環(huán)境不確定性、審計師專長與審計質(zhì)量

●西南財經(jīng)大學(xué)天府學(xué)院張 琴 韓梅芳 王 曉

環(huán)境不確定性、審計師專長與審計質(zhì)量

●西南財經(jīng)大學(xué)天府學(xué)院張 琴 韓梅芳 王 曉

本文選用了2008-2012年A股非金融類上市公司為研究樣本，探究了公司處于不同生命周期下環(huán)境不確定性與審計質(zhì)量之間的關(guān)系，并且就二者之間的相互關(guān)系的重要途徑作出了進(jìn)一步深入研究。研究發(fā)現(xiàn)，成長型和衰退型公司的審計質(zhì)量受環(huán)境不確定性影響較大，而成熟型公司受到的影響相對較小。考慮了審計師個人專長對單個公司審計質(zhì)量最具直接影響，且能夠更好識別環(huán)境不確定性帶來的影響，審計師個人專長均能夠降低環(huán)境不確定性對審計質(zhì)量的影響。在環(huán)境不確定性與審計質(zhì)量的關(guān)系中，審計師個人專長起到了較好的調(diào)節(jié)作用。

環(huán)境不確定性 審計師個人專長 企業(yè)生命周期 審計質(zhì)量

一、引言

環(huán)境是企業(yè)賴以生存的條件之一，它直接影響企業(yè)的財務(wù)計劃和經(jīng)營決策。環(huán)境不確定性一方面促使管理者制定戰(zhàn)略時滿足多方面的戰(zhàn)略需求；另一方面也會影響企業(yè)收益波動水平，在不確定性較大的未來，對企業(yè)有利事件的發(fā)生，可能會夸大收入；對企業(yè)不利的事件發(fā)生，可能會降低收入。審計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中，為了保證審計質(zhì)量，進(jìn)行的審計有抑制盈余管理的作用，二者是相互平衡的一個關(guān)系，外界環(huán)境發(fā)生變化會對審計質(zhì)量產(chǎn)生間接的影響。本文考察了審計師專長在環(huán)境不確定性對審計質(zhì)量的影響方面的調(diào)節(jié)作用：（1）環(huán)境不確定性屬于客觀因素，是無法避免的，這一點造成了其他宏觀要素不能識別和糾正；（2）審計師個人行為對環(huán)境不確定性有著不同的識別作用，當(dāng)個人具有行業(yè)專長時，在被審計單位處于環(huán)境不確定程度較高的情況下，能更大程度地控制審計質(zhì)量。因此本文選擇審計師個人專長層面來考察這一作用。

由于處于不同生命周期階段的公司對環(huán)境不確定性的感知度和對環(huán)境不確定性影響的評估水平是不一樣的。其決定了公司盈余管理動機不同，進(jìn)一步?jīng)Q定了審計質(zhì)量的高低。根據(jù)以上分析，本文從公司環(huán)境不確定和公司成長趨勢兩個方面對公司審計質(zhì)量的影響進(jìn)行了研究。

二、文獻(xiàn)回顧

相關(guān)學(xué)者主要圍繞環(huán)境不確定性如何對公司戰(zhàn)略及經(jīng)營活動產(chǎn)生影響進(jìn)行了研究。其中：Cheng and Kesner（1997）認(rèn)為：當(dāng)公司受到環(huán)境約束時，管理層會從戰(zhàn)略上應(yīng)對公司環(huán)境的不確定性。Sharma（2002）認(rèn)為公司管理控制系統(tǒng)的設(shè)置和組織結(jié)構(gòu)的建立將受到環(huán)境不確定性的影響。環(huán)境不確定性會對財務(wù)目標(biāo)的實現(xiàn)產(chǎn)生壓力，并且二者呈現(xiàn)同向變動的趨勢，即環(huán)境不確定性因素越多，實現(xiàn)財務(wù)目標(biāo)的壓力越大，導(dǎo)致公司更容易將未來年度的盈余前置（Merchant，1990）。管理層往往利用應(yīng)計項目和虛擬交易方式進(jìn)行盈余管理。從而，盈余管理的程度與審計質(zhì)量有了廣泛的關(guān)聯(lián)。

隨著競爭的加劇，資源越加短缺，大多數(shù)公司的經(jīng)濟活動都以獲得資源配置為主要目標(biāo)，調(diào)節(jié)盈余是公司自主優(yōu)化資源配置的一個重要表現(xiàn)形式。Ghosh and Olsen（2009）的研究結(jié)果表明，公司的盈余管理水平與環(huán)境不確定性呈正相關(guān)關(guān)系，環(huán)境不確定性越高，管理層為降低報告盈余的波動水平，利用超額應(yīng)計項目的動機越明顯。申慧慧 （2009）在Ghosh and Olsen基礎(chǔ)上將盈余管理分為正向和反向兩類，并且對公司按照成長型和衰退型進(jìn)行了分類。結(jié)果表明，相對于成長型的公司而言，衰退型公司的環(huán)境不確定性與正向盈余管理程度正相關(guān)程度較強。兩類公司的環(huán)境不確定性對負(fù)向盈余管理的影響都無顯著差異。

很多學(xué)者研究了行業(yè)專長對審計質(zhì)量的影響。Lim and Tan（2008）、Dunn and Mayhew（2004）等都得出了審計師行業(yè)專長與審計質(zhì)量存在較強的相關(guān)關(guān)系的結(jié)論。Reichelt and Wang（2010）進(jìn)一步研究表明，在決定審計質(zhì)量的專長領(lǐng)域中，擁有國家行業(yè)專長和地方行業(yè)專長雙重專長決定審計質(zhì)量的高低，并且，地方性行業(yè)專長起到了決定性的作用。

三、研究假設(shè)與模型檢驗

現(xiàn)代企業(yè)理論認(rèn)為，企業(yè)的戰(zhàn)略和經(jīng)營策略很大程度上受環(huán)境因素的影響?，F(xiàn)行會計制度為公司提供了諸多應(yīng)對環(huán)境不確定性的空間，由此給企業(yè)財務(wù)報告審計質(zhì)量帶來了不利影響。為平滑公司盈余，公司管理層往往會利用應(yīng)計盈余來降低盈余的波動（Bannister and Newman，1996）。環(huán)境不確定性因素越多，盈余管理的程度越高，審計質(zhì)量越差（Ghosh and Olsen，2009）。企業(yè)財務(wù)報表的可靠性和相關(guān)性可以通過外部審計得到增強，從而減少由于內(nèi)外部信息不對稱的諸多問題。即：企業(yè)的應(yīng)計盈余管理行為可以在高效的外部審計作用下得到抑制（李江濤，何苦，2012）。根據(jù)相關(guān)文獻(xiàn)可知，應(yīng)計盈余管理程度越高說明審計質(zhì)量越低。據(jù)此，提出假設(shè)1。

假設(shè)1：環(huán)境不確定性與公司財務(wù)報告審計質(zhì)量顯著負(fù)相關(guān)。

環(huán)境不確定性在公司發(fā)展的不同階段會受到公司外部不確定性因素的影響，這些外部的環(huán)境變換是不可測的；來自公司內(nèi)部的不確定性可能會發(fā)生變化，這些變化往往由于公司所處的生命周期階段不同而形成差異。成長時期的公司傾向于增加應(yīng)計盈余管理。

衰退型公司，環(huán)境不確定性導(dǎo)致企業(yè)虧損或業(yè)績下滑的概率增加，從而企業(yè)進(jìn)行正向盈余管理的可能性增大（申慧慧，2010）。即衰退時期的公司更傾向增強正向盈余管理。

成熟期是企業(yè)在經(jīng)營成長過程中的轉(zhuǎn)折點。陳旭東，黃登仕（2006）發(fā)現(xiàn)處于不同經(jīng)營周期的企業(yè)的投資盈利能力和銷售增長均呈現(xiàn)U型和倒U型分布，從而研究不同經(jīng)營階段的會計行為成熟期是一個理想的比較基準(zhǔn)。

據(jù)上述分析，提出假設(shè)：

假設(shè)1a：處于生命周期成長階段的公司，環(huán)境不確定性與審計質(zhì)量顯著負(fù)相關(guān)；

假設(shè)1b：處于生命周期衰退階段的公司，環(huán)境不確定性與審計質(zhì)量顯著負(fù)相關(guān)；

假設(shè)1c：處于生命周期成熟階段的公司，環(huán)境不確定性與審計質(zhì)量相關(guān)關(guān)系相對較弱。

本文運用模型（1），采用最小二乘法檢驗上述假設(shè)。

為了檢驗環(huán)境不確定性對審計質(zhì)量的影響，需要估計出公司應(yīng)計盈余管理水平?？煽匦詰?yīng)計水平是會計師通過會計政策選取和職業(yè)判斷的結(jié)果。審計質(zhì)量越高，可控性應(yīng)計水平應(yīng)該越低。本文采用Francis等（2005a）提出的修正的DD模型，這一方法是對DD模型和Jones模型的融合，解釋能力更強。

其中，TCAj,t=(△CAj,t-△CLj,t-△CASHj,t+△STDEBTj,t); CFOj,t=NIBEj,t-TAj,t;

△CAj,t表示企業(yè)j在第t年的流動資產(chǎn)變動額；△CLj,t表示企業(yè)j在第t年的流動負(fù)債變動額；△CASHj,t表示企業(yè)j在第t年的現(xiàn)金變動額；△STDEBTj,t表示企業(yè)j在第t年的短期負(fù)債變動額；NIBEj,t表示企業(yè)j在第t年的扣除非經(jīng)常項目后的凈收入；△DEPNj,t表示企業(yè)j在第t年的折舊支出與攤銷支出額；△REVj,t表示企業(yè)j的主營業(yè)務(wù)收入從t-1到t的變動額；PPEj,t表示企業(yè)j在第t年固定資產(chǎn)原值。

本文對模型（1）通過分年度和行業(yè)的橫截面回歸得到殘差 。并取殘差的絕對值作為審計質(zhì)量（AD）的替代變量。為了保證擬合的質(zhì)量，剔除了行業(yè)內(nèi)少于10家公司的觀測值，以及全部金融行業(yè)樣本。

環(huán)境不確定性的根源源于外部環(huán)境的變化，而外部環(huán)境的變化將引起銷售收入的變動（Dess and Beard，1984），因此，環(huán)境不確定性可以采用銷售收入的標(biāo)準(zhǔn)差來衡量 （Tosi et al.，1973）。為了剔除銷售收入中穩(wěn)定增長的部分，采用普通最小二乘法，運用模型（2）分別估計歷史5年的非正常銷售收入（申慧慧，2012）。以此作為環(huán)境不確定性的替代變量更能排除個體樣本內(nèi)在增長因素。本文對環(huán)境不確定性的處理采用申慧慧（2012）的做法。

其中，Sale=銷售收入；Year=年度變量，如果觀測值是過去第4年、過去第3年、過去第2年、過去第1年、當(dāng)前年度，則Year分別為1、2、3、4、5；非正常銷售收入即為模型（2）的殘差；通過計算公司歷史5年非正常銷售收入的標(biāo)準(zhǔn)差，再用其除以歷史5年銷售收入的平均值，可以得到未經(jīng)行業(yè)調(diào)整的環(huán)境不確定性；用同一年度同一行業(yè)內(nèi)所有公司的未經(jīng)行業(yè)調(diào)整的環(huán)境不確定性的中位數(shù)表示行業(yè)環(huán)境不確定性，用行業(yè)環(huán)境不確定性除各公司未經(jīng)行業(yè)調(diào)整的環(huán)境不確定性，作為本文所運用的調(diào)整后的環(huán)境不確定性（EU）。

在模型（1）中，我們借鑒了肖作平（2006）、曾亞敏（2010）等、張娟等（2011）、蔡吉普（2007）、劉文軍等（2010）和劉桂良等（2008）的研究方法，控制了如下影響因素，見表1。

表1 變量定義

四、樣本選取與描述性統(tǒng)計

本文選取了來自CSMAR數(shù)據(jù)庫的2008-2012年的數(shù)據(jù)。同時，我們收集了巨潮資訊相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行了校對，以保證數(shù)據(jù)的真實可靠。此外，手工收集了在此期間國內(nèi)會計師事務(wù)所合并的數(shù)據(jù)，并手工整理了審計師個人專長中不同會計師事務(wù)所同一姓名的區(qū)分，更正了來自數(shù)據(jù)庫中會計師事務(wù)所名稱的不規(guī)范樣本。對所有的樣本：（1）剔除金融行業(yè)的公司；（2）剔除連續(xù)銷售收入不足5年或者小于0的樣本；（3）剔除行業(yè)內(nèi)少于10家公司的樣本；（4）剔除其他數(shù)據(jù)為空值的樣本；（5）為降低異常值的影響，特將連續(xù)變量進(jìn)行了1%分位數(shù)的Winsorize處理。表2報告了樣本年度分布，總樣本共5783個，數(shù)據(jù)逐年增加，這與我國上市公司數(shù)目逐年增加的趨勢吻合；成長型與成熟型公司比例相差不大，也與我國上市公司實際情況接近；衰退型公司占整個樣本比例為19.04%，與我國宏觀經(jīng)濟狀況契合。整體上，處理后的樣本可信性比較高。

表2 樣本年度分布

表3報告了描述性統(tǒng)計的結(jié)果。表明審計質(zhì)量的應(yīng)計盈余絕對值（AD）的取值位于0-0.6區(qū)間，與以往研究情況相近，標(biāo)準(zhǔn)差為0.0782，表明同行業(yè)同年度仍然存在較大的操控盈余。環(huán)境不確定性（EU）最小值與最大值分別為0.174與8.405，表明對于不同行業(yè)環(huán)境不確定性比較大，不同公司的差異也比較大，但仍處于可接受范圍內(nèi)。審計收費最小為18萬元，最大為400萬元，差異很大，這與公司的具體規(guī)模（SIZE）比較相符，因此，具有很強的可靠性。審計師變更（Change）的均值為0.218，即平均21.8%的公司發(fā)生了審計師變更，與上市公司變更審計師實際情況貼近。接受四大審計（Big4）的公司約占5.71%，大部分的上市公司由非四大進(jìn)行審計。資產(chǎn)負(fù)債率（LEV）最大值2.923，均值為0.563，表明有個別公司已經(jīng)資不抵債，整體負(fù)債水平56.3%，負(fù)債程度適中?？傎Y產(chǎn)收益率（ROA）最大值為0.318，均值為0.0347，上市公司相互的盈利差異比較大。當(dāng)年虧損公司（LOSS）平均約占總樣本的11.7%。國有上市公司（SOE）占樣本約36.3%。管理層持股最高達(dá)37.42%，而平均水平為1.318%。樣本公司中，董事長兼任總經(jīng)理的比例高達(dá)14.3%。這些指標(biāo)水平均與實際吻合，因此，樣本的選取是有效的。

表3 描述性統(tǒng)計

表4報告了所有變量間的相關(guān)系數(shù)。其中AD與EU顯著正相關(guān)，說明環(huán)境不確定性的確會影響被審計公司的審計質(zhì)量并且作用是向下的。AD與Audfee負(fù)相關(guān)，表明審計收費會提高審計質(zhì)量，與實際情況一致。另外，Change、LEV、LOSS、PartTime與AD顯著正相關(guān)，表明審計師變更、資產(chǎn)負(fù)債率、當(dāng)年虧損、董事長兼任都不利于審計質(zhì)量的提高，與相關(guān)學(xué)者的研究結(jié)果整體符合。EU與CTR負(fù)相關(guān)，說明國有控股的

公司環(huán)境不確定性較低。其他變量之間的相關(guān)性也非常直觀，比如，SIZE與ROA顯著正相關(guān)，說明規(guī)模越大的公司，其盈利能力越強；LEV與ROA顯著負(fù)相關(guān)，表明財務(wù)杠桿越高的公司，盈利能力越差；LOSS與EU正相關(guān)，說明公司虧損會導(dǎo)致環(huán)境不確定性增大。

表4 相關(guān)系數(shù)

表5 回歸結(jié)果

表6 穩(wěn)健性檢驗

五、實證檢驗

表5報告了實證回歸結(jié)果，其中審計質(zhì)量（AD）為被解釋變量，表中第3列為全樣本下的回歸結(jié)果，在不區(qū)分公司所處生命周期階段時，環(huán)境不確定性的系數(shù)顯著不等于零，即環(huán)境不確定性明顯降低了審計質(zhì)量；表中第4列，第6列分別為公司處于增長階段和衰退階段對審計質(zhì)量的回歸結(jié)果，結(jié)果表明：環(huán)境不確定性顯著降低了其審計質(zhì)量，在公司處于增長階段和衰退階段，環(huán)境不確定性與審計質(zhì)量負(fù)相關(guān)，從而驗證了假設(shè)1a和假設(shè)1b；表中第5列為公司處于成熟階段的回歸結(jié)果，雖然EU系數(shù)在10%水平上顯著，與公司處于增長階段和衰退階段的1%水平比較而言，處于成熟階段的公司環(huán)境不確定對審計質(zhì)量的影響較弱，很好地驗證了假設(shè)1c。審計收費的符號為負(fù)，AD越大說明審計質(zhì)量越低，審計收費提高會降低AD，相應(yīng)的審計質(zhì)量就是越高，其系數(shù)在全樣本和成熟型公司樣本下顯著；在公司成長階段和衰退階段可能由于經(jīng)營風(fēng)險較大，導(dǎo)致審計收費對審計質(zhì)量的影響不顯著。

為了使得回歸結(jié)果更加可靠，本文做了如下穩(wěn)健性檢驗。直接采用Ghosh and Olsen（2009）的做法，將歷史5年銷售收入求標(biāo)準(zhǔn)差，再除以同行業(yè)同年度的標(biāo)準(zhǔn)差中位數(shù)得到個別樣本公司的環(huán)境不確定性EUU，作為上述回歸結(jié)果中的EU的替代解釋變量進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗。

表6報告了穩(wěn)健性檢驗的回歸結(jié)果，主要解釋變量環(huán)境不確定性（EUU）顯著水平與表4一致，因此，證明了上述回歸結(jié)果是可靠的。

六、進(jìn)一步研究

公司在經(jīng)營決策和戰(zhàn)略設(shè)計時面臨較大的環(huán)境不確定性，我們無法考察個別公司在戰(zhàn)略上對環(huán)境不確定性引發(fā)風(fēng)險的應(yīng)對措施。因此，本文主要考察來自經(jīng)營層面對該風(fēng)險的規(guī)避。通過財務(wù)報告以及審計報告可以降低信息不對稱引發(fā)的代理成本和相關(guān)風(fēng)險。但是，環(huán)境不確定性顯著降低審計質(zhì)量，可能使得審計報告在某種程度上不可靠。審計質(zhì)量作為審計最重要的部分，在環(huán)境不確定性影響下，如何使審計質(zhì)量不受或者基本不受環(huán)境不確定性的影響，是一個至關(guān)重要的問題。

個別公司面臨的環(huán)境不確定性水平不一致，而有效識別和應(yīng)對環(huán)境不確定性引發(fā)的審計質(zhì)量問題是被審計單位簽字注冊會計師應(yīng)當(dāng)背負(fù)的責(zé)任，為了避免審計失敗，簽字注冊會計師往往在監(jiān)管機構(gòu)的嚴(yán)格監(jiān)控下采取謹(jǐn)慎的態(tài)度識別各種風(fēng)險，降低環(huán)境不確定性對其審計質(zhì)量的影響。這就決定了簽字注冊會計師是調(diào)節(jié)環(huán)境不確定性對審計質(zhì)量影響的重要因素。

Gul等（2013）研究了審計師個人專長，把專長的界定按照審計師個人為起點，這些審計師來自各種規(guī)模的會計師事務(wù)所，并得出了審計師個人專長與審計質(zhì)量顯著正相關(guān)的結(jié)論。因此本文認(rèn)為，審計師個人專長是調(diào)節(jié)環(huán)境不確定性對審計質(zhì)量影響的重要因素。據(jù)此，提出假設(shè)2。

假設(shè)2：在環(huán)境不確定性影響下，審計師個人專長對審計質(zhì)量有顯著的正向調(diào)節(jié)作用。

考慮公司生命周期理論，當(dāng)公司處于增長階段或衰退階段時，面臨環(huán)境不確定性影響可能會使管理層操縱盈余的動機更明顯，因此，審計師更加注意充分識別這些操縱性盈余。而在公司的成熟階段，環(huán)境不確定性的影響對本身穩(wěn)定的公司業(yè)績影響不會過大，管理層操縱盈余的動機下降，此時，審計師個人專長的調(diào)節(jié)作用顯得不會特別明顯。據(jù)此提出假設(shè)2a和2b。

假設(shè)2a：在公司處于生命周期的成長階段和衰退階段以及環(huán)境不確定性下，審計師個人專長對審計質(zhì)量有顯著正向的調(diào)節(jié)作用。

假設(shè)2b：在公司處于生命周期的成熟階段以及環(huán)境不確定性下，審計師個人專長對審計質(zhì)量有正向的調(diào)節(jié)作用。

我們在模型（1）中加入審計師個人專長（Audie）作為調(diào)節(jié)變量，其調(diào)節(jié)作用如圖1。

圖1 審計師個人專長的調(diào)節(jié)作用

本文對審計師個人專長的考察，采取如下做法：（1）對每一組簽字注冊會計師的兩名審計師平均分配審計費用作為各自份額；（2）在同一年度同一行業(yè)下，統(tǒng)計每個審計師分配的審計收費金額，并與行業(yè)年度內(nèi)總市場額相除，得到單個審計師的市場份額；（3）為了避免審計師重名的影響，我們按照重名審計師隸屬事務(wù)所的不同來糾正重名帶來的偏差；（4）取同年度同行業(yè)內(nèi)市場份額比例最高且高于第二名10%份額的審計師界定為具有審計師個人專長，并定義為啞變量，加入環(huán)境不確定性與審計師個人專長的交互（EU_Audie）。

表7報告了審計師專長的調(diào)節(jié)作用，由于新變量的加入使得樣本規(guī)模變?yōu)?496個，減少287個樣本，變動不大，可以接受。環(huán)境不確定性對審計質(zhì)量的影響在加入審計師個人專長調(diào)節(jié)后弱化了一些，顯著水平有所降低，審計師個人專長對審計質(zhì)量有正向提高的作用，在全樣本下顯著水平為5%，增長型和衰退型公司樣本下顯著水平為5%，在成熟型公司樣本下顯著水平為10%，相對而言，審計師個人對成熟型公司類的被審計單位可能不會過于苛刻地控制風(fēng)險，因為成熟型公司自身的經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險并不高。審計師個人專長與環(huán)境不確定性的交互項在全樣本下5%水平上顯著，在增長型和衰退型公司也是5%水平上顯著，在成熟型公司10%水平上顯著。雖然審計師個人專長調(diào)節(jié)作用的顯著水平?jīng)]有達(dá)到1%，但是可以肯定的是，這種調(diào)節(jié)作用還是顯著的?？赡艽嬖谄渌囊蛩乜梢允箤徲嬞|(zhì)量在環(huán)境不確定性的影響下得到輔助的控制。另外，本文也對進(jìn)一步研究做出了穩(wěn)健性檢驗，將審計師個人市場份額的連續(xù)變量作為啞變量的替代進(jìn)行回歸檢驗，檢驗結(jié)果與啞變量的檢驗結(jié)果一致，在此暫不列出。

表7 審計師專長調(diào)節(jié)作用

七、結(jié)論

環(huán)境不確定性給公司的經(jīng)營施加了約束，導(dǎo)致公司調(diào)整其經(jīng)營策略以適應(yīng)環(huán)境的變化；除此之外，環(huán)境不確定性還加劇了經(jīng)理人與外部投資者之間的信息不對稱。從財務(wù)的角度看，環(huán)境不確定性緩和了公司的盈余波動，真實盈余質(zhì)量較差，向市場傳遞了不準(zhǔn)確的信號，間接導(dǎo)致了審計質(zhì)量不足。以往研究主要針對于環(huán)境不確定性因素作為調(diào)節(jié)作用出現(xiàn)，而沒有將其作為一個主要的影響因素，并且在該因素影響下，分類過于單一。

本文將環(huán)境不確定性作為考察對審計質(zhì)量影響的主要因素，得出環(huán)境不確定性顯著降低了審計質(zhì)量的結(jié)論。將公司根據(jù)生命周期分為三類，公司處于成長階段和衰退階段時，環(huán)境不確定性顯著降低了審計質(zhì)量，相比之下，在成熟階段的公司則不會受到同樣顯著水平的影響。為了考察和糾正在環(huán)境不確定性下審計質(zhì)量的保全與改善，我們引入了審計師個人專長作為調(diào)節(jié)因素，在全樣本以及成長和衰退階段的公司，審計師個人專長起到了較好的調(diào)節(jié)作用，而成熟階段的公司，審計師個人專長的調(diào)節(jié)作用相對弱化。本文的研究結(jié)果，對加強審計師個體的培養(yǎng)和重視，對于提高我國整體審計質(zhì)量有很大的現(xiàn)實意義。■

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