內(nèi)部審計營銷要素投入產(chǎn)出分析

王晶晶，尹 婷

（1.南京審計學(xué)院 研究生院，南京 211815；2.靖江市審計局，江蘇 靖江 214500）

0引 言

1941年，國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）成立，標(biāo)志著內(nèi)部審計行業(yè)走向規(guī)范化、專門化、系統(tǒng)化。1987年12月，中國內(nèi)部審計學(xué)會加入了國際內(nèi)部審計師協(xié)會，成為IIA的國家分會會員。2003年以來，中國內(nèi)部審計協(xié)會對內(nèi)部審計準(zhǔn)則及行為規(guī)范進(jìn)行了全面、系統(tǒng)的修訂，更好地規(guī)范了內(nèi)部審計行為、提升了內(nèi)部審計質(zhì)量。一系列舉措都顯示了內(nèi)部審計的規(guī)模和影響力在不斷壯大。2013年中國內(nèi)部審計協(xié)會參照IIA最新修訂的準(zhǔn)則重新修訂了我國內(nèi)部審計準(zhǔn)則，并于2014年1月1日起實施，標(biāo)志著我國內(nèi)部審計準(zhǔn)則體系的進(jìn)一步成熟和完善。但是在我國，內(nèi)部審計行業(yè)還處于初級發(fā)展階段，相對于社會審計的規(guī)范化和政府審計的獨立性，內(nèi)部審計服務(wù)要取得長足的發(fā)展需要更多的理解與支持，必須借助于營銷，內(nèi)部審計開展業(yè)務(wù)過程的影響性和認(rèn)可度也依賴于營銷。在目前市場經(jīng)濟(jì)的宏觀環(huán)境下，將內(nèi)部審計視為一項服務(wù)進(jìn)行營銷，可以為自身及利益相關(guān)者創(chuàng)造價值、傳遞價值、增加價值，從而在整個企業(yè)內(nèi)部增進(jìn)各層次相互理解、提升組織地位，促使組織更經(jīng)濟(jì)更有效地使用資源，以提高經(jīng)營效率與效果。

1 內(nèi)部審計營銷的必要性

1.1 問題的提出

國外對內(nèi)部審計營銷的研究起步較早，且具體介紹了內(nèi)部審計營銷的概念、原則、特征、內(nèi)容等，初步構(gòu)建了較為完整的體系框架。在美國、加拿大等西方國家，對于內(nèi)部審計營銷的研究已經(jīng)轉(zhuǎn)向特定部門（如衛(wèi)生、醫(yī)藥、醫(yī)療），以部門營銷審計為主，有針對性地提出營銷策略。國內(nèi)學(xué)者對內(nèi)部審計營銷的研究較多借鑒了國外成熟的概念，但結(jié)合具體情境的案例分析和實證分析較少。

國內(nèi)外的研究都關(guān)注不同層次領(lǐng)導(dǎo)者以及員工、消費者等公司內(nèi)外關(guān)系的維護(hù)，以市場導(dǎo)向為中心，并且運用營銷策略進(jìn)行探討。營銷策略多運用4P營銷組合，即產(chǎn)品（Product）、價格（Price）、渠道（Place）、促銷（Promotion）?？傮w來說，審計營銷發(fā)展?jié)摿艽螅髽I(yè)應(yīng)該定期進(jìn)行審計營銷評估，以檢查其戰(zhàn)略、組織和制度是否與其最佳的市場機(jī)會相吻合。積極有效的內(nèi)部審計營銷工作能給組織和內(nèi)部審計自身帶來很多益處，但是內(nèi)部審計師要實施高質(zhì)量的營銷工作仍面臨很多現(xiàn)實的挑戰(zhàn)。

1.2 研究意義

生產(chǎn)產(chǎn)品，并通過銷售手段把產(chǎn)品提供給需要的客戶被稱作營銷。它被用來識別未被滿足的需要，定義、量度目標(biāo)市場的規(guī)模和利潤潛力[1]。內(nèi)部審計是企業(yè)為自身提供的一項“免疫系統(tǒng)”服務(wù)，為企業(yè)查錯糾弊，為財務(wù)數(shù)據(jù)的真實合法性提供合理保證，內(nèi)審部門是為企業(yè)健康發(fā)展尋求新的利益增長點出謀劃策的職能部門，將審計視為營銷對象具有理論基礎(chǔ)，可借鑒營銷學(xué)相關(guān)知識推廣審計工作。

營銷人力要素包括董事會、審計委員會、管理層、普通經(jīng)理層、企業(yè)員工。內(nèi)部審計資源要素包括對內(nèi)部審計項目投入、無形資源如社會公眾對企業(yè)形象認(rèn)知度等。在內(nèi)部審計營銷中運用營銷學(xué)、市場學(xué)、管理學(xué)等知識是為了滿足協(xié)調(diào)各層次關(guān)系的需要。它有助于內(nèi)部審計服務(wù)范圍的推廣和影響力的提高。

我國的內(nèi)部審計研究發(fā)展處于起步階段，影響范圍小，體系仍需完善。許多企業(yè)對內(nèi)部審計的了解僅限于“查錯糾弊”，為了傳遞“增值”這一目標(biāo)，推進(jìn)內(nèi)部審計觀念轉(zhuǎn)型，讓審計工作“順暢”“高效”，讓審計結(jié)果“認(rèn)可”“完全貫徹”，做好內(nèi)部審計營銷工作迫在眉睫。通過營銷要素投入可以實現(xiàn)產(chǎn)出效益最大化。

2 內(nèi)部審計營銷相關(guān)理論

在我國，對于審計營銷的認(rèn)識是逐步深化的。程海波(2001)比較早地提出了內(nèi)部審計的營銷觀，他認(rèn)為，內(nèi)部審計營銷是內(nèi)部審計部門和內(nèi)部審計人員通過語言、文字及其他方式向利益相關(guān)者傳遞、交換或分享內(nèi)部審計信息的過程[2]。王樺等（2003）引入營銷戰(zhàn)略觀,構(gòu)建內(nèi)部審計職業(yè)化發(fā)展戰(zhàn)略，在分析內(nèi)部審計市場機(jī)會和目標(biāo)市場的基礎(chǔ)上，設(shè)計內(nèi)部審計職業(yè)發(fā)展?fàn)I銷組合[3]。鄭緒平（2009）認(rèn)為內(nèi)部審計營銷是指內(nèi)部審計師為了組織客戶（董事會/審計委員會、管理層/被審計單位和其他利益相關(guān)者）的利益而創(chuàng)造、傳播、傳遞內(nèi)部審計的價值，管理內(nèi)部審計客戶關(guān)系的一系列過程[4]。官銀（2010）將視角專注于會計師事務(wù)所審計營銷，將審計視為商品實物進(jìn)行經(jīng)營，分析環(huán)境，抉擇市場，運用策略，實現(xiàn)有限資源合理配比[5]。由此可見，我國注冊會計師行業(yè)較早地運用了營銷觀念，注重品牌效應(yīng)。

2.1 內(nèi)部審計營銷基本策略

2．1.1 選擇目標(biāo)市場

內(nèi)部審計目標(biāo)市場主要有兩種：組織內(nèi)部和組織外部潛在對象。組織內(nèi)部包括對股東、董事會、管理層、普通工作人員展開的營銷。外部營銷主要是形成一種內(nèi)部審計的良好形象，有助于和外部審計人員交流，品牌價值有助于提升企業(yè)組織形象。內(nèi)部審計目標(biāo)市場以內(nèi)部為主。

2．1.2 運用“營銷”組合

美國營銷學(xué)者麥卡錫在20世紀(jì)60年代提出4P營銷組合策略，即：產(chǎn)品（Product）、價格（Price）、促銷（Promotion）、分銷（Place）。因為內(nèi)部審計主要針對于內(nèi)部，所以一般不存在分銷問題。

價格戰(zhàn)略是指營銷所付出的貨幣價值表現(xiàn)。任何經(jīng)濟(jì)活動都有一定的成本，內(nèi)部審計營銷中的審計人員工資、營銷活動經(jīng)費、培訓(xùn)經(jīng)費都是審計成本。在保證審計效果的前提下，應(yīng)充分運用成本效益原則，提高工作效率，節(jié)省工作時間，運用先進(jìn)的科學(xué)技術(shù)，學(xué)習(xí)領(lǐng)先的科學(xué)理念，合理地降低成本。

促銷戰(zhàn)略就是將內(nèi)部審計在整個組織內(nèi)部的形象提升，積極扮演“醫(yī)生”的角色，轉(zhuǎn)換傳統(tǒng)的企業(yè)內(nèi)部警察角色。積極參與組織內(nèi)部各種活動，展示審計人員的熱心形象。日常生活中加強(qiáng)溝通，留心組織內(nèi)部制度上、運營中的各種變化，豐富審計內(nèi)容。積極參加組織外交流，參與專業(yè)知識技能培訓(xùn)，在組織內(nèi)形成知識體系新、技能強(qiáng)、了解深、建議準(zhǔn)、效果好的形象。

2.2 內(nèi)部審計營銷價值的體現(xiàn)

2.2.1 內(nèi)部審計營銷對組織的價值

內(nèi)部審計涉及組織內(nèi)部方方面面,審計產(chǎn)品也要符合各個層次管理者的需求。所以，審計部門考慮營銷因素時應(yīng)站在全局角度，有利于統(tǒng)籌兼顧。各部門認(rèn)可審計產(chǎn)品，無形中提高了審計部門的組織地位，營銷需求也容易得到滿足，管理層重視審計報告，有利于審計發(fā)現(xiàn)和整改。

2.2.2 內(nèi)部審計營銷對審計人員的價值

審計人員容易獲取審計資料，減少審計阻力，在交流有關(guān)審計事項時，也更加順暢。同時，組織人員減少對審計工作的誤解，便于審計工作在各層面展開。審計人員與利益相關(guān)者相互增進(jìn)理解，防止不必要的沖突，有利于雙方在審計結(jié)論、意見、建議等方面達(dá)成共識，協(xié)商解決具體事宜。同時，在被審計對象參與審計有良好效果的條件下，各方支持容易激發(fā)雙方的積極性，審計效果大大提高。

2.2.3 內(nèi)部審計營銷對審計職業(yè)的價值

提高內(nèi)部審計師行業(yè)形象，培養(yǎng)行業(yè)自豪感，提升行業(yè)聲譽，激勵內(nèi)部審計人員工作的積極性和對美好前景的展望，增強(qiáng)責(zé)任感。營銷得當(dāng)也可以作為標(biāo)桿在行業(yè)內(nèi)部推廣，促進(jìn)理論與實踐的有機(jī)結(jié)合。

3 內(nèi)部審計營銷要素投入產(chǎn)出分析

3.1 內(nèi)部審計營銷投入要素構(gòu)成

審計營銷投入要素主要有資本、審計人員素質(zhì)、業(yè)務(wù)范圍、宣傳、網(wǎng)絡(luò)等，審計營銷也需要利用有限的資源實現(xiàn)價值最大化。按類別，投入要素分為固定要素和可變要素。

3.1.1 固定要素

在我國，審計營銷尚不完善，在制度、人員素質(zhì)都存在不足的情況下，營銷工作的開展一定需要固定投入。首先，成立專門的營銷小組，這類人員需要掌握的不僅僅是審計技術(shù)，更要了解營銷手段、心理學(xué)知識甚至是信息技術(shù)。這類人員可以通過內(nèi)外招聘實現(xiàn)，否則需要實施業(yè)務(wù)外包。其次，保證專業(yè)化的確認(rèn)和咨詢服務(wù)，產(chǎn)品質(zhì)量是營銷成功的根本保障。此外，涉及數(shù)據(jù)庫、審計軟件和網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)開發(fā)的還需要資金投入。最后，制定出針對不同營銷對象的營銷方案并加以實施。

3.1.2 可變要素

可變要素主要是在內(nèi)部審計開展具體營銷活動時產(chǎn)生的，比如人員工資、營銷活動經(jīng)費。

假定X1，X2，…，Xn表示審計營銷時投入的n種審計要素投入量，Q表示所能產(chǎn)生的最大效果，則產(chǎn)出函數(shù)可以表示為：

Q=f(X1，X2，…，Xn)

該函數(shù)表示一次審計營銷實施過程中既定環(huán)境下審計要素投入的最大化效果。簡化分析，若用L表示審計人力資源投入，K表示營銷資本投入，則函數(shù)為：Q=f(L，K)。

營銷投入與增值之間一定存在相互依存關(guān)系，一次營銷活動必然有一個效果函數(shù)，本文研究要素如何投入產(chǎn)生最優(yōu)結(jié)果。

3.2 一種內(nèi)部審計營銷要素投入分析

短期營銷，或者營銷發(fā)展的初期，假如資本量固定（用K表示），營銷效果僅受審計人員勞動量變化影響，可以得到總效果、邊際效果、平均效果3個概念。即TP——一定審計要素投入得到的總效果；AP——每一單位審計要素投入實現(xiàn)的效果；MP——增加1個單位審計要素投入增加的審計效果。

由圖1可以看出，僅僅是審計人力資源的投入，使邊際效果呈現(xiàn)先上升后下降的趨勢，在資金供給不變的情況下，持續(xù)增加人力供給可以在短時間內(nèi)取得良好的營銷效果，但是并不能形成長期發(fā)展。

只要邊際效果為正，人力資源投入總效果就為正，否則下降。邊際效果為零時，效果最大。最佳的人力資源投入階段為B-C階段。

圖1 一種可變營銷要素效果函數(shù)曲線

3.3 兩種內(nèi)部審計營銷要素投入分析

長期內(nèi)，各種要素都有可能變動，為簡化分析，假設(shè)營銷要素僅包括資本和人力資源。L表示審計人力資源，K表示可變資本，則函數(shù)可以寫為：

Q=f(L，K)

假設(shè)有三個單位，其營銷效果達(dá)到5，10，15三種水平的投入組合如圖2所示。

圖2 兩種審計要素投入組合分析

同一曲線上每一點的審計效果相同，曲線上不同的點表示同一效果下兩種不同審計資源的投入組合。曲線離原點越近，表示效果越差，不同企業(yè)單位內(nèi)部可以提供的組合條件是不同的。為達(dá)到 Q=5 的效果，可以選取(L1,K2)組合，也可以選用（L2，K1）組合，而顯然（L2，K1）組合最佳，資源最節(jié)約。而在A點時，若增加審計人員供給至L3，則可以取得新的審計效果。射線R表示等比例審計人員和資金投入組合下不同的營銷效果。

由圖2可見，在Q=5時，最佳組合在A點。Q=10時，最佳組合在B點。Q=15時，最佳組合在C點。

3.4 最優(yōu)內(nèi)部審計營銷要素投入組合分析

在單位內(nèi)部，用于營銷的人員和資金有限，為達(dá)到最大化效果，必須選擇最優(yōu)的人員投入量和資本投入量。在圖3中，有一條等成本線AC和3條營銷效果線Q1、Q2、Q3。其中，AC與Q2交于B點，該點是有限條件下的最大產(chǎn)出。

雖然Q3效果最大，但是在有限成本的約束下，只能選取效果線與成本線的交點。Q3與AC無交點，所以超出了單位營銷的承受能力。D、B、E三點營銷成本相同，但是效果不同，其中B效果最大。所以，這是選擇B點為最優(yōu)組合點的理由。

4 對策建議

內(nèi)部審計營銷的目的是將審計產(chǎn)品營銷出去，獲得管理層支持，并借此獲得組織地位。有了各方重視，審計部門會獲得更多資源投入，審計部門又利用這些“回報”更好地做好審計工作。這種新型的付出和回報推動內(nèi)部審計工作順利開展，使組織增值。為了在有限的成本約束下獲得最大效能，企業(yè)必須因地制宜選取一定比例的人力資源和資金或者網(wǎng)絡(luò)投入，進(jìn)行引進(jìn)技術(shù)、學(xué)習(xí)交流等營銷活動，并且要持之以恒形成一種長效機(jī)制。根據(jù)上述分析，本文提出如下對策建議。

4.1 根據(jù)組織實際情況與資源約束條件合理確定營銷目標(biāo)

根據(jù)上述研究，我們可以發(fā)現(xiàn)，不同成本預(yù)算下效果是不同的，而每個組織具體情況不同，能夠提供的資源也各異，營銷目標(biāo)的設(shè)定理應(yīng)具體問題具體分析。此外，雖然我們知道最佳組合點，但是在實際操作過程中，最佳點的選取很難量化，可能細(xì)微的變化產(chǎn)生截然不同的結(jié)果。所以，還要根據(jù)營銷的發(fā)展趨勢進(jìn)一步研究。

4.2 成立營銷專門機(jī)構(gòu)

營銷和審計并不是毫不相關(guān)的，在實務(wù)中，宣傳營銷部分應(yīng)該有專門的審計人員負(fù)責(zé)。組織中成立營銷部門，有利于對涉及營銷問題的大小事務(wù)專門研究，營銷的成本控制、效果控制也會大大改善。而成立這個組織的前提就是獲得董事會高管的支持，現(xiàn)在許多高管知道營銷對于審計的重要性，可只是停留在了意識層面。只要雙方共同努力，就會擴(kuò)大內(nèi)部審計影響力。

圖3 限定成本條件下營銷最優(yōu)化組合

4.3 加大人力資源投入

人才為本，應(yīng)加強(qiáng)對內(nèi)部審計人員的職業(yè)技能培訓(xùn)、思想道德培訓(xùn)、營銷知識培訓(xùn)。不同于資金投入，人力資源投入是可持續(xù)的，并且具有創(chuàng)新性。人力資源投入，可以通過內(nèi)部培養(yǎng)和吸收外部人員兩種方法實現(xiàn)。公司內(nèi)部應(yīng)該為每一位內(nèi)部審計人員制訂職業(yè)生涯發(fā)展規(guī)劃，并且將營銷知識培訓(xùn)納入后續(xù)教育課程。營銷不僅僅利于組織發(fā)展，也有助于審計人員交流經(jīng)驗，在開展審計的過程中也會減少阻礙。

4.4 創(chuàng)新審計方法，多樣營銷組合

營銷的核心競爭力還是在于營銷產(chǎn)品的質(zhì)量和組合優(yōu)勢。審計人員可以提供確認(rèn)和咨詢服務(wù)，充分了解管理者的需求，運用PEST分析，不斷變化資金與人員的投入、網(wǎng)絡(luò)宣傳投入、產(chǎn)品“包裝”、品牌活動等，摸索出一套完善的營銷方案，為滿足組織增值目標(biāo)開展具體業(yè)務(wù)。

[1]PhilipKotler.PrincipleofMarketing[M].Beijing：ChinaMachinePress，2006.

[2]程海波．試析內(nèi)部審計營銷策略[J].西部財會，2001（11)：70-72.

[3]王樺，莊江波，陳漢文.內(nèi)部審計職業(yè)化:一種營銷戰(zhàn)略觀[J].中國金融，2003(5)：32-37.

[4]鄭緒平．淺析內(nèi)部審計營銷的必要性與挑戰(zhàn)[J].中國內(nèi)部審計，2009(5)：43-45.

[5]官銀.會計師事務(wù)所內(nèi)部治理理念創(chuàng)新——基于審計營銷的思考[J].財會通訊，2010(22)：106-107.