhuān)用發(fā)票領(lǐng)用審核不嚴(yán)、減免稅概念劃分錯(cuò)誤、“雙定戶”定額程序不全、一般納稅人進(jìn)項(xiàng)抵扣審核不嚴(yán)、日常納稅輔導(dǎo)不細(xì)致造成納稅漏洞等等。這類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)從日常表象上不易察覺(jué)，最容易忽視，而實(shí)際最終造成的后果將可能是極其嚴(yán)重的甚至要負(fù)擔(dān)法律責(zé)任。如稅務(wù)登記不準(zhǔn)確將對(duì)以后在對(duì)納稅人實(shí)施管理中稅種確定、稅率確定、征收方式確定等方面造成困難，特別是在對(duì)納稅人實(shí)施稅務(wù)檢查中對(duì)案件的最終定性將造成極大的困難;對(duì)一般納稅人資格審核和專(zhuān)用發(fā)票審核不嚴(yán)，若是日常管理松懈，監(jiān)控不力，一旦出現(xiàn)納稅人虛開(kāi)專(zhuān)用發(fā)票案件，除對(duì)國(guó)家稅收造成流失外，資格認(rèn)定整個(gè)環(huán)節(jié)將會(huì)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。同時(shí)，這類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)還將有可能成為其他稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的誘因，導(dǎo)致更嚴(yán)重的風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。

（二）稅收檢查風(fēng)險(xiǎn)。這類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)主要涉及到稅務(wù)稽查及稅收法制崗位。從目前的情況看，這類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)普遍存在于稅務(wù)執(zhí)法行為的三個(gè)方面：一是實(shí)體性方面，即對(duì)法律舉證的有效性，這是當(dāng)前執(zhí)法中最為薄弱的環(huán)節(jié)，一旦發(fā)生稅務(wù)行政復(fù)議和行政訴訟，敗訴的概率就會(huì)很高。二是程序性方面，程序違法主要是指違反法定方式或者是違反法定的具體要求。稅務(wù)機(jī)關(guān)的日常具體行政行為中，往往重實(shí)體、輕程序。三是引用法律法規(guī)不準(zhǔn)確，在《稅務(wù)處理決定書(shū)》、《稅務(wù)處罰決定書(shū)》中定性和處理不是引用法律法規(guī)等高級(jí)次條文，而是引用內(nèi)部文件、工作規(guī)程等低級(jí)次條文，且引用的條款不準(zhǔn)確，適用性和針對(duì)性不強(qiáng)，導(dǎo)致定性模糊、征納雙方爭(zhēng)議過(guò)大，從而敗訴。

二、稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因分析

探究稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)形成的原因，要從稅收管理人員、稅務(wù)機(jī)關(guān)以及他們所處的法律、社會(huì)環(huán)境兩個(gè)方面來(lái)分析：

（一）政策因素。政策性風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在規(guī)范性文件的制定上。各級(jí)單位為了更好地落實(shí)好上級(jí)文件精神，往往都會(huì)結(jié)合本地實(shí)際制定更加詳細(xì)、更加具體的操作辦法和規(guī)定。這些辦法和規(guī)定雖然對(duì)提高稅收征管質(zhì)量和稅務(wù)人員的工作積極性起到一定的作用，但卻忽視了對(duì)本系統(tǒng)人員的法律保護(hù)，一旦出了問(wèn)題，也為司法機(jī)關(guān)追究稅務(wù)人員的責(zé)任提供了依據(jù)。如目前大力推行的納稅評(píng)估方式，既沒(méi)有明確的法律定位，又缺乏規(guī)范的操作規(guī)程，就是國(guó)家稅務(wù)總局臨時(shí)制定的《納稅評(píng)估管理辦法》，其操作性也不是很強(qiáng)。各基層單位在實(shí)際操作中方式各不相同，管理不像管理，稽查不像稽查，隱患較大。像納稅評(píng)估稅款的定性及人庫(kù)問(wèn)題，在當(dāng)前使用的“綜合征管軟件V2.0”中就沒(méi)有這一模塊，如果按“查補(bǔ)稅款”人庫(kù)，就變成了稽查模式;如果按一般申報(bào)入庫(kù)，又變成了征管模式。有些稅務(wù)機(jī)關(guān)為了取得納稅人的配合，向納稅人宣傳納稅評(píng)估是稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展的一項(xiàng)優(yōu)化服務(wù)措施，在納稅評(píng)估中發(fā)現(xiàn)的偷稅行為也不轉(zhuǎn)交稽查處理。又如稅務(wù)機(jī)關(guān)為了方便管理制定了各種納稅管理辦法，像《停歇業(yè)管理辦法》、《轉(zhuǎn)非、注銷(xiāo)管理辦法》等，這些在法律上應(yīng)視同稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人發(fā)出的約束雙方的要約式行為，在實(shí)際執(zhí)行中，稅務(wù)機(jī)關(guān)往往根據(jù)自身需要而隨意朝令夕改，已經(jīng)形成了事實(shí)上的毀約。這些問(wèn)題如果得不到及時(shí)的解決，一旦被司法機(jī)關(guān)抓住把柄，就會(huì)帶來(lái)嚴(yán)重的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

（二）內(nèi)在因素。一是稅收?qǐng)?zhí)法人員業(yè)務(wù)不熟，違反執(zhí)法程序引起的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。部分稅務(wù)執(zhí)法人員不思進(jìn)取，得到且過(guò)，不深人學(xué)習(xí)和鉆研稅收業(yè)務(wù)，不懂裝懂，憑感覺(jué)、憑經(jīng)驗(yàn)、憑關(guān)系執(zhí)法而造成執(zhí)法錯(cuò)誤。二是稅收?qǐng)?zhí)法人員對(duì)稅法及相關(guān)法律的理解有偏差，執(zhí)法質(zhì)量不高。如制作稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)不嚴(yán)謹(jǐn)、不規(guī)范，使用文書(shū)或引用法律條文錯(cuò)誤，執(zhí)法中不注意收集證據(jù)或收集的證據(jù)證明力不強(qiáng)等，給行政相對(duì)人或司法機(jī)關(guān)追究留以口實(shí)。三是執(zhí)法人員隨意執(zhí)法留下風(fēng)險(xiǎn)隱患。如在進(jìn)行納稅檢查或送達(dá)稅務(wù)文書(shū)時(shí)，因熟人熟臉而不出示稅務(wù)檢查證明或一人前往等。四是因惰性引起的不作為而產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。如漏征漏管戶的管理跟不上。五是稅務(wù)人員濫用職權(quán)、玩忽職守、徇私舞弊帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。如不征或少征稅款，徇私出售發(fā)票，虛假抵扣稅款、出口退稅，得了好處不移送達(dá)到刑事標(biāo)準(zhǔn)的稽查案件等。

（三）外部因素。這方面主要是來(lái)自地方政府對(duì)稅收工作的干涉。在當(dāng)前各地都在努力發(fā)展經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下，部分基層地方政府把依法治稅同發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)對(duì)立起來(lái)。為了招商引資，搞活地方經(jīng)濟(jì)，私自出臺(tái)各種稅收優(yōu)惠政策，干預(yù)稅收?qǐng)?zhí)法，然而出現(xiàn)問(wèn)題以后還要稅務(wù)機(jī)關(guān)承擔(dān)責(zé)任。另外，稅收立法與我國(guó)法律體系之間仍存在不協(xié)調(diào)，使稅法與其他法律法規(guī)的銜接不通暢，造成相關(guān)部門(mén)協(xié)稅護(hù)稅意識(shí)不強(qiáng)，影響了稅法的實(shí)施效力，容易形成執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。還有，隨著法律的逐步普及，公民、法人依法維權(quán)和自我保護(hù)意識(shí)不斷增強(qiáng)，使稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的變數(shù)更大。因此，國(guó)稅部門(mén)在征管理念、執(zhí)法體制、征管方式等方面的標(biāo)準(zhǔn)和要求仍需不斷改進(jìn)和完善。

三、稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的防范與化解

研究執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的目的是為了防范與化解執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，從而有效保護(hù)執(zhí)法人員的執(zhí)法安全，全面提高執(zhí)法效率。要防范和化解稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，就必須圍繞著建立“平安國(guó)稅、和諧國(guó)稅、陽(yáng)光國(guó)稅、效能?chē)?guó)稅”而展開(kāi)，主要從以下幾個(gè)方面著手：

（一）提高稅務(wù)執(zhí)法隊(duì)伍素質(zhì)，增強(qiáng)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

一是要強(qiáng)化法制觀念。稅務(wù)人員對(duì)于新形勢(shì)下的稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境要有清醒的認(rèn)識(shí)，要知法、懂法，樹(shù)立法制意識(shí)，強(qiáng)化法制觀念，正確對(duì)待和行使法律賦予的權(quán)利，依法行政，依法辦事，謹(jǐn)慎執(zhí)法，克服執(zhí)法行為中的僥幸和麻痹心理，做到警鐘長(zhǎng)鳴，防微杜漸，使自己的執(zhí)法行為不偏離法律的軌跡運(yùn)行。二是要轉(zhuǎn)變執(zhí)法方式。要改變習(xí)慣的、傳統(tǒng)的工作思維和征收方式，屏蔽求簡(jiǎn)單而忽略程序，求快捷而忽略方式的現(xiàn)象，避免和減少執(zhí)法過(guò)程中的拖拉和隨意性。要在稅收管理理念、稅收服務(wù)意識(shí)、稅收征收習(xí)慣、職業(yè)道德觀念等方面與時(shí)俱進(jìn)，提高對(duì)事務(wù)的判斷力，提升處事經(jīng)驗(yàn)，盡可能減少風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。三是要加強(qiáng)稅收業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高稅務(wù)干部的執(zhí)法水平。稅務(wù)部門(mén)是政策業(yè)務(wù)很強(qiáng)的部門(mén)。因此，一定要把稅收業(yè)務(wù)培訓(xùn)放在重要位置，要完善激勵(lì)機(jī)制，充分發(fā)揮干部的主觀能動(dòng)性，使干部主動(dòng)學(xué)習(xí)鉆研稅收業(yè)務(wù)，提高執(zhí)法水平，鼓勵(lì)干部報(bào)考注冊(cè)稅務(wù)師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師等，按照人員的不同層次或工作需要，安排干部分期分批接受專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)或知識(shí)更新教育，為干部應(yīng)對(duì)和防范風(fēng)險(xiǎn)打下基礎(chǔ)。

（二）建立健全規(guī)章制度，完善各項(xiàng)稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督措施。

建立健全各項(xiàng)規(guī)章制度，加大執(zhí)法檢查和執(zhí)法監(jiān)察力度，注意從重點(diǎn)環(huán)節(jié)、重點(diǎn)問(wèn)題和重點(diǎn)部位人手，完善各項(xiàng)監(jiān)督措施。一是強(qiáng)化稅收?qǐng)?zhí)法行為的事前監(jiān)督。堅(jiān)持公開(kāi)文明辦稅，提高辦稅透明度。公開(kāi)稅收基本法律法規(guī)、執(zhí)法依據(jù)、執(zhí)法程序、執(zhí)法主體、執(zhí)法權(quán)限、執(zhí)法責(zé)任、處理處罰結(jié)果等，實(shí)行“陽(yáng)光辦稅”，自覺(jué)接受監(jiān)督，減少執(zhí)法過(guò)錯(cuò)，做到有錯(cuò)及時(shí)糾正，避免執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。二是強(qiáng)化稅收?qǐng)?zhí)法行為的事中監(jiān)督。要認(rèn)真執(zhí)行重大稅務(wù)案件集體審理制度，嚴(yán)格依照法定權(quán)限審理、報(bào)備本級(jí)權(quán)限內(nèi)的稅務(wù)案件。要實(shí)行重大涉稅事項(xiàng)集體決策審議制度，對(duì)超過(guò)一定額度的審批事宜，實(shí)行集體審批，民主決策，分散和降低執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。三是要強(qiáng)化執(zhí)法行為的事后監(jiān)督。要強(qiáng)化稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督檢查，嚴(yán)格執(zhí)行稅務(wù)行政復(fù)議制度，增強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)的自我糾錯(cuò)能力。對(duì)稅款入庫(kù)、退庫(kù)、欠稅審批等各項(xiàng)工作要制定嚴(yán)格的工作規(guī)程，嚴(yán)格日常的會(huì)計(jì)核算，加強(qiáng)對(duì)稅收征管情況的監(jiān)督，防范和制止各種違法違紀(jì)行為的發(fā)生。四是細(xì)化執(zhí)法崗責(zé)體系，規(guī)范各執(zhí)法崗位及各環(huán)節(jié)之間的有效銜接和程序。強(qiáng)化評(píng)議考核，充分發(fā)揮稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制的功效，建立起以稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制為核心的目標(biāo)管理考核機(jī)制;嚴(yán)格過(guò)錯(cuò)責(zé)任追究，對(duì)存在執(zhí)法過(guò)錯(cuò)的人員，應(yīng)及時(shí)進(jìn)行追究，有效地防止權(quán)力濫用，減少違法違規(guī)的行為，及時(shí)化解可能存在的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

（三）加強(qiáng)部門(mén)協(xié)作溝通，創(chuàng)造良好的執(zhí)法外部環(huán)境。

在日常工作中，自覺(jué)接受人大、政協(xié)和社會(huì)各界的監(jiān)督，積極爭(zhēng)取地方黨政部門(mén)和上級(jí)主管部門(mén)的理解及支持。當(dāng)?shù)胤近h委、政府的行政命令與部門(mén)職能相沖突時(shí)，應(yīng)耐心做好解釋、宣傳和協(xié)調(diào)工作，必要時(shí)向上級(jí)或相關(guān)部門(mén)反映情況。加強(qiáng)與各方面的聯(lián)系和溝通，爭(zhēng)取得到相關(guān)部門(mén)的配合和支持。如：與司法部門(mén)搞好協(xié)調(diào)配合，形成執(zhí)法合力;與執(zhí)法監(jiān)督部門(mén)加強(qiáng)信息互通，形成執(zhí)法后盾;與上級(jí)部門(mén)及同行加強(qiáng)信息聯(lián)系，形成執(zhí)法網(wǎng)絡(luò)，共同維護(hù)稅收秩序，營(yíng)造良好的稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境，進(jìn)一步化解可能出現(xiàn)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

（四）強(qiáng)化納稅服務(wù)，營(yíng)造和諧征納氛圍。

堅(jiān)持以人為本，牢固樹(shù)立納稅服務(wù)意識(shí)，保障納稅人的合法權(quán)益，并進(jìn)一步完善納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生爭(zhēng)議的稅收救濟(jì)制度。正確處理“執(zhí)法”與“維權(quán)”，“執(zhí)法”與“為民”的關(guān)系，在稅收?qǐng)?zhí)法中充分尊重納稅人權(quán)利，給納稅人充分的機(jī)會(huì)表達(dá)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法情況的意見(jiàn)和建議，引導(dǎo)納稅人正確行使權(quán)利，防止納稅人行使權(quán)利走向極端。在執(zhí)法中注意創(chuàng)新服務(wù)的內(nèi)容與形式，幫助納稅人解決實(shí)際困難，提高對(duì)納稅人的服務(wù)水平，實(shí)現(xiàn)在執(zhí)法中服務(wù)、在服務(wù)中執(zhí)法，營(yíng)造相互理解的和諧征納氛圍，化解因征納矛盾引發(fā)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

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（作者單位：閩南師范大學(xué)）