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    公司教條主義多納稅,稽查分析本質(zhì)給退還

    2014-12-04 23:31:27劉志耕
    財會通訊 2014年1期
    關鍵詞:虧損額小陶申報表

    劉志耕

    逃稅查處

    公司教條主義多納稅,稽查分析本質(zhì)給退還

    劉志耕

    案例

    某稅務稽查組至A公司例行檢查。A公司既有征稅項目又有免稅項目,稽查組剛進點時,公司財務部楊經(jīng)理就向稽查組顧組長提出在免稅項目上多繳了企業(yè)所得稅的問題,請稽查組幫助查明情況,顧組長安排了稽查員小陶負責此事。由于A公司對征稅項目與免稅項目的收入及成本、費用能夠分開核算,小陶順利獲取了有關數(shù)據(jù)。被檢查年度A公司的收入總額為7500萬元,其中征稅項目收入6540萬元,免稅項目收入960萬元;可扣除的成本、費用共計7180萬元,其中征稅項目為5980萬元,免稅項目為1200萬元;征稅項目盈利560萬元,免稅項目虧損240萬元,凈盈利320萬元(A公司無以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的應由以后年度彌補的虧損)。獲取上述數(shù)據(jù)后,小陶又對A公司企業(yè)所得稅納稅申報表中相關內(nèi)容的填報情況逐項進行了核對,發(fā)現(xiàn)A公司按照企業(yè)所得稅申報表列示的收入減成本及費用的順序進行了填列和計算,盡管該計算利潤的順序與會計報表填列的順序有差異,但申報表上最后填列的利潤總額仍然與賬面核算的利潤總額320萬元一致。同時,A公司考慮到免稅項目所得應作為企業(yè)所得稅申報表中納稅調(diào)整減少額欄目下的內(nèi)容填列,所以,又將免稅項目的虧損額240萬元填列在相應的“免稅收入”欄目中,經(jīng)過納稅調(diào)整后的計稅所得額變?yōu)?60萬元(本案例不考慮其他納稅調(diào)整的因素),即320-(-240)=560(萬元),A公司已經(jīng)按照560萬元計繳了25%的企業(yè)所得稅140萬元。小陶仔細核對并復算了上述填報過程后未發(fā)現(xiàn)異常,而楊經(jīng)理卻說,他們正是對這個計算過程及計算結(jié)果感到了疑問,但就是不知道錯在哪里,所以請稽查組幫忙能否查出問題所在的,聽楊經(jīng)理這么一說,再由于對企業(yè)所得稅申報表的復核未見疑點,小陶一時真翻起了糊涂。

    為了進一步驗證申報表的填報和計算是否正確,小陶想到了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》(主席令第63號,以下簡稱《企業(yè)所得稅法》)第五條對應納稅所得額規(guī)定的計算過程,即“企業(yè)每一納稅年度的收入總額,減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額,為應納稅所得額”。對照此規(guī)定,小陶將有關數(shù)據(jù)代入重新進行了計算。A公司被檢查年度的收入總額為7500萬元,減除各項可扣除的成本費用7180萬元,再減除免稅收入-240萬元后的余額仍為盈利560萬元,從該結(jié)果可以看出,A公司實際上還是就征稅項目實現(xiàn)的利潤計繳了企業(yè)所得稅。由此可見,小陶至此仍未能弄清楚A公司究竟是否有錯?錯在哪里?

    由于兩次計算的結(jié)果均為560萬元,完全一致,這不得不讓小陶相信A公司沒有問題,但楊經(jīng)理卻很不理解,他提出,如果企業(yè)當年度的征稅項目發(fā)生虧損,而免稅項目有盈余,稅務局肯定是要求必須先用免稅項目的盈余彌補征稅項目的虧損,不得將未經(jīng)免稅項目盈余彌補的征稅項目的虧損額直接結(jié)轉(zhuǎn)以后年度,并作為應由以后年度稅前利潤彌補的虧損。而現(xiàn)在恰恰相反,為何不可以用征稅項目的盈余先彌補免稅項目的虧損呢?這把小陶給問住了。但是,在一旁一直關注的顧組長早已聽出了門道,他分析說,《企業(yè)所得稅法》實行的是法人所得稅制度,因而對同一法人在同一年度內(nèi)的應稅項目所得與免稅項目所得各自發(fā)生的盈、虧額應該可以直接相互彌補,即不僅征稅項目的虧損應該可以用免稅項目的利潤彌補,而且免稅項目的虧損也可以用征稅項目的利潤彌補,用征稅項目的利潤彌補免稅項目的虧損后如果還有余額再行計繳企業(yè)所得稅。但必須特別注意的是,當免稅項目發(fā)生虧損時,由于其虧損額可以用征稅項目的利潤彌補,所以,在進行企業(yè)所得稅納稅申報填寫申報表時,不應將免稅項目的虧損額與免稅項目的盈利額一樣作為納稅調(diào)整減少額填列到免稅收入一欄。個中道理很簡單,當免稅項目盈利時,將免稅項目的盈利作為納稅調(diào)整減少額,則是為了執(zhí)行對免稅項目實現(xiàn)利潤不征稅的規(guī)定,但是,如果免稅項目虧損,再將免稅項目的虧損額作為納稅調(diào)整減少額從計稅所得額中減少,表面上看是為了執(zhí)行對免稅項目實現(xiàn)利潤不征稅的要求,但由于免稅項目根本沒有實現(xiàn)利潤,也談不上對免稅項目征收企業(yè)所得稅的問題,即沒有實現(xiàn)所得額,所以,也就沒有免稅所得額,即此時免稅項目的虧損額不屬于所得稅申報表中的“免稅收入”,如果再減去該虧損額,事實上因減去一個負數(shù)變成加上一個正數(shù),這樣計算的結(jié)果只是將免稅項目的虧損從計稅所得額中減除,實際上還原了彌補免稅項目虧損前的征稅項目實現(xiàn)的計稅所得額,從而使得免稅項目的虧損不能得到征稅項目盈利的彌補。由此可見,在此情況下,所得稅申報表中的“免稅收入”一欄無需填列,A公司的所得稅納稅申報表及小陶兩次復核之所以都未能發(fā)現(xiàn)該問題,就是由于對上述有關規(guī)定的理解有誤造成的。所以,A公司被檢查年度的計稅所得額應為320萬元,即:560-240=320(萬元)。

    顧經(jīng)理的分析讓楊經(jīng)理和小陶很是敬佩。最后,在進一步核實情況后,A公司上述多繳的企業(yè)所得稅被如數(shù)退還。

    分析

    在上述案例中,由于A公司沒有能夠正確領會企業(yè)所得稅納稅申報的具體要求,只知道按圖索驥地機械填空,將免稅項目的虧損額與免稅項目的盈利額一樣作為納稅調(diào)整減少額填列到免稅收入一欄,從而使得免稅項目的虧損額未能得到彌補,不僅造成了所得稅納稅申報的錯誤,而且還多計算繳納了企業(yè)所得稅。又由于稽查員小陶在對企業(yè)所得稅法理解及納稅申報表的填列問題上也出現(xiàn)了同樣的錯誤,從而使得兩次復核都未能發(fā)現(xiàn)錯誤所在。該案例實際上暴露了企業(yè)所得稅納稅申報中存在的一個帶有一定普遍性的問題,即在填報申報表時,許多企業(yè)往往僅機械地領會填報要求,不能從稅法的基本原理和本質(zhì)內(nèi)涵上去理解和掌握填報的要求并正確分析和判斷應該填報的內(nèi)容。而稽查員小陶所表現(xiàn)出來的問題不僅在對企業(yè)所得稅法的理解上與A公司出現(xiàn)了同樣的錯誤,而且該錯誤也正是在一些稅務人員中經(jīng)常出現(xiàn)的對稅法理解一知半解的典型問題。所以,不管是企業(yè)的辦稅人員還是稅務稽查人員,都必須從稅法的基本原理和本質(zhì)內(nèi)涵上去理解和掌握,切忌一知半解和教條主義。特別是稅務稽查人員,在日常納稅檢查過程中,還必須注意不能對檢查中遇到的問題簡單教條,更不能對被檢查單位提出的問題或要求敷衍了事,要仔細聽取并認真分析被檢查單位所陳述的理由究竟有無道理、是否合法。

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