基于國際財務(wù)報告準則構(gòu)建統(tǒng)一會計語言的現(xiàn)實問題

胡 成

會計①本文中“會計”一詞指財務(wù)會計。是人類社會一項基礎(chǔ)性制度，其觀念深深根植于理性自利而又復(fù)雜的人性之中。 從“親兄弟，明算賬”的古訓(xùn)，到“天下未亂計先亂，天下欲治計乃治”的“關(guān)系治亂論”[1](P113)，無不反映了會計的重要性及其深遠的影響。 人們對會計本質(zhì)進行了不懈探求，提出了“多樣的構(gòu)想”[2](P305)：從“藝術(shù)論”[3](P9)“服務(wù)活動論”[4]“意識形態(tài)論”[5](P19)“歷史記錄論”[6](P74)“現(xiàn)實經(jīng)濟現(xiàn)實論”[2](P62)“信息系統(tǒng)論”[7](P184)“商品論”[8](P313)“控制機制論”[9](P7)，到廣為流傳的“商業(yè)語言論”[10](P1)（以下簡稱“會計語言論”）。 然而，在經(jīng)濟全球化日益加深的今天，會計語言論在會計眾多本質(zhì)屬性中無疑具有特殊重要的意義。

數(shù)百年來會計技術(shù)的傳播和數(shù)十年來會計國際化的努力，促成了會計語言論日漸深入人心。 進入新世紀以來，全球經(jīng)濟領(lǐng)域正經(jīng)歷一個重大變革：構(gòu)建和使用基于國際財務(wù)報告準則②為方便起見，國際財務(wù)報告準則（IFRS）在文中用作廣義，既包括國際會計準則理事會（IASB）制定的IFRS 及其解釋，又包括作為IASB 前身的國際會計準則委員會（IASC）制定的“國際會計準則”（IAS）及其解釋中目前仍有效的部分。（IFRS）的全球統(tǒng)一會計語言正在成為時代潮流。 當(dāng)然，也有人悲觀地稱之為“會計世界語”[11](P26)或“會計巴別塔”[12](P531)。

一、會計語言論概說

會計語言論發(fā)軔于英美流傳于全球。 從英語單詞“l(fā)anguage”的字面看，其含義有“語言”（人類交流的方法，或通過說或通過書寫，由一定結(jié)構(gòu)化或慣例的單詞構(gòu)成）、“非言語表達 （交際手段）”（表示任何非語言的表達或交流方法，如“身體語言”）、“特定社團（或國家）使用的語言”或“（編寫程序或運算規(guī)則的）計算機語言”幾個方面。 因此，“l(fā)anguage”是個多義詞，但共同之意在于“特定交流方式”。 會計雖不同于人類日常生活中書寫言說的自然語言，但它卻利用自然語言形成了專門的“詞匯”，創(chuàng)造出特定的“規(guī)則”，所提供的財務(wù)報告是企業(yè)利益相關(guān)者交流溝通企業(yè)財務(wù)信息的手段。 因此，會計和自然語言兩者之間存在潛在的匹配關(guān)系。

語言由符號和語法規(guī)則兩部分組成：符號是語言學(xué)用來辨別特定概念的對象，語法規(guī)則是指任何特定語言的句法排列。

會計具有與自然語言類似的組成部分：“數(shù)字、單詞、借方和貸方是會計學(xué)科所接受的獨一無二的符號……在會計中，語法規(guī)則則是指用來生成企業(yè)所有財務(wù)數(shù)據(jù)的所共有的一套程序……會計規(guī)則正式形成了天然語言的內(nèi)在結(jié)構(gòu)。 ”[2](P61)同時，與語法結(jié)構(gòu)對聽眾理解力的影響類似，“會計規(guī)則會影響會計信息用戶的決策”。 正因為會計存在這些可明確辨別的組成內(nèi)容、符號和語法規(guī)則，決定了會計具有商業(yè)語言的特質(zhì)。

由于會計在結(jié)構(gòu)與信息交流方面的語言特征，決定了其在減少信息不對稱、促進信任與合作、降低交易成本等方面發(fā)揮著不可替代的作用，會計語言論才被廣為認可和重視。

二、構(gòu)建基于IFRS 的統(tǒng)一會計語言簡析

歷史與現(xiàn)實表明，一些重要制度的統(tǒng)一能夠帶來顯著的規(guī)模收益和溢出效應(yīng)。 眾所周知，兩千多年前秦始皇一統(tǒng)天下后推行的“車同軌，書同文，行同倫”的制度變革對中華文明產(chǎn)生了積極而又深遠的影響。 當(dāng)今世界范圍內(nèi)統(tǒng)一采納的諸如國際民航規(guī)則、國際互聯(lián)網(wǎng)準則等全球標準，在確保航空安全和有序發(fā)展、 消除互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)技術(shù)壁壘等全球性問題方面作出了突出的貢獻。

語言是人類社會最基礎(chǔ)性的制度之一，“巴別塔”①《圣經(jīng)·舊約·創(chuàng)世記》記載：大洪水劫難后人們?yōu)閿[脫再受浩劫的命運，凝心聚力建造通往天堂的高塔（即巴別塔），由于當(dāng)時人們共享同一種語言，交流與合作極為便利，高塔建設(shè)得很快。 上帝知道了該消息，害怕威脅到其統(tǒng)治，便決定阻止人類建造該塔，把人類單一語言分隔成多種語言，使人們因語言障礙而無法彼此溝通，高塔建造計劃也隨之失敗，人類也因此各散東西。的故事曾深刻地揭示了人類共享統(tǒng)一語言的力量與誘惑、語言隔閡的危害與后果。 因此，統(tǒng)一語言曾是人類美好的愿望。然而，“世界語”的失敗，清楚地表明不同自然語言之間存在著天然屏障而無法統(tǒng)一。

在商業(yè)領(lǐng)域，統(tǒng)一會計語言則有可能實現(xiàn)：每個司法轄區(qū)往往都有統(tǒng)一的會計準則這一事實表明，即使由使用不同自然語言的民族構(gòu)成的單個司法轄區(qū)，其內(nèi)部會計語言也能夠統(tǒng)一；在經(jīng)濟全球化時代，全球范圍內(nèi)會計語言能否統(tǒng)一則是一個值得研究的重大現(xiàn)實問題。

從語言學(xué)視角看，統(tǒng)一會計語言必然要求相應(yīng)的“詞匯”和“語法”的統(tǒng)一；從語言的交流實踐看，一致地使用統(tǒng)一的“詞匯”和“語法”，而不能異化為“方言”，統(tǒng)一會計語言才能發(fā)揮應(yīng)有的積極效應(yīng)。 當(dāng)前，從“詞匯”上講，各司法轄區(qū)會計間已經(jīng)幾乎不存在重要的差異或統(tǒng)一障礙，而“語法”的統(tǒng)一與嚴格一致執(zhí)行則是統(tǒng)一會計語言的關(guān)鍵問題。

鑒于使用會計語言涉及司法轄區(qū) “會計生態(tài)”[13](P54)等更加廣泛的基礎(chǔ)問題，實現(xiàn)“嚴格一致地”使用同一會計語言是一個漸進的歷程。 當(dāng)前要實現(xiàn)統(tǒng)一會計語言首先是促進司法轄區(qū)間會計“語法”的統(tǒng)一，然后才是推動執(zhí)行機制的趨同和完善。

（一）IFRS 是統(tǒng)一會計語言的“語法”基礎(chǔ)

統(tǒng)一會計語言既是一種公共物品，也是一個誘致性的制度變遷過程，意在最大限度地消除司法轄區(qū)間資本、商品等經(jīng)濟要素流動的信息壁壘，降低交易成本。

鑒于“集體行動的邏輯”[14](P7)，在由全球眾多司法轄區(qū)組成的一個大集團中，公共物品往往因組織成本的巨大而很難產(chǎn)出。 在經(jīng)濟全球化到達一定深度之前，源于統(tǒng)一會計語言的激勵還不足以使其產(chǎn)生。 只有當(dāng)大集團中由部分成員構(gòu)成的小利益集團由此獲得的私人收益超出其私人成本時，統(tǒng)一會計語言才能經(jīng)該小集團發(fā)起和提供。 當(dāng)然， 統(tǒng)一會計語言的質(zhì)和量的水平也需要經(jīng)歷一個不斷演化的過程。

會計語言在經(jīng)歷了數(shù)百年傳播和演化以后，1973 年6 月，由英、美、加等9 個發(fā)達國家的16 個職業(yè)會計師團體共同發(fā)起成立了國際會計準則委員會(IASC)，為公眾利益，制定和發(fā)布用于被審計賬戶和會計列報遵循的基本會計準則，從而邁出了統(tǒng)一會計語言的歷史性一步。起初，IASC 只是定位于司法轄區(qū)間會計語言的比較和協(xié)調(diào)，為各司法轄區(qū)會計準則發(fā)展提供參考。 到了2000 年，即便是IASC 已經(jīng)制定和發(fā)布了一整套國際會計準則（IAS），然而采納IAS 的司法轄區(qū)卻寥寥無幾。在全球性金融危機和會計欺詐事件的影響下，經(jīng)過對統(tǒng)一會計語言的反思和重新定位，在歐、美、日等發(fā)達經(jīng)濟體組成的小集團的主導(dǎo)下，2001 年IASC 被戰(zhàn)略重組為IFRS 基金會，并在由資本市場權(quán)威組織代表組成的監(jiān)管委員會、IFRS 基金會受托人、國際會計準則理事會（IASB）、IFRS 解釋委員會、咨詢委員會等組成的治理框架下，致力于“為公共利益制定一套高質(zhì)量的、可理解的、可強制實施的、全球接受的、以清晰表述的原則為基礎(chǔ)的會計準則”[15]。 2002 年歐盟率先作出在該司法轄區(qū)內(nèi)采納IFRS 的決定，隨后G20、世界銀行、國際貨幣基金組織、巴塞爾委員會、證券委員會國際組織、國際會計師聯(lián)合會等眾多國際組織也開始公開支持IFRS， 繼而引發(fā)了采納IFRS 的全球性潮流，IFRS很快被各司法轄區(qū)趨同或采納， 基于IFRS 的全球統(tǒng)一會計語言的構(gòu)建進入了實質(zhì)性的關(guān)鍵階段。

因此，歷史與現(xiàn)實地看，統(tǒng)一會計語言要求以IFRS 為“語法”基礎(chǔ)，采納和嚴格遵循IFRS，建立基于IFRS 的統(tǒng)一會計語言。

（二）司法轄區(qū)對IFRS的認同與采納概況

對IFRS 的認同與采納情況無疑是衡量基于IFRS 的統(tǒng)一會計語言進程的一個重要指標。 近年來，IFRS 基金會、德勤全球等分別對此進行了調(diào)查分析①詳見“Use of IFRS by jurisdiction”（網(wǎng)址：http://www.iasplus.com/en/resources/ifrs-topics/use-of-ifrs）與“Jurisdiction Profiles”（網(wǎng)址：http://www.ifrs.org/Use-around-the-world/Pages/Jurisdiction-profiles.aspx）。。

在IFRS 基金會調(diào)查的138 個司法轄區(qū)中，包括G20 成員在內(nèi)的94.2%的被調(diào)查司法轄區(qū)承諾將IFRS 視為單一一套全球會計準則。 93.5%的司法轄區(qū)在不同程度上采納使用了IFRS， 且多數(shù)司法轄區(qū)是要求采納，采納過程中很少對IFRS 進行修改，僅7 個司法轄區(qū)中只允許使用本轄區(qū)的會計準則。

在德勤全球?qū)?74 個司法轄區(qū)使用IFRS 情況的調(diào)查中，除20 個因沒有股票交易無上市公司的司法轄區(qū)以外，其余154 個中有131 個（占有股票交易司法轄區(qū)的85.1%）司法轄區(qū)要求或允許上市公司使用IFRS。 在非上市公司方面，除32 個司法轄區(qū)尚未獲得相關(guān)信息外，78.2%的司法轄區(qū)允許或要求使用IFRS。

從整體上看，IFRS 作為統(tǒng)一會計語言的語法基礎(chǔ)已被廣泛認同和采納，統(tǒng)一會計語言已經(jīng)具有了堅實的現(xiàn)實基礎(chǔ)。 然而，美國、中國、日本、印度等一些重要經(jīng)濟體對IFRS 尚未全面、實質(zhì)性地采納，不同司法轄區(qū)在采納IFRS 時又存在復(fù)雜的層次性， 這又為統(tǒng)一會計語言的構(gòu)建蒙上了一層不確定性。

三、基于IFRS 統(tǒng)一會計語言的幾個重要現(xiàn)實問題

（一）司法轄區(qū)的會計準則主權(quán)問題

司法轄區(qū)會計準則主權(quán)也是一種產(chǎn)權(quán)，是一組權(quán)利束，包括制定、修改、選擇、使用準則的權(quán)利等。 正確看待會計準則主權(quán)問題是司法轄區(qū)管理當(dāng)局做出理性選擇的前提。 當(dāng)前不同程度地存在對會計準則主權(quán)問題的成見：“趨同陷阱”“會計侵害”“強制性趨同”“會計霸權(quán)主義”[16](P72-89)等類似的誤區(qū)必須加以澄清。

首先，每個司法轄區(qū)都擁有會計準則主權(quán)。 任何國家和國際組織都無權(quán)強求某個司法轄區(qū)如何制定、選擇和使用會計準則，作為國際性私營機構(gòu)的IFRS 基金會更不可能有這種干涉性權(quán)力。

其次，構(gòu)建基于IFRS 的統(tǒng)一會計語言完全是一種誘致性制度變遷過程。 各司法轄區(qū)選擇采納或趨同于IFRS 也是自身權(quán)衡利弊的結(jié)果，是自主行使其會計準則產(chǎn)權(quán)的體現(xiàn)。

最后，即使司法轄區(qū)選擇完全采納IFRS 也并非意味著其放棄了會計準則產(chǎn)權(quán)。 采納IFRS 無疑會使司法轄區(qū)會計準則制定權(quán)受到一定損失，會對司法轄區(qū)會計準則選擇權(quán)形成約束。 但是，這只是司法轄區(qū)自主地選擇將其準則制定集中于一個國際組織， 而且具有自由退出的權(quán)利。 更重要的是，司法轄區(qū)參與IFRS 制定權(quán)、通過設(shè)置對IFRS的認可機制來保證對會計準則選擇、 使用上的最終控制權(quán)并未受到影響。

由于“主權(quán)的概念也是歷史的、發(fā)展的”[16](P85)，基于效率考慮“一項資產(chǎn)的所有權(quán)往往被分割給若干技能各異的個人”[17](P5)，司法轄區(qū)會計準則產(chǎn)權(quán)也應(yīng)當(dāng)適應(yīng)不斷發(fā)展的經(jīng)濟全球化環(huán)境。 如果產(chǎn)權(quán)的適當(dāng)分割和讓渡可以更好地實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)利益，所有者就不必把所有權(quán)利都集于一身。

（二）圍繞IFRS 的政治性問題

“會計一直被認為是一種意識形態(tài)現(xiàn)象——一種對當(dāng)今社會、 經(jīng)濟和政治現(xiàn)狀進行維持和規(guī)管的方式……是經(jīng)濟合理性的手段和資本主義制度的工具”[2](P60)。 這種會計意識形態(tài)論雖非目前的主流觀點，卻也是對會計政治性的一種高度概括。圍繞IFRS 的“權(quán)力場域”“文化霸權(quán)”[18](P234-239)“利益之爭”“話語權(quán)”[19](P45-51)等觀念無疑是一種政治觀。理性認識與IFRS 相關(guān)的政治性對構(gòu)建統(tǒng)一會計語言具有重要的現(xiàn)實意義。

會計準則具有經(jīng)濟后果，會計準則制定過程具有一定的政治性，利益集團的博弈在司法轄區(qū)內(nèi)部甚至國際范圍內(nèi)會計準則制定歷史上確實存在并且產(chǎn)生過重大影響。 但是，會計準則政治化的產(chǎn)生往往是利益集團偏好沖突、 準則制定機構(gòu)獨立性、準則制定過程公允性、監(jiān)管制衡機制等諸多因素共同作用的結(jié)果。 美國20 世紀70 年代以來股票期權(quán)、 投資減稅等會計準則問題的政治化就是典型例證。 同時，也有研究表明：“在IFRS 制定之初，所受政治干預(yù)較少。2007 年全球性金融危機爆發(fā)后，有些政治團體把會計準則視為放大銀行、金融市場乃至整個經(jīng)濟危機的一個因素，急切希望重獲會計準則制定權(quán)，其間歐盟與IASB 間產(chǎn)生了政治控制與反控制、利益相關(guān)者之間在IFRS 制定過程中發(fā)生了權(quán)力制衡與爭斗。 ”[20](P567)

不可否認，IFRS 作為非贏利性國際民間組織提供的公共物品，圍繞IFRS 而形成的一系列機制，包括IFRS 基金會受托人，來自國際資本市場權(quán)威組織間的代表構(gòu)成的監(jiān)管委員會，IASB、IFRS 咨詢委員會，IFRS 解釋委員會等組織架構(gòu)之間的協(xié)調(diào)制衡關(guān)系，關(guān)鍵職位在洲際和司法轄區(qū)間的分配，工作人員遴選，準則制定程序，與司法轄區(qū)會計準則制定機構(gòu)之間的聯(lián)動機制，甚至連IFRS基金會的注冊地（設(shè)在美國）與常駐辦公地（設(shè)在英國）的分離等都是司法轄區(qū)間博弈均衡的結(jié)果， 由此決定了在IFRS 制定、解釋、優(yōu)先領(lǐng)域的選擇等方面具有一定的傾向性。

然而，必須清楚地看到，和當(dāng)今通行的各類國際制度相類似，IFRS 系列機制也是“集體行動邏輯”約束下的一種有效率的、相對公平的制度安排，具有很強的科學(xué)合理性。 它通過地理區(qū)域、利益相關(guān)者的廣泛代表性、公平參與性、機構(gòu)與人員的獨立性、程序允當(dāng)性、運作透明化等改革和安排，使IFRS制定質(zhì)量和效率都獲得了廣泛認同。 因此，IFRS系列機制可視為是一種政治安排，意在解決經(jīng)濟全球化帶來的各種要素資源有序流動的信息交流問題，代表著全球會計治理的頂層設(shè)計。 但越來越多的證據(jù)表明，特定司法轄區(qū)或利益集團對IFRS制定過程的政治影響和控制則越來越困難、越來越小，IFRS 問題日益趨于中立的會計“語法”問題。作為一個資金來源一直以來主要依賴司法轄區(qū)或企業(yè)自主捐贈的國際私營組織，IFRS 基金會及其相關(guān)機構(gòu)和IFRS 要贏得信任和支持，確保其全球準則制定者和全球準則的地位，最大限度地保障其組織的持續(xù)獨立性、穩(wěn)定性和受托責(zé)任，制定單一一套高質(zhì)量的、可全球?qū)嵤┑臅嫓蕜t，追求全球采納并一致性使用既是其既定目標， 也是其唯一理性、正確的選擇。

況且，IFRS 被每個司法轄區(qū)采納或趨同均需經(jīng)過嚴格的程序。 換句話說，每個司法轄區(qū)都有對IFRS 基金會、 準則制定機構(gòu)和IFRS 的替代機制，顯然這是一種“承諾”機制——現(xiàn)實的競爭威脅。IFRS 基金會及其準則制定機構(gòu)從一開始就不可能壟斷會計準則供應(yīng)，IFRS 必須確保高質(zhì)量，否則，各司法轄區(qū)的替代機制隨時都可能發(fā)揮作用。 一旦如此，作為全球長期誘致性制度變遷的結(jié)果，統(tǒng)一會計語言就難逃巴別塔的命運，這將是各司法轄區(qū)和IFRS 基金會及其準則制定機構(gòu)都不愿意看到的結(jié)果。

因此，在采納IFRS 已經(jīng)成為全球絕大多數(shù)司法轄區(qū)的集體行動的時代背景下，重視和防范而不宜刻意強調(diào)其政治性。 相比在IFRS 問題上的博弈觀，合作思維尤為重要。

（三）采納IFRS 的經(jīng)驗效果問題

關(guān)于采納IFRS 后的經(jīng)驗效果，相關(guān)經(jīng)驗研究主要集中于對企業(yè)財務(wù)報告信息質(zhì)量、企業(yè)契約和資本市場的影響等方面，但“采納效果并不明確”[21](P45)， 即不同研究得出的結(jié)論相互沖突或無法單獨分離出IFRS 采納效果。 這一結(jié)果似乎難以為構(gòu)建基于IFRS 的統(tǒng)一會計語言的時代潮流提供有效的解釋和支持。

理性看待這一問題具有重要的意義。 一方面，IFRS 的采納效果與司法轄區(qū)會計生態(tài)密切相關(guān)，單獨分離出采納IFRS 的影響確實很困難，不同司法轄區(qū)采納IFRS 效果的異同并非完全是IFRS 采納的結(jié)果。 另一方面，會計準則變革“不僅對財務(wù)報告和資本市場產(chǎn)生預(yù)期影響，而且對企業(yè)契約、經(jīng)營方式與投資行為、宏觀經(jīng)濟與社會等產(chǎn)生重要影響……既有預(yù)期效應(yīng)又有包括未實現(xiàn)的預(yù)期效應(yīng)、后續(xù)間接效應(yīng)、超出效應(yīng)和事前效應(yīng)等在內(nèi)的非預(yù)期效應(yīng)，具有微觀效應(yīng)和宏觀效應(yīng)兩個層次”[22](P11)。 顯然，現(xiàn)有IFRS 采納效果或效應(yīng)的研究視角、時間跨度、樣本容量等方面均存在很多問題，有待進一步全面、深入分析。

基于IFRS 統(tǒng)一會計語言的廣泛效應(yīng)最終取決于IFRS 質(zhì)量、司法轄區(qū)的執(zhí)行機制，以及與其他會計生態(tài)要素間的相容性，必須把這三個方面納入一個統(tǒng)一的框架中進行驗證。

（四）采納IFRS 的層次性與異化問題

經(jīng)濟全球化把各司法轄區(qū)緊密地聯(lián)系在一起，統(tǒng)一會計語言愈發(fā)重要。 當(dāng)前，除了個別封閉或落后的司法轄區(qū)外，每個司法轄區(qū)都與IFRS 有密切關(guān)系，或采納或趨同于IFRS，基于IFRS 的統(tǒng)一會計語言的現(xiàn)實可能性不斷提高。

然而，不同司法轄區(qū)會計生態(tài)千差萬別，會計主權(quán)觀念、對IFRS 需求的緊迫程度、準則制定機構(gòu)、認可程序等各不相同，更不用說各司法轄區(qū)內(nèi)公司財務(wù)報告激勵、 立法和司法系統(tǒng)的差異等問題。 因此，各司法轄區(qū)對IFRS 的采納并不是非黑即白那樣簡單，而是存在不同層次：在采納IFRS的范圍、適用對象、應(yīng)用程度、及時性、完整性、準確性等方面存在顯著差異。 有的司法轄區(qū)在采納IFRS 時發(fā)生了“異化”：對IFRS 作出修改或增減披露要求等（即選擇性采納），加入很多司法轄區(qū)自身色彩，從而可能導(dǎo)致聲稱采納了IFRS，但實際上采納的是與IFRS 不同的“地方版IFRS”[23](P309-328)。

因此，雖然統(tǒng)計調(diào)查表明采納IFRS 的司法轄區(qū)十分廣泛，但采納的層次性和異化的現(xiàn)象也不容忽視。 如果沒有相應(yīng)的防范和矯正機制，采納IFRS 很容易就會淪為一個“標簽”現(xiàn)象，地方版的IFRS 盛行必將危及統(tǒng)一會計語言的目標。

（五）IFRS 成本分攤機制問題

建立既能獲得充分有效的資金來源、又不損害準則制定獨立性的IFRS 成本分攤機制（即融資機制），是IFRS 基金會持續(xù)提供高質(zhì)量IFRS 的物質(zhì)基礎(chǔ)。

IFRS 基金會成立和運行的早期，資金來源主要靠國際會計事務(wù)所、跨國公司等組織的自發(fā)捐贈，但這也引起人們對由此可能影響準則制定獨立性的擔(dān)心。 因此，基金會決定減少這種融資，不斷拓展穩(wěn)定的、不影響其獨立地位的資金來源渠道。 在IFRS 基金會2014 年28，440,000 英鎊的總收入中，來自各司法轄區(qū)或國際組織通過對公司征收或其他方式提供的占72%，國際會計事務(wù)所捐贈占8%，源自IFRS 出版等相關(guān)收入占20%①參見 “IFRS Annual Report 2014”（網(wǎng)址：http://www.ifrs.org/About-us/IFRS-Foundation/Oversight/Annual-reports/Documents/IFRS-Foundation-Annual-Report-2014.pdf）。。

總體來說，當(dāng)前來自司法轄區(qū)或國際組織組織的捐助已占主要部分，說明IFRS 制定成本的相對獨立穩(wěn)定性來源已經(jīng)占有絕對地位。 但國際會計師事務(wù)所依然對IFRS 基金會產(chǎn)生影響，更關(guān)鍵的是，IFRS 相關(guān)出版收入已構(gòu)成其收入的一個重要來源，這很不利于IFRS 作為全球性公共物品的傳播和應(yīng)用，對統(tǒng)一會計語言的構(gòu)建會產(chǎn)生消極影響。

目前，IFRS 基金會尚未建立長期穩(wěn)定可預(yù)期的經(jīng)費來源機制。 為保證獨立性，理想的IFRS 分攤機制應(yīng)經(jīng)由司法轄區(qū)或國際性、 區(qū)域性官方機構(gòu)統(tǒng)一組織，而不能直接來源于國際會計計師事務(wù)所、跨國公司，更不能把出版收入作為一個重要經(jīng)費來源。

由于各司法轄區(qū)對IFRS 需求和采納狀況因資本市場狀況、經(jīng)濟發(fā)展水平、對外開放程度、自有準則制定機構(gòu)與準則質(zhì)量、是否在IFRS 治理機制中擁有代表等而差異很大，加之集體行動中普遍存在的搭便車心理，使得在IFRS 成本分攤過程中很可能發(fā)生“少數(shù)剝削多數(shù)的傾向”[14](P3)。 因而，在全球眾多司法轄區(qū)構(gòu)成的一個大的集團中，必須充分考慮各種復(fù)雜因素，否則很難建立合理、有效的IFRS 成本分擔(dān)機制。

四、結(jié) 語

經(jīng)濟全球化使統(tǒng)一會計語言日趨重要。 我國作為世界第二大經(jīng)濟體體和全球會計治理的積極倡導(dǎo)、參與者，在IFRS 基金會2014 年度資金貢獻的來源中僅次于歐盟和美國（單個司法轄區(qū)相比），并在IFRS 系列治理機構(gòu)中占有重要席位，正在實施積極的開放發(fā)展戰(zhàn)略，在會計準則與IFRS趨同方面也取得了實質(zhì)性成就，且與歐盟、香港等司法轄區(qū)就會計準則等效認可達成了協(xié)議，但仍未采納IFRS。 另外，我國資本市場必將開放外資板塊，一旦外資公司登陸我國資本市場，基于等效認定原則，我國資本市場必然面臨兩種甚至多種準則并存的報告局面。

為此，在構(gòu)建基于IFRS 的統(tǒng)一會計語言背景下，必須重新審視并盡快優(yōu)化我國現(xiàn)行的與IFRS趨同策略。 “會計作為一種國際商事往來的共同語言，自搞一套，等于為我國的改革開放吸引外資和外國技術(shù)設(shè)下一道障礙。”[24](P7)顯然，20 多年前一代宗師楊時展教授的這一深刻洞察依舊具有很強的現(xiàn)實意義。

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