基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)視角的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模式思考

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內(nèi)控評(píng)價(jià)的建立是實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，有效的企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)體系能夠控制內(nèi)部控制的過(guò)程，實(shí)時(shí)監(jiān)督內(nèi)部控制的執(zhí)行，換句話說(shuō)，有效的內(nèi)控評(píng)價(jià)有助于企業(yè)內(nèi)控的制度化與規(guī)范化運(yùn)行與完善。我國(guó)企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系于2010年基本建立，但是對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)如何結(jié)合自身實(shí)際情況實(shí)施內(nèi)控制度一直是理論與實(shí)踐界熱烈討論的問(wèn)題，而基于會(huì)計(jì)記錄的內(nèi)控評(píng)價(jià)體系則為內(nèi)控制度發(fā)現(xiàn)其自身存在問(wèn)題的制度化與流程化管理提供依據(jù)，由此促使內(nèi)控制度充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》的正式頒布，從原則上確立了企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)的重要性，本文則基于實(shí)務(wù)需求，以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)模式進(jìn)行思考，從承載企業(yè)生產(chǎn)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的會(huì)計(jì)視角，探討出能夠?yàn)槲覈?guó)企業(yè)內(nèi)部控制的有效實(shí)施和持續(xù)改進(jìn)提供切實(shí)可行的操作指南。

一、基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)視角的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)模式整體架構(gòu)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)承載了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的活動(dòng)，提供了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系建立在會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)指標(biāo)的基礎(chǔ)上，是結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況進(jìn)行內(nèi)控制度評(píng)價(jià)模式探討的一個(gè)重要方向?；谄髽I(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的基本情況，而放眼于對(duì)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略具有重要意義的內(nèi)控制度評(píng)價(jià)體系或模式，是完善企業(yè)管理制度的著眼點(diǎn)之一，也是企業(yè)系統(tǒng)化的有機(jī)組成部分?！对u(píng)價(jià)指引》規(guī)定，企業(yè)需要對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行監(jiān)督，以評(píng)價(jià)系統(tǒng)在一段時(shí)間內(nèi)的運(yùn)行質(zhì)量。因此，可以將內(nèi)控評(píng)價(jià)視為內(nèi)部控制系統(tǒng)的構(gòu)成要素之一，討論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)與內(nèi)控評(píng)價(jià)系統(tǒng)的相互作用，并共同對(duì)內(nèi)控制度實(shí)施有效的監(jiān)督控制作用，是順理成章的思考方向，同時(shí)又是切實(shí)可行的實(shí)務(wù)操作。因此，基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)視角的企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)模式整體框架包括了評(píng)價(jià)主客體、評(píng)價(jià)目標(biāo)、評(píng)價(jià)指標(biāo)、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)方法與評(píng)價(jià)報(bào)告六個(gè)組成部分。

評(píng)價(jià)主體和評(píng)價(jià)客體基本明確。評(píng)價(jià)主體是指包括董事會(huì)在內(nèi)的各級(jí)管理者，評(píng)價(jià)客體則是企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)。明確了主客體，就能夠通過(guò)總結(jié)主客體行為的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指標(biāo)進(jìn)行客觀化描述，從而進(jìn)入下一步的內(nèi)控評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建步驟。

評(píng)價(jià)指標(biāo)是指對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的哪些方面進(jìn)行評(píng)價(jià)。在現(xiàn)行的研究之中，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)往往被納入績(jī)效評(píng)價(jià)的體系之中，尤其是上市公司績(jī)效評(píng)價(jià)體系，基于數(shù)據(jù)的可得性，內(nèi)部控制的有效性評(píng)價(jià)得以在此呈現(xiàn)。而且，都是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指標(biāo)如利潤(rùn)指標(biāo)，企業(yè)價(jià)值指標(biāo)，企業(yè)內(nèi)部管理的指標(biāo)體系如董事會(huì)開會(huì)次數(shù)、持股情況等等為基礎(chǔ)構(gòu)建的成套評(píng)價(jià)體系，因此，基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)或指標(biāo)的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的科學(xué)性與目標(biāo)性得以保證。

評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是判斷企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)是否達(dá)到有效性的基準(zhǔn)。評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的建立往往是建立在定性與定量分析的基礎(chǔ)上，如通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指標(biāo)之間建立的關(guān)系，并基于連續(xù)時(shí)間段的數(shù)據(jù)進(jìn)行特征提取，從而得出優(yōu)劣好壞的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)?？陀^的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，將有助于內(nèi)控評(píng)價(jià)體系建立與完善的科學(xué)化程度。

評(píng)價(jià)方法解決的是如何評(píng)價(jià)的問(wèn)題，即采用一定的方法運(yùn)用評(píng)價(jià)指標(biāo)和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，從而獲得評(píng)價(jià)結(jié)果，也就是需要了解企業(yè)的內(nèi)部控制究竟是否有效以及有效性程度的高低。如前所述，基于會(huì)計(jì)指標(biāo)在一定時(shí)間段內(nèi)，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效與內(nèi)控管理指標(biāo)建立的函數(shù)關(guān)系本身，就是評(píng)價(jià)方法。如評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)一樣，評(píng)價(jià)方法的客觀與科學(xué)性，將對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效與內(nèi)控制度之間的關(guān)系產(chǎn)生重要影響。另外，需要注意的是，基于財(cái)務(wù)績(jī)效與內(nèi)部管理指標(biāo)建立的內(nèi)部管理評(píng)價(jià)體系，往往是基于歷史數(shù)據(jù)基于評(píng)價(jià)方法的處理，產(chǎn)生出客觀的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，并將這一標(biāo)準(zhǔn)連續(xù)使用在今后內(nèi)控評(píng)價(jià)體系之中。

評(píng)價(jià)報(bào)告實(shí)際上屬于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)的信息輸出，也是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)的結(jié)論性文件。經(jīng)過(guò)了體系化內(nèi)控制度的評(píng)價(jià)，最終必然需要輸出結(jié)果呈現(xiàn)給對(duì)應(yīng)的信息需求方，如管理者、債權(quán)人與投資方，規(guī)范而客觀的評(píng)價(jià)報(bào)告成為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)的最后一個(gè)環(huán)節(jié)，也是成果展現(xiàn)的最終形式。

通過(guò)以上對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模式架構(gòu)的簡(jiǎn)單梳理，可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系中的各要素是自成一體，相互關(guān)聯(lián)的有機(jī)循環(huán)動(dòng)態(tài)均衡模式。具體而言，評(píng)價(jià)主體決定了評(píng)價(jià)目標(biāo)，即不同層次的管理者需要不同的內(nèi)控評(píng)價(jià)信息，最高層次的管理層需要戰(zhàn)略意義的內(nèi)控評(píng)價(jià)結(jié)果，依次降低分為管理內(nèi)控、操作內(nèi)控的評(píng)價(jià)目標(biāo)；不同層級(jí)的評(píng)價(jià)目標(biāo)必然要求基于不同級(jí)別的評(píng)價(jià)指標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)與方法進(jìn)行內(nèi)控評(píng)價(jià)。顯然，評(píng)價(jià)目標(biāo)成為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，是連接各評(píng)價(jià)要素的紐帶并為內(nèi)控制度評(píng)價(jià)的具體實(shí)施指明了方向。如上所述，評(píng)價(jià)目標(biāo)確立的定性化即明確為內(nèi)控的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，而評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是建立在評(píng)價(jià)方法的基礎(chǔ)上得以實(shí)現(xiàn)。誠(chéng)然，最后環(huán)節(jié)的評(píng)價(jià)報(bào)告的科學(xué)性與規(guī)范性是建立在前述要素的基礎(chǔ)上才能得以實(shí)現(xiàn)。

二、結(jié)束語(yǔ)

客觀的內(nèi)控評(píng)價(jià)體系是企業(yè)切合實(shí)際情況實(shí)施內(nèi)控流程的關(guān)鍵環(huán)節(jié)與要素。而客觀的內(nèi)控評(píng)價(jià)體系本身需要通過(guò)客觀、規(guī)范與科學(xué)的內(nèi)控評(píng)價(jià)要素的有機(jī)組成，構(gòu)造而成的內(nèi)控評(píng)價(jià)體系的模式化與流程化操作?；诖耍疚膬?nèi)部控制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)視角，基于當(dāng)前業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)套路，構(gòu)建出流程化體系化的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)模式。該系統(tǒng)是由評(píng)價(jià)主體、評(píng)價(jià)客體、評(píng)價(jià)目標(biāo)、評(píng)價(jià)指標(biāo)、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)方法和評(píng)價(jià)報(bào)告等基本要素所構(gòu)成。

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