海外經(jīng)營(yíng)中的稅務(wù)籌劃

梁文濤

（山東經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院）

海外經(jīng)營(yíng)中的稅務(wù)籌劃

梁文濤

（山東經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院）

【摘要】在經(jīng)濟(jì)全球日趨一體化的今天，海外經(jīng)營(yíng)中的稅務(wù)籌劃也越來(lái)越重要。本文從5個(gè)方面對(duì)海外經(jīng)營(yíng)中的稅務(wù)籌劃進(jìn)行探討，以幫助企業(yè)降低稅收負(fù)擔(dān)，在跨國(guó)經(jīng)營(yíng)中取勝。

【關(guān)鍵詞】海外經(jīng)營(yíng)稅務(wù)籌劃

一、變換投資主體所在國(guó)的稅務(wù)籌劃

稅法依據(jù)：企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。

籌劃思路：我國(guó)企業(yè)在海外投資設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí)，如果預(yù)測(cè)該分支機(jī)構(gòu)最初幾年一定會(huì)虧損，則不論采取分公司的形式還是采取子公司的形式，都不能用總公司的盈利來(lái)彌補(bǔ)其虧損。但若我國(guó)企業(yè)在海外某國(guó)有子公司，且該國(guó)稅法規(guī)定境外分支機(jī)構(gòu)的虧損可以抵扣境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利，則可以考慮讓該子公司在另一國(guó)投資設(shè)立分公司。

案例分析：甲公司是我國(guó)一家跨國(guó)公司，2011年預(yù)計(jì)甲公司應(yīng)納稅所得額為8 000萬(wàn)美元，適用我國(guó)25%的企業(yè)所得稅稅率；甲公司在B國(guó)設(shè)有子公司乙，2011年預(yù)計(jì)乙公司應(yīng)納稅所得額為2 000萬(wàn)美元，B國(guó)的企業(yè)所得稅稅率為30%，且B國(guó)稅法規(guī)定：企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損可以抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。2011年甲公司欲在A國(guó)投資興建丙公司，2010年預(yù)計(jì)丙公司發(fā)生虧損500萬(wàn)美元。

方案1：由甲公司或乙公司在A國(guó)投資設(shè)立子公司丙。

丙公司的虧損由其以后年度的盈利彌補(bǔ)，

甲、乙公司納稅總額=8 000×25%＋2 000×30%= 2 600（萬(wàn)美元）。

方案2：由甲公司在A國(guó)投資設(shè)立分公司丙。

丙公司的虧損由其以后年度的盈利彌補(bǔ)，

甲、乙公司納稅總額=8 000×25%＋2 000×30%= 2 600（萬(wàn)美元）。

方案3：由乙公司在A國(guó)投資設(shè)立分公司丙。

丙公司的虧損可以抵減乙公司的盈利，

甲、乙公司納稅總額=8 000×25%＋（2 000－500）×30%=2 450（萬(wàn)美元）。

可見(jiàn)，方案3比方案1、方案2少納稅150萬(wàn)美元（2 600－2 450）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案3。

二、規(guī)避成為某國(guó)常設(shè)機(jī)構(gòu)的稅務(wù)籌劃

稅法依據(jù)：是否成為一個(gè)國(guó)家的常設(shè)機(jī)構(gòu)是該國(guó)判斷其經(jīng)營(yíng)所得是否應(yīng)當(dāng)在該國(guó)納稅的核心標(biāo)準(zhǔn)。也就是說(shuō)，納稅人一旦成為了某國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，則來(lái)源于該常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得便應(yīng)當(dāng)在該國(guó)納稅。《聯(lián)合國(guó)關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家避免雙重征稅協(xié)定范本》第二章第五條規(guī)定，（一）“常設(shè)機(jī)構(gòu)”一語(yǔ)是指一個(gè)企業(yè)進(jìn)行全部或部分營(yíng)業(yè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。（三）“常設(shè)機(jī)構(gòu)”一語(yǔ)同樣包括：建筑工地，建筑、裝配或安裝工程或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)，但該工地、工程或活動(dòng)以連續(xù)為期六個(gè)月以上的為限。

籌劃思路：到某外國(guó)從事建筑、安裝工程的跨國(guó)企業(yè)，若該國(guó)企業(yè)所得稅稅率較高，則企業(yè)應(yīng)充分利用該國(guó)規(guī)定常設(shè)機(jī)構(gòu)的條件，避免使自己成為該國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，從而可降低稅負(fù)。

案例分析：2011年我國(guó)建筑公司A到甲國(guó)從事建筑工程，工程期約為8個(gè)月，根據(jù)我國(guó)與甲國(guó)的雙邊稅收協(xié)定，建筑工程期達(dá)到6個(gè)月以上的即構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，需按該國(guó)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。A公司進(jìn)行該建筑工程的總成本為2 000萬(wàn)元，工程總收入為3 000萬(wàn)元。甲國(guó)對(duì)該安裝工程征收的除企業(yè)所得稅以外的其他稅負(fù)為200萬(wàn)元，企業(yè)所得稅稅率為30%。

方案1：A公司的建筑工程期達(dá)到6個(gè)月以上，構(gòu)成甲國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，需要在甲國(guó)繳納企業(yè)所得稅。

在甲國(guó)應(yīng)納企業(yè)所得稅=（3 000-2 000-200）× 30%=240（萬(wàn)元），

A公司共納稅=200＋240=440（萬(wàn)元），

該筆所得匯回我國(guó)后，由于甲國(guó)企業(yè)所得稅稅率超過(guò)我國(guó)25%的稅率，因此不需要補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。

A公司的稅后利潤(rùn)為=3 000-2 000-440=560（萬(wàn)元）。

方案2：若A公司將此建筑工程分為兩個(gè)階段進(jìn)行，每3個(gè)月作為一個(gè)階段，中間停工休息1個(gè)月，則A公司就不構(gòu)成甲國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，不需要在甲國(guó)繳納企業(yè)所得稅。

在甲國(guó)的稅后利潤(rùn)即為利潤(rùn)總額=3 000－2 000－200=800（萬(wàn)元），該筆所得匯回我國(guó)后，需要按照我國(guó)企業(yè)所得稅稅率繳納企業(yè)所得稅=800× 25%=200（萬(wàn)元），A公司共納稅=200+200=400（萬(wàn)元），A公司的稅后利潤(rùn)=3 000-2 000-400=600（萬(wàn)元）。

可見(jiàn)，方案2比方案1少納稅40萬(wàn)元（440－400），多獲稅后利潤(rùn)40萬(wàn)元（600－560）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案2。

三、跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)購(gòu)銷業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅務(wù)籌劃

稅法依據(jù)：企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額＝應(yīng)納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額。在沒(méi)有減免稅額和抵免稅額情況下的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率，而若無(wú)納稅調(diào)整，則利潤(rùn)總額即為應(yīng)納稅所得額。

籌劃思路：跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的購(gòu)銷業(yè)務(wù)，若不同的國(guó)家適用的企業(yè)所得稅稅率不同，可以通過(guò)合理運(yùn)用“高進(jìn)低出”或“低進(jìn)高出”的手段，將利潤(rùn)在關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各成員之間進(jìn)行合理的轉(zhuǎn)移，使得利潤(rùn)從高稅率地區(qū)轉(zhuǎn)移到低稅率地區(qū)，從而在一定程度上降低整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的企業(yè)所得稅稅負(fù)。

案例分析：A國(guó)甲公司在B國(guó)擁有一家子公司乙并控制其全部股權(quán)。2011年甲公司對(duì)乙公司銷售一批零件，由乙公司加工后對(duì)外出售。甲公司生產(chǎn)這批零件的成本為80萬(wàn)元，甲公司按正常價(jià)格銷售該批零件的收入為160萬(wàn)元，乙公司的總成本為在甲公司的進(jìn)價(jià)基礎(chǔ)上加價(jià)30萬(wàn)元，乙公司加工完畢后以320萬(wàn)元對(duì)外出售最終產(chǎn)品。A國(guó)企業(yè)所得稅稅率為40%，B國(guó)企業(yè)所得稅稅率為20%，假設(shè)不考慮關(guān)稅。

方案1：甲公司將零件按160萬(wàn)元的正常價(jià)格出售給乙公司。

甲公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=（160－80）×40%=32（萬(wàn)元），

乙公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=[320－(160＋30)]× 20%=26（萬(wàn)元），

甲、乙公司共納稅=32＋26=58（萬(wàn)元）。

方案2：甲公司將零件按140萬(wàn)元的較低價(jià)格出售給乙公司。

甲公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=（140－80）×40%=24（萬(wàn)元），

乙公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=[320－(140＋30)]× 20%=30（萬(wàn)元），

甲、乙公司共納稅=24＋30=54（萬(wàn)元）。

可見(jiàn)，方案2比方案1少納稅4萬(wàn)元（58－54）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案2。

四、跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)勞務(wù)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅務(wù)籌劃

稅法依據(jù)：企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額＝應(yīng)納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額，在沒(méi)有減免稅額和抵免稅額的情況下計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率（若應(yīng)納稅所得額額無(wú)納稅調(diào)整，則為利潤(rùn)總額）。

籌劃思路：跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間相互提供勞務(wù)活動(dòng)時(shí)，若不同的國(guó)家適用的企業(yè)所得稅稅率不同，則可以通過(guò)合理運(yùn)用高作價(jià)或低作價(jià)的方式來(lái)收取勞務(wù)費(fèi)用，使得關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的利潤(rùn)根據(jù)需要合理地進(jìn)行轉(zhuǎn)移，從而在一定程度上降低整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的企業(yè)所得稅稅負(fù)。

案例分析：A國(guó)甲企業(yè)在B國(guó)擁有一家全資子公司乙，2011年甲企業(yè)向乙企業(yè)提供一項(xiàng)勞務(wù)，無(wú)同類市場(chǎng)價(jià)格，采用成本加成方法，由于成本歸集口徑不同，成本加成后的價(jià)格從30萬(wàn)美元至100萬(wàn)美元不等，與提供該勞務(wù)相關(guān)的成本為20萬(wàn)美元。乙企業(yè)的收入為500萬(wàn)美元，除該勞務(wù)費(fèi)用外的其他成本為200萬(wàn)美元。A、B兩國(guó)的企業(yè)所得稅稅率分別為20%和30%。

方案1：甲企業(yè)將勞務(wù)價(jià)格定為30萬(wàn)美元。

甲企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅=（30-20）×20%=2（萬(wàn)美元），

乙企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅=（500－30－200）× 30%=81（萬(wàn)美元），

甲、乙企業(yè)納稅合計(jì)額=2＋81=83（萬(wàn)美元）。

方案2：甲企業(yè)將勞務(wù)價(jià)格定為100萬(wàn)美元。

甲企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅=（100-20）×20%=16（萬(wàn)美元），

乙企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅=（500－100－200）× 30%=60（萬(wàn)美元），

甲、乙企業(yè)納稅合計(jì)額=16＋60=76（萬(wàn)美元）。

可見(jiàn)，方案2比方案1少納稅7萬(wàn)美元（83-76）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案2。

五、在避稅地成立銷售公司的稅務(wù)籌劃

稅法依據(jù)：國(guó)際避稅地的說(shuō)法源自法文“Tax Haven”，也稱國(guó)際避稅港，簡(jiǎn)稱避稅地或避稅港。一般來(lái)講，國(guó)際避稅地是指某一國(guó)家或地區(qū)在境內(nèi)的全部或部分區(qū)域，對(duì)外實(shí)行輕稅甚至無(wú)稅的政策。目前世界上有一些國(guó)家和地區(qū)通過(guò)特低稅率、對(duì)外國(guó)公司提供特殊優(yōu)惠、對(duì)銀行賬戶絕對(duì)保密、不簽訂雙邊或多邊稅收協(xié)定等手段進(jìn)行不正當(dāng)稅收競(jìng)爭(zhēng)，吸引外國(guó)投資和為國(guó)際避稅提供方便。這些國(guó)家和地區(qū)就是避稅港。這樣的避稅港主要有：百慕大、開(kāi)曼群島、巴哈馬、馬恩島和香港等。有一些國(guó)家（地區(qū)）則是因稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)發(fā)達(dá)和對(duì)外有較為優(yōu)惠的政策而成為“準(zhǔn)避稅港”，成為國(guó)際控股、投資公司、中介性金融公司和信托公司建立的熱點(diǎn)地區(qū)。如荷蘭、瑞士、荷屬安第列斯、塞浦路斯等。

籌劃思路：跨國(guó)公司通過(guò)在國(guó)際避稅地設(shè)置銷售公司，并運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)等手段，將部分利潤(rùn)轉(zhuǎn)移給避稅地公司，從而降低了跨國(guó)公司在全球經(jīng)營(yíng)中的總體稅負(fù)。

案例分析：甲國(guó)A公司在避稅港乙國(guó)設(shè)立的全資子公司B，現(xiàn)A公司欲銷售一批貨物給丙國(guó)C公司，這批貨物成本及分?jǐn)偟慕?jīng)營(yíng)管理費(fèi)用為600萬(wàn)美元，雙方協(xié)定離岸價(jià)格為800萬(wàn)美元。已知甲、乙兩國(guó)的企業(yè)所得稅稅率分別為30%和10%。

方案1：由A公司直接銷售給C公司。

A公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=（800－600）×30%=60（萬(wàn)美元）。

方案2：由A公司先將這批貨物以700萬(wàn)美元的價(jià)格銷售給B公司，再由B公司以800萬(wàn)美元的價(jià)格銷售給C公司。

A公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=（700－600）×30%=30（萬(wàn)美元），

B公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=（800－700）×10%=10（萬(wàn)美元），

A、B公司納稅合計(jì)額=30＋10=40（萬(wàn)美元）。

可見(jiàn)，方案2比方案1少納稅20萬(wàn)美元（60－40）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案2。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]翟繼光.新稅法下企業(yè)納稅籌劃.電子工業(yè)出版社，2008 （6）.

[2]賀飛躍.稅收籌劃理論與實(shí)務(wù).成都.西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社, 2008（9）.

責(zé)編:楊雪

【中圖分類號(hào)】F810