關(guān)于煤層氣生產(chǎn)自用氣稅務(wù)及核算問題探討

中石油煤層氣有限責(zé)任公司臨汾分公司 張斌

一、煤層氣的生產(chǎn)方式

煤層氣采出作業(yè)也叫煤層氣排采，是利用機(jī)械舉升設(shè)備將井筒內(nèi)的水舉升到地面，逐步降低井底流壓。隨著井底流壓降低，逐步降低煤層的儲層壓力，迫使吸附在煤基質(zhì)孔隙內(nèi)表面的煤層氣被解吸，然后煤層氣再從天然或儲層改造產(chǎn)生的裂隙中滲流到井筒，從而被采出。煤層氣的采出方式?jīng)Q定了煤層氣生產(chǎn)需要經(jīng)歷前期的不斷抽水的排采過程，直至達(dá)到煤層氣解吸條件，煤層氣井才開始產(chǎn)氣。根據(jù)地質(zhì)條件的不同，這個過程短則半年，多則兩三年，是一項(xiàng)較大的支出。

隨著井底壓力降低、達(dá)到解吸臨界值，煤層氣井開始慢慢產(chǎn)氣，為了降低生產(chǎn)成本，這時候就需要更換成燃?xì)獍l(fā)電設(shè)備，使用自產(chǎn)的煤層氣發(fā)電來驅(qū)動抽采設(shè)備。相比于燃油發(fā)電，使用自產(chǎn)的煤層氣發(fā)電的成本低，僅相當(dāng)于燃油發(fā)電成本的三分之一左右。因此，在煤層氣生產(chǎn)過程中，消耗一定量的自產(chǎn)煤層氣用于排采生產(chǎn)，這是煤層氣生產(chǎn)方式和生產(chǎn)成本控制的需要。對于這部分自用氣的會計(jì)核算和稅務(wù)問題，企業(yè)和稅務(wù)部門對是否屬于視同銷售、是否需要繳納增值稅的問題上有不同的理解，需要進(jìn)行深入研究，提出解決方法，確保企業(yè)的合法經(jīng)營。

二、自用氣的會計(jì)核算探討

根據(jù)以上幾種行為，企業(yè)自產(chǎn)自用的貨物用于在建工程（非應(yīng)稅項(xiàng)目）時屬于視同銷售的第四項(xiàng)，作為視同銷售處理，征收增值稅銷項(xiàng)稅。在會計(jì)處理上，自產(chǎn)自用的貨物用于在建工程（非應(yīng)稅項(xiàng)目），并沒有真正銷售，不確認(rèn)收入。會計(jì)分錄為：

借：在建工程

貸：庫存商品

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

企業(yè)自產(chǎn)自用的貨物用于在建工程（應(yīng)稅項(xiàng)目）或用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品，不符合視同銷售的八種情形，不征收銷項(xiàng)稅。在會計(jì)處理上，自產(chǎn)自用的貨物用于在建工程，并沒有真正銷售，不確認(rèn)收入。會計(jì)分錄為：

借：在建工程

貸：庫存商品

對于煤層氣排采支出，需要區(qū)分收益性支出和資本性支出。根據(jù)劃分權(quán)益性支出和收益性支出的會計(jì)原則，凡支出的效益僅及于本會計(jì)期間(或一個營業(yè)周期)的，應(yīng)當(dāng)作為收益性支出；凡支出的效益及于幾個會計(jì)期間（或幾個營業(yè)周期）的，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出。由于前期的排采作業(yè)是煤層氣生產(chǎn)的必經(jīng)階段，支出的效益應(yīng)及于整個后續(xù)生產(chǎn)期間，因此在會計(jì)核算時，應(yīng)劃分核算標(biāo)準(zhǔn)，在開始排采到開始產(chǎn)氣階段作為資本性支出列支，不作為成本列支，從開始產(chǎn)氣開始，發(fā)生的成本應(yīng)作為收益性支出核算。因此，自用氣用于排采井發(fā)電時，如果在煤層氣井大批量產(chǎn)氣之前或通過管網(wǎng)利用反輸?shù)拿簩託獍l(fā)電的情況下，會計(jì)核算是應(yīng)作為資本性支出階段，在這一階段，屬于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅的在建工程，不作為視同銷售，不用納稅。

在煤層氣井大批量產(chǎn)氣之后，會計(jì)核算是應(yīng)作為收益性支出階段，屬于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅的產(chǎn)品，不作為視同銷售，不用納稅。

三、自用氣核算及稅務(wù)問題總結(jié)

對于煤層氣生產(chǎn)企業(yè)，在煤層氣井大批量產(chǎn)氣之前的資本性支出階段，當(dāng)自用氣用于排采井的燃?xì)獍l(fā)電時，將有一部分成本轉(zhuǎn)化為排采費(fèi)投資，進(jìn)入在建工程支出，增加當(dāng)期投資，因?yàn)楫?dāng)期生產(chǎn)成本降低，提高了當(dāng)期利潤；在煤層氣井大批量產(chǎn)氣的收益性支出階段，通過生產(chǎn)成本科目核算成本。當(dāng)自用氣用于排采井的燃?xì)獍l(fā)電時，耗用的自產(chǎn)氣從庫存商品再次計(jì)入生產(chǎn)成本，而庫存商品是由生產(chǎn)成本結(jié)轉(zhuǎn)的，最后相當(dāng)于所有的生產(chǎn)成本都轉(zhuǎn)為外銷氣的成本。這一自用氣用于連續(xù)的應(yīng)稅產(chǎn)品生產(chǎn)過程，可以將自用氣類比為產(chǎn)品生產(chǎn)過程中各個環(huán)節(jié)或者各道工序的半成品。該半成品（自用氣）將用于連續(xù)生產(chǎn)煤層氣公司的最終產(chǎn)品--煤層氣，從而在使用該自產(chǎn)半成品（自用氣）時，無須按照視同銷售的標(biāo)準(zhǔn)繳納增值稅。

因此，在煤層氣井大批量產(chǎn)氣的收益性支出階段，自產(chǎn)氣的使用由于不涉及收入和稅金問題（煤層氣資源稅也是免稅的），生產(chǎn)成本與不核算自用氣的成本是一樣的，經(jīng)營效果也是一樣的，建議這部分自用氣在與地方稅務(wù)部門溝通后，不予核算與計(jì)稅。

但是，不論是否進(jìn)行核算和繳納增值稅，對于自用氣進(jìn)行核算時，都需要準(zhǔn)確計(jì)量，以符合獲得煤層氣財政補(bǔ)貼的要求。根據(jù)國家現(xiàn)行的對煤層氣產(chǎn)業(yè)的支持政策，對煤層氣（瓦斯）開發(fā)利用進(jìn)行財政資金補(bǔ)貼，中央財政的補(bǔ)貼標(biāo)準(zhǔn)是按煤層氣（折純）每立方米0.2元進(jìn)行補(bǔ)貼，享受補(bǔ)貼的數(shù)量是按照可以準(zhǔn)確計(jì)量的煤層氣自用量和銷售量之和。前提是煤層氣開采企業(yè)已安裝可以準(zhǔn)確計(jì)量煤層氣抽采、銷售和自用的計(jì)量設(shè)備，并能準(zhǔn)確提供煤層氣開發(fā)利用量，才可以可享受中央的財政補(bǔ)貼。雖然需要安裝計(jì)量設(shè)備準(zhǔn)確計(jì)量，但這筆營業(yè)外收入遠(yuǎn)大于安裝計(jì)量設(shè)備的成本支出，因此企業(yè)需要重視對自用氣的計(jì)量工作。

[1] 劉亞彬.貴州煤田地質(zhì)構(gòu)造與瓦斯分布淺析[J]大科技,2012

[2] 李志偉.關(guān)于視同銷售的會計(jì)處理[J].中華會計(jì)學(xué)習(xí),2009