資產(chǎn)處置損益會計處理的一致性研究

崔海紅

一、引言

關(guān)于資產(chǎn)處置損益的確認(rèn)、計量和報告，財政部沒有制定統(tǒng)一的準(zhǔn)則加以規(guī)范，而是分散于各個具體準(zhǔn)則中，資產(chǎn)處置的會計處理存在內(nèi)在邏輯不一致的現(xiàn)象。會計信息的產(chǎn)生和報告過程影響了財務(wù)報告的透明度，最終影響整個資本市場的運行效率（吳溪，2012）。因此，對資產(chǎn)處置損益釆用統(tǒng)一的會計處理方法，有助于提高會計信息質(zhì)量，增強會計信息的價值相關(guān)性，幫助利益相關(guān)者做出正確的決策。中國證監(jiān)會要求上市公司對外披露的非經(jīng)常損益項目中，有多個項目直接涉及（比如：經(jīng)營類資產(chǎn)處置損益、投資類資產(chǎn)處置損益等）和間接涉及（比如：非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組產(chǎn)生的損益等）資產(chǎn)處置損益的披露。

證監(jiān)會2008年發(fā)布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號—非經(jīng)常性損益》采用列舉的方式，把列入非經(jīng)常性損益的內(nèi)容劃分為21項，非經(jīng)常性損益作為重要的監(jiān)管指標(biāo)，在認(rèn)定公司持續(xù)盈利能力方面發(fā)揮重要作用（李筱強，2008）。縱觀證監(jiān)會會計部發(fā)布的《上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則監(jiān)管報告》（2009年—2012年），非經(jīng)常性損益的發(fā)生額逐年增加，從2009年的805億元增加至2012年的1355.75 億元，對個別公司的盈虧有較大影響，以2012年為例，有522家上市公司非經(jīng)常性損益對公司凈利潤影響重大（超過50%），占全部上市公司的20.95% ；125 家上市公司發(fā)生非經(jīng)常性損益使得凈利潤實現(xiàn)了扭虧轉(zhuǎn)盈。

發(fā)生非經(jīng)常損益的具體項目而言，2009年1714 家上市公司發(fā)生非經(jīng)常性損益金額為805 億元，其中，除同公司正常經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)的有效套期保值業(yè)務(wù)外，持有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債產(chǎn)生的公允價值變動損益，以及處置交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債和可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益占非經(jīng)常性損益總額的比例最高，該項金額為294 億元，占非經(jīng)常性損益總額的36.51%；非流動性資產(chǎn)處置損益（包括已計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的沖銷部分）發(fā)生金額為167 億元，占非經(jīng)常性損益總額的20.74%，該兩項涉及資產(chǎn)處置的金額合計占非經(jīng)常性損益總額的比重 為57.25%。2010年2062家上市公司發(fā)生非經(jīng)常性損益金額為1107 億元，較2009年增長37.52%，非經(jīng)常性損益主要集中在除同公司正常經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)的有效套期保值業(yè)務(wù)外，持有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債產(chǎn)生的公允價值變動損益，以及處置交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債和可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益、非流動性資產(chǎn)處置損益（包括已計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的沖銷部分）和計入當(dāng)期損益的政府補助，三個項目合計為713.62 億元，占2010年非經(jīng)常性損益總額的85.51%。

由此可見，資產(chǎn)處置產(chǎn)生的損益成為非經(jīng)常損益的主要組成部分，資產(chǎn)處置行為成為大多數(shù)上市公司盈余管理的手段。魏濤等（2007）發(fā)現(xiàn)無論是虧損公司還是盈利公司，都非常倚重資產(chǎn)處置行為所產(chǎn)生的非經(jīng)常性損益進(jìn)行盈余管理。王福勝等（2013）認(rèn)為管理層有選擇處置資產(chǎn)和安排處置時間的自主權(quán)，有利用各類資產(chǎn)處置操縱盈余的具體動機，虧損公司和利潤下滑的公司傾向于通過資產(chǎn)處置增加報告盈余，以避免報告虧損和盈余下降；盈余上升公司傾向于通過資產(chǎn)處置減少報告盈余，以平滑盈余。

資產(chǎn)處置所涉及的利得和損失，主要反映利潤表的營業(yè)外收入/支出和投資收益等科目。營業(yè)外收入/支出和投資收益項目中有關(guān)資產(chǎn)處置的會計信息與股票價格之間是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，資產(chǎn)處置損益能否按照統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行會計處理，有序地在報表中列報，為使用者決策提供有價值的信息，是本文討論的主要問題。

本文的貢獻(xiàn)在于：在先前的文獻(xiàn)中，資產(chǎn)處置損益的會計處理僅研究過單項資產(chǎn)，或資產(chǎn)處置所涉及利潤表中的單個項目，本文通過梳理現(xiàn)有相關(guān)理論文獻(xiàn)，首次將所有類別資產(chǎn)作為研究對象，剖析資產(chǎn)處置會計處理的現(xiàn)狀及面臨的挑戰(zhàn)，提出調(diào)整利潤表相關(guān)項目，細(xì)化附注中的相關(guān)信息和增設(shè)統(tǒng)一會計科目等建議。

二、資產(chǎn)處置損益會計處理的現(xiàn)狀分析

（一）資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理

資產(chǎn)處置的主要方式有：出售、轉(zhuǎn)讓、報廢、毀損以及非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等，資產(chǎn)處置損益的會計處理主要涉及其他業(yè)務(wù)收入/支出、投資收益、營業(yè)外收入/支出等科目（如表1所示），涉及到的資產(chǎn)處置損益有些作為線上項目，比如其他業(yè)務(wù)收入/支出、投資收益；有些作為線下項目，比如營業(yè)外收入/支出，也就是說，資產(chǎn)處置損益可以作為日常經(jīng)營活動產(chǎn)生的損益計入營業(yè)利潤，也可以作為與日?；顒訜o關(guān)的項目在線下披露。

表1 資產(chǎn)處置損益確認(rèn)對比表

表2 2007—2012年上市公司非流動資產(chǎn)處置損益明細(xì)表

表3 非經(jīng)常損益對凈利潤的影響

從表1 中可以看出，投資性資產(chǎn)（包括各類金融資產(chǎn)和長期股權(quán)投資）的處置損益計入投資收益科目，投資性房地產(chǎn)的處置損益計入其他業(yè)務(wù)收入/支出，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)處置損益計入營業(yè)外收入/支出科目。資產(chǎn)處置的會計信息有些直接在會計報表中列示，比如非流動資產(chǎn)處置損益，雖然利潤表中單獨列示了非流動資產(chǎn)處置損益，但是該非流動資產(chǎn)并沒有包括所有非流動資產(chǎn)，僅指固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，并不包括長期股權(quán)投資、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)等。長期股權(quán)投資和各類金融資產(chǎn)的處置損益在會計報表附注中披露，但不在利潤表中列報；投資性房地產(chǎn)處置信息既不在會計報表中列報，報表附注中也沒有披露其相關(guān)信息。因此，資產(chǎn)處置的會計處理存在內(nèi)在邏輯不一致的現(xiàn)象，資產(chǎn)處置損益的列報缺乏一致性。由于投資性房地產(chǎn)處置損益的相關(guān)信息在上市公司會計報表中沒有列報，報表附注中也未披露，本文無法獲取投資性房地產(chǎn)處置損益的相關(guān)信息。

（二）非流動資產(chǎn)處置損益的現(xiàn)狀分析

下文從信息使用者和監(jiān)管者的角度，分別考察非流動資產(chǎn)處置損益占營業(yè)外收支凈額項目的比重、非流動資產(chǎn)處置損益在非經(jīng)營性損益中的發(fā)生情況，期望能為信息使用者獲取有效信息提供幫助，為監(jiān)管機構(gòu)完善監(jiān)管政策提供參考。

1.非流動資產(chǎn)處置損益與凈利潤

以中國A 股市場上市公司為樣本，因金融行業(yè)資產(chǎn)管理的特殊性，剔除了金融行業(yè)，統(tǒng)計了2007-2012期間非流動資產(chǎn)處置損益、營業(yè)外收支凈額（營業(yè)外收入減去營業(yè)外支出）和凈利潤的發(fā)生情況（如表2 所示）。非流動性資產(chǎn)處置損益數(shù)據(jù)直接從利潤表中營業(yè)外支出項目下取得，主要包括固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)處置損益。非流動資產(chǎn)處置損益占營業(yè)外收支凈額的比重在2007-2009年波動較大，2010年之后趨于平穩(wěn)，平均約占營業(yè)外收支凈額的15.62%，在營業(yè)外收支凈額中占據(jù)重要位置；非流動資產(chǎn)處置損益占凈利潤的比例平均為1.72%，可見，非流動資產(chǎn)處置損益對凈利潤具有較大的影響。

表4 2007-2012年上市公司非流動資產(chǎn)處置損益明細(xì)表

表5 2007-2012年上市公司長期股權(quán)投資和金融資產(chǎn)處置損益明細(xì)表

2.非流動資產(chǎn)處置損益與非經(jīng)常性損益

為了遏制上市公司利用一次性突擊確認(rèn)損益的手段粉飾利潤，達(dá)到規(guī)定的融資門檻，證監(jiān)會1999年提出非經(jīng)常性損益的概念。該概念經(jīng)歷數(shù)次修改，2008年，基于對新會計準(zhǔn)則認(rèn)識的深化，非經(jīng)常性損益概念突破了非經(jīng)營性，第一次明確提出即使是營業(yè)活動，但不是正常損益，也要納入非經(jīng)常性范疇。

非經(jīng)常性損益對公司凈利潤產(chǎn)生較大影響（如表3 所示），2009—2012年非經(jīng)常性損益占扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤比重平均約為6.82%，非經(jīng)常性損益項目成為監(jiān)管部門考核上市公司業(yè)績的一項重要指標(biāo)。

非經(jīng)常性損益的21 項內(nèi)容中，非流動資產(chǎn)處置損益項目發(fā)生頻率和發(fā)生金額居21 項之首。2007-2012期間，發(fā)生非流動資產(chǎn)處置損益的上市公司占全部上市公司（不包括金融行業(yè)）的比例逐年上升，由2007年的59.82%上升到2012年的83.99%。非流動資產(chǎn)處置損益的發(fā)生金額由2007年的60.84 億元上升到2012年的101.25億元（如表4 所示）。

從表4 可以看出，非流動資產(chǎn)損益成為非經(jīng)常損益的重要項目之一，非流動資產(chǎn)處置損益從發(fā)生頻率和發(fā)生金額來看，就其定義和性質(zhì)而言，更像是經(jīng)常性項目。因此，從報表披露和監(jiān)管指標(biāo)都可以看出非流動資產(chǎn)處置損益對凈利潤具有較大影響。

（三）金融資產(chǎn)處置損益的現(xiàn)狀分析

以中國A 股上市公司（不包括金融行業(yè)）為樣本，統(tǒng)計了2007-2012期間長期股權(quán)投資處置損益、金融資產(chǎn)處置損益、投資收益和凈利潤的發(fā)生情況（如表5 所示），投資收益中既包括持有期的收益，也包括處置長期股權(quán)投資、各類金融資產(chǎn)的損益，筆者從報表附注中獲取投資收益明細(xì)項目，手工篩選、匯總、計算出長期股權(quán)投資和金融資產(chǎn)處置損益的發(fā)生情況。從發(fā)生頻率來看，發(fā)生投資收益的上市公司中，有過半的上市公司發(fā)生了長期股權(quán)投資和金融資產(chǎn)的處置行為；從發(fā)生金額來看，長期股權(quán)投資和金融資產(chǎn)處置損益占投資收益的比例約為44.48%，長期股權(quán)投資處置損益和金融資產(chǎn)處置損益分別占凈利潤的比例約為4.12%和2.38%，長期股權(quán)投資處置損益和金融資產(chǎn)處置損益對投資收益、凈利潤具有較大影響。

綜上所述，非流動資產(chǎn)處置損益、長期股權(quán)投資處置損益和金融類資產(chǎn)處置損益合計金額占凈利潤的比重約為8%，從發(fā)生的頻率和發(fā)生金額的重要性而言，都有必要改進(jìn)對資產(chǎn)處置損益的列報方式。進(jìn)一步，與非流動資產(chǎn)處置損益相比，長期股權(quán)投資處置損益和金融類資產(chǎn)處置損益應(yīng)當(dāng)同非流動資產(chǎn)處置損益一樣在利潤表中單獨列示，這是因為長期股權(quán)投資處置損益和金融類資產(chǎn)處置損益分別占投資收益的比重均高于非流動資產(chǎn)處置損益占營業(yè)外收支凈額的比重，且長期股權(quán)投資處置損益和金融類資產(chǎn)處置損益占凈利潤的比重均高于非流動資產(chǎn)處置損益所占比重。

三、現(xiàn)行資產(chǎn)處置損益會計處理面臨的挑戰(zhàn)

（一）無法為監(jiān)管部門提供可靠的會計信息

我國目前沒有設(shè)置專門的科目對非經(jīng)常性損益進(jìn)行核算，現(xiàn)行利潤表上也沒有非經(jīng)常性損益這個項目，只是在其所包含項目發(fā)生時計入各個相關(guān)的科目，如營業(yè)外收入/支出、投資收益等科目。期末，根據(jù)證監(jiān)會對非經(jīng)常性損益披露的具體要求，從相關(guān)科目中提取有關(guān)信息重新計算，將其獨立出來，該信息生成模式不能保證非經(jīng)常損益項目披露的準(zhǔn)確性和客觀性。

就非經(jīng)常性損益包括的具體內(nèi)容而言，除同公司正常經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)的有效套期保值業(yè)務(wù)外，持有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債產(chǎn)生的公允價值變動損益，以及處置交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債和可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益（非經(jīng)常性損益列舉的第14 項），金融資產(chǎn)的持有損益與處置損益合并列報，審計師在審計過程中應(yīng)當(dāng)有意識地將金融資產(chǎn)的持有損益與處置損益分開，防止利用兩種損益范圍的混淆，虛計監(jiān)管利潤（崔文遷、陳敏，2010）。還有一些ST 上市公司無論經(jīng)營業(yè)績多么惡劣，總有辦法利用非經(jīng)常性損益項目堅決不退市，在連續(xù)兩年虧損后通過盈余管理扭虧為盈，將暫停上市或終止上市的風(fēng)險完全規(guī)避（趙勝男、葉建芳，2010）。

為了遏制上市公司利用一次性突擊確認(rèn)損益的手段粉飾利潤，達(dá)到規(guī)定的融資門檻，證監(jiān)會1999年提出非經(jīng)常性損益的概念。該概念經(jīng)歷數(shù)次修改，2008年，基于對新會計準(zhǔn)則認(rèn)識的深化，非經(jīng)常性損益概念突破了非經(jīng)營性，第一次明確提出即使是營業(yè)活動，但不是正常損益，也要納入非經(jīng)常性范疇。

（二）無法反映企業(yè)真實的盈利能力

盈利能力是報表使用者最為關(guān)注的指標(biāo)，經(jīng)營活動產(chǎn)生的收益是判斷企業(yè)經(jīng)營成果質(zhì)量的重要依據(jù)，現(xiàn)實中大量非經(jīng)營收益的存在，擾亂了利潤的可持續(xù)性和可重復(fù)性（繆艷娟，2005）。比如營業(yè)外收入/支出中核算的非流動資產(chǎn)處置損益、債務(wù)重組損益、非貨幣性資產(chǎn)交換形成的損益以及收到的政府補助等，因該項目核算內(nèi)容過于龐雜，在一定程度上降低了利潤信息的相關(guān)性。

由于與資產(chǎn)處置相關(guān)的準(zhǔn)則制度尚不完善，使得資產(chǎn)處置損益在現(xiàn)實中成為虧損上市公司突擊盈利的首選方式。但是，通過資產(chǎn)處置獲取的收益并不具備可持續(xù)性，而且某些資產(chǎn)的處置會對企業(yè)長期的發(fā)展帶來不利影響。

（三）不利于信息使用者獲取相關(guān)信息

投資收益由多種交易或事項共同影響而成，投資收益項目主要包括如下幾個部分：（1）權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資確認(rèn)的投資收益；（2）成本法核算的股權(quán)投資收到的現(xiàn)金股利；（3）交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資等收到的股利或利息而確認(rèn)的投資收益；（4）出售交易性金融資產(chǎn)或交易性金融負(fù)債，出售時點公允價值與賬面價值差異及公允價值變動損益轉(zhuǎn)入形成的投資收益；（5）出售可供出售金融資產(chǎn)，出售時點公允價值與賬面價值差異及公允價值累積變動額轉(zhuǎn)入形成的投資收益；（6）處置持有至到期投資、長期股權(quán)投資形成的投資收益等。由此可見，投資收益項目中不僅包括正常投資活動收到的收益，還包括金融類資產(chǎn)和長期股權(quán)投資的處置損益。投資收益項目提供的信息過于龐雜，沒有區(qū)分持有損益和處置損益兩類不同性質(zhì)的損益。

營業(yè)外收入/支出項目反映的內(nèi)容更為繁雜，不僅包括非流動資產(chǎn)處置損益，還包括其他與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無直接關(guān)系的各項支出，如非貨幣性資產(chǎn)交換損益、債務(wù)重組損益、公益性捐贈收入/支出、非常損益、盤虧損益等。同為資產(chǎn)處置損益，投資性房地產(chǎn)處置損益、金融類資產(chǎn)處置損益和長期股權(quán)投資處置損益計入營業(yè)利潤，處置非流動資產(chǎn)的損益計入營業(yè)外收入/支出，會計處理缺乏一致性，不利于報表使用者獲取客觀、真實的信息。

四、改進(jìn)資產(chǎn)處置損益會計處理的建議

現(xiàn)行資產(chǎn)處置的會計處理及其列報方式，不利于信息使用者做出正確決策，無法為監(jiān)管者實施有效控制提供幫助。為此，提出如下建議：

（一）正確認(rèn)識資產(chǎn)處置損益的屬性

關(guān)于利得和損失的規(guī)定，我國與美國不同，美國將利得和損失劃分為非常項目和正常項目，在劃分依據(jù)上，美國是從經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的性質(zhì)來判斷，我國則按經(jīng)濟業(yè)務(wù)本身來劃分。比如，出售固定資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)活動，我國將其劃分為非正常項目，由此產(chǎn)生的損益計入營業(yè)外收入/支出，而美國將其作為出售資產(chǎn)損益單獨列示。德國同樣區(qū)分非常收入、非常費用和非常凈損益列示，與我國營業(yè)外收入/支出相對應(yīng)。但兩國關(guān)于什么是正常、什么是非常卻又有不同的理解，處理固定資產(chǎn)、對外捐贈在我國看來是非常的事項，而在德國卻視為正常的業(yè)務(wù)。

國際會計準(zhǔn)則第1 號和美國財務(wù)會計公告第130 號均將非流動資產(chǎn)處置損益作為持續(xù)經(jīng)營項目收益或損失，而不是非正常或者非經(jīng)常項目。IFRS 和美國公認(rèn)會計準(zhǔn)則（GAAP）對于非流動資產(chǎn)的出售損益，是作為持續(xù)經(jīng)營的一部分在利潤表中列示，為了體現(xiàn)我國會計準(zhǔn)則的趨同，鑒于非流動資產(chǎn)、金融資產(chǎn)的處置損益的發(fā)生頻率和可重復(fù)性，建議將其處置活動產(chǎn)生的損益作為單獨項目在報表中列示。

（二）調(diào)整利潤表相關(guān)項目

IFRS 和GAAP 對利潤表的列報方式同我國差異較大，他們將利潤分為持續(xù)經(jīng)營和其他特殊項目，如終止經(jīng)營等。孟焰（2009）通過對美國非經(jīng)常性損益信息披露管制的分析，認(rèn)為將非常項目、前期事項調(diào)整和處置業(yè)務(wù)與正常的經(jīng)營損益分別置于損益表的不同部分，優(yōu)化了利潤表的組成結(jié)構(gòu)，為我國提供了重要的可借鑒的模板。

我國利潤表中沒有區(qū)分正常經(jīng)營和非持續(xù)經(jīng)營損益，資產(chǎn)處置產(chǎn)生的損益有些作為日常經(jīng)營損益在投資收益項目中列示，有些作為非日常利潤在營業(yè)外收入/支出項目中列示。我國利潤表應(yīng)該借鑒IFRS 的做法，讓企業(yè)根據(jù)自身需要，將經(jīng)常發(fā)生的但不正常的業(yè)務(wù)作為獨立的項目在利潤表中列示。在利潤表中增設(shè)資產(chǎn)處置損益項目，將分散在投資收益、營業(yè)外收入/支出中的有關(guān)資產(chǎn)處置的信息統(tǒng)一歸集到資產(chǎn)處置損益項目，減少營業(yè)外收入/支出包含的項目，改變目前營業(yè)外收入/支出包含的項目太多的現(xiàn)狀，提高利潤表的信息含量（葉建芳等，2013）。

魏濤等（2007）基于實證研究得出結(jié)論，建議將非經(jīng)常性損益作為會計核算的一項獨立內(nèi)容納入利潤表，并在附注中逐項進(jìn)行詳細(xì)披露。非經(jīng)常損益作為一項重要的監(jiān)管指標(biāo)，對凈利潤具有較大影響（約為6.82%）。非經(jīng)常性損益在利潤表中單獨列示，有助于信息使用者預(yù)測公司未來盈利的持續(xù)性，有助于股票投資者做出決策。

（三）增設(shè)統(tǒng)一的會計科目

2014年財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30 號——財務(wù)報表列報》中規(guī)定性質(zhì)或功能類似的項目，其所屬類別具有重要性的，應(yīng)當(dāng)按其類別在財務(wù)報表中單獨列報。關(guān)于重要性的界定標(biāo)準(zhǔn)，在準(zhǔn)則中給出了以項目性質(zhì)和發(fā)生金額兩個判斷標(biāo)準(zhǔn)。從性質(zhì)上來講，資產(chǎn)處置損益對企業(yè)的經(jīng)營成果有較大影響，甚至?xí)绊懙綀蟊硎褂谜咦鞒稣_的經(jīng)濟決策；從金額來講，資產(chǎn)處置損益金額占凈利潤的比重約為8%，各類資產(chǎn)處置損益在所屬單列項目的比重均超過20%。從性質(zhì)和金額兩方面看，資產(chǎn)處置損益都有必要在利潤表中單獨列報。

基于對國際會計準(zhǔn)則、美國等國家對資產(chǎn)處置列報方式的分析，我國應(yīng)區(qū)分持續(xù)經(jīng)營和資產(chǎn)處置產(chǎn)生的損益，重新界定營業(yè)外收入/支出的核算范圍，在利潤表中增設(shè)資產(chǎn)處置損益項目，將資產(chǎn)處置產(chǎn)生的損益從營業(yè)外收入/支出、投資收益項目中分離出來。鑒于非流動資產(chǎn)處置損益發(fā)生金額和頻率較高，可以作為利潤表中的一個項目在資產(chǎn)處置損益項目下單獨列示。資產(chǎn)處置損益項目下應(yīng)增設(shè)二級科目，分別核算非流動資產(chǎn)處置損益、長期股權(quán)投資處置損益、金融資產(chǎn)處置損益、債務(wù)重組產(chǎn)生的損益和非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益等。資產(chǎn)處置損益的二級科目核算的資產(chǎn)處置損益明細(xì)項目，應(yīng)在報表附注中分別列示。

（四）增加終止經(jīng)營的具體準(zhǔn)則

2001年8月美國FASB 發(fā)布的《長期資產(chǎn)減值或處置的會計處理》（簡稱FAS144）要求企業(yè)單獨列報持有以備出售的長期資產(chǎn)和負(fù)債，并在附注中列示其類別，同時在利潤表和現(xiàn)金流量表中區(qū)別終止持續(xù)經(jīng)營和終止經(jīng)營業(yè)務(wù)。2005年1月，國際財務(wù)會計報告第5號公告中指出企業(yè)應(yīng)該在利潤表中單獨列示終止經(jīng)營的有關(guān)信息。2008年IASB 在征求意見稿中提出了修改終止經(jīng)營的定義，并要求將企業(yè)終止經(jīng)營中已被處置或劃分為持有以備出售的部分單獨列報。

我國曾在2002年頒布《終止經(jīng)營征求意見稿》，但是在2006年頒布的38 項具體準(zhǔn)則中，沒有涵蓋終止經(jīng)營的具體準(zhǔn)則。在會計實務(wù)中仍有不少終止經(jīng)營的業(yè)務(wù)存在，如處置固定資產(chǎn)處置、無形資產(chǎn)形成的損益計入營業(yè)外收支，處置長期股權(quán)投資、金融資產(chǎn)等形成的損益計入投資收益等，會計處理的不一致，造成信息不具備可比性；僅在財務(wù)報表附注中披露終止經(jīng)營業(yè)務(wù)，掩蓋了重要的會計信息，上市公司會計信息缺乏完整性。

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