小企業(yè)會計準(zhǔn)則實施的會計處理差異研究

張曉楠ZHANG Xiao-nan；王國芬WANG Guo-fen

（濟(jì)南職業(yè)學(xué)院，濟(jì)南 250103）

（Ji'nan Vocational College，Ji'nan 250103，China）

0 引言

會計核算又被稱為會計反映，它將貨幣作為其核算尺度，對會計主體正在進(jìn)行或已完成的經(jīng)濟(jì)活動展開一系列核算工作，真實地反映了會計主體的整體資金運(yùn)行情況，是保證會計工作高效穩(wěn)定進(jìn)行的重要保證。目前，我國在進(jìn)行會計核算時采用會計主體分類核算的方式進(jìn)行，即將大中企業(yè)、上市公司和小企業(yè)作為兩種會計主體，分別實行不同的會計準(zhǔn)則，但均由《企業(yè)會計準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》進(jìn)行統(tǒng)一約束和規(guī)范。而《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》是《企業(yè)會計準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》下的兩個組成系統(tǒng)，三者關(guān)系如圖1 所示。

圖1

1 《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的會計處理差異分析

1.1 資產(chǎn)類的差異分析 據(jù)統(tǒng)計，目前《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》資產(chǎn)類科目32 個，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》資產(chǎn)類科目則有69 個。

1.1.1 貨幣資金《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對企業(yè)的貨幣資金進(jìn)行了較大程度的修訂和更改，它規(guī)定企業(yè)的貨幣資金除包括銀行存款、庫存現(xiàn)金以及其他貨幣資金之外，還可以根據(jù)其具體需要設(shè)置備用金，以供不時之需。同時，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》還將取消原來一些其他貨幣資金下屬的固定項目。

1.1.2 應(yīng)收及預(yù)付款項《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》還對應(yīng)收款項和預(yù)付款項進(jìn)行了明確規(guī)定，采用直接轉(zhuǎn)銷法有效地解決企業(yè)壞賬問題，并進(jìn)一步明確企業(yè)的壞賬損失標(biāo)準(zhǔn)。另外，企業(yè)在進(jìn)行會計核算時，可以通過“備抵法”有效地解決資金危機(jī)，維護(hù)企業(yè)正常運(yùn)行秩序。

1.1.3 存貨《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》針對投資者的投資行為進(jìn)行了統(tǒng)一劃定，規(guī)定其總投入必須以工程項目的前期預(yù)算為依據(jù)，并將其投入的存貨也算入其中，按照市場評估價進(jìn)行準(zhǔn)確估值，并將其最終估值計入企業(yè)賬目。而在處理存貨盤盈的賬務(wù)時，必須參考市場上同類存貨或相似存貨的市場價格，并將其所得收益歸入營業(yè)外收入，明確資金分類。因企業(yè)管理不當(dāng)或收發(fā)失誤而造成的存貨凈損失統(tǒng)一算作管理費(fèi)用。而受自然災(zāi)害或一些其他因素影響所造成的存貨凈損失應(yīng)計入營業(yè)外支出。企業(yè)要進(jìn)一步提高其風(fēng)險應(yīng)急能力，并采取適當(dāng)措施避免存貨跌價帶來的不良后果。

1.1.4 固定資產(chǎn)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對企業(yè)固定資產(chǎn)一項進(jìn)行了整理和調(diào)整，將企業(yè)在進(jìn)行項目建設(shè)時所花費(fèi)的一切成本投入都算入固定資產(chǎn)，并由專門的工作人員進(jìn)行成本核算，估算整個建設(shè)項目的實際價值以及前期投入與實際預(yù)期的發(fā)展關(guān)系。投資者應(yīng)該依法按照合同約定支付費(fèi)用，并及時繳納相關(guān)稅款。在對固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊時，其折舊方法、資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計凈殘值由專門人員負(fù)責(zé)處理，一旦確定不得隨意變更。一般情況下，常見的折舊方法有年限平均法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。盤盈固定資產(chǎn)計入“營業(yè)外收入”。

1.1.5 無形資產(chǎn)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對無形資產(chǎn)一項也進(jìn)行了明確的規(guī)定和要求，將土地使用權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、特許權(quán)等統(tǒng)一列入無形資產(chǎn)的范圍。小企業(yè)可以在規(guī)定的使用年限內(nèi)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓和使用，并依法享有其所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)價值。而對于那些無法估計出明確使用壽命的，則不得使其攤銷期短于10 年。資產(chǎn)負(fù)債表日，不要求計提減值準(zhǔn)備。

1.2 負(fù)債類的差異分析《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》負(fù)債類科目12 個，長期應(yīng)付款按照未來應(yīng)付金額入賬，持有期間不計息?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》負(fù)債類科目35 個，長期應(yīng)付款按實際利率折算后的現(xiàn)值入賬，持有期間按實際利率計息，按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量。

1.3 所有者權(quán)益類的差異分析《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》所有者權(quán)益類科目5 個，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》所有者權(quán)益類科目7 個。

1.3.1 實收資本《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》沒有對非貨幣資產(chǎn)投資的入賬價值進(jìn)行規(guī)定，因此需按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的相關(guān)要求進(jìn)行處理。

1.3.2 資本公積 《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》資本公積下設(shè)“資本（或股本）溢價”一個明細(xì)科目?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》資本公積下設(shè)“資本（或股本）溢價”、“其他資本公積”兩個明細(xì)科目。

1.4 損益類的差異分析《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》損益類科目12 個，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》損益類科目33 個。

1.4.1 銷售收入的確認(rèn)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對銷售收入的確定也進(jìn)行了處理和規(guī)范，它規(guī)定小企業(yè)應(yīng)該在商品發(fā)出并已取得收款的情況下及時確認(rèn)銷售收入。而那些采用托收承付的方式進(jìn)行商品銷售的，則應(yīng)在托收手續(xù)辦理完成時予以確認(rèn)，若售出商品不符合確認(rèn)條件，則需轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”一項。

1.4.2 勞務(wù)收入的確認(rèn)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》沒有考慮交易過程中可能出現(xiàn)的一些不可預(yù)估的情形，同時也沒有給出相應(yīng)的解決辦法。因此，小企業(yè)在會計核算中如遇到一些勞務(wù)收入方面的問題時，需在符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的前提下，按實際情況酌情處理。

1.4.3 財務(wù)費(fèi)用 《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》匯兌收益計入“營業(yè)外收入”。通過票面金額和票面利率核算利息?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》匯兌收益計入“財務(wù)費(fèi)用”。通過實際利率和攤余成本核算利息。

1.4.4 銷售費(fèi)用《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，小型批發(fā)和零售企業(yè)的銷售費(fèi)用主要包括商品流通以及購買過程中所產(chǎn)生的一切費(fèi)用，如包裝費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、保險費(fèi)、儲藏費(fèi)等。而小企業(yè)在購買時所支付的采購費(fèi)用則不屬于銷售費(fèi)用，而應(yīng)計入采購成本中。

1.4.5 營業(yè)外收入和營業(yè)外支出 與原有準(zhǔn)則相比，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》有了很大的不同，它將存貨、固定資產(chǎn)盤盈計入“營業(yè)外收入”。同時，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》還將固定資產(chǎn)在虧盤時所造成的非常損失列入“營業(yè)外支出”的范圍內(nèi)，并以其他損失為主體進(jìn)行計算，減少管理費(fèi)用支出，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。其中，營業(yè)外支出包括以直接轉(zhuǎn)銷法確認(rèn)的應(yīng)收款項發(fā)生的壞賬損失。固定資產(chǎn)盤虧不區(qū)分原因，凈損失全部計入“營業(yè)外支出”。同時，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定企業(yè)可以采用備抵法進(jìn)行會計核算，以抵消因壞賬而造成的一系列損失，并將“資產(chǎn)減值損失”一項列入當(dāng)期損益的內(nèi)容，使得會計管理更為精準(zhǔn)化和科學(xué)化。

1.5 財務(wù)報表的差異分析

1.5.1 報表所呈報的內(nèi)容存在差異 《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》是專門為我國小企業(yè)特殊業(yè)務(wù)處理而設(shè)置的，財務(wù)報表的內(nèi)容與使用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的企業(yè)相比，不需要編制所有者權(quán)益變動表，對企業(yè)財務(wù)報表附注披露的要求也有所降低；而《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定企業(yè)的財務(wù)報表必須包含所有者權(quán)益變動表，對財務(wù)報表的披露要求也相對較高。

1.5.2 報表的結(jié)構(gòu)存在一定的差異 小企業(yè)是指不需要從外部籌集資金的企業(yè)，業(yè)務(wù)辦理相對比較簡單，財務(wù)報表的結(jié)構(gòu)也相對做了簡化。與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定的財務(wù)報表結(jié)構(gòu)相比，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定的財務(wù)報表對企業(yè)的現(xiàn)金流量表做了一定的簡化，直接將所有的現(xiàn)金流量分為經(jīng)營活動、籌資活動和投資活動三部分的現(xiàn)金流量，不再按照各項經(jīng)濟(jì)活動來具體將現(xiàn)金流量細(xì)分為現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出。

2 《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》實施過程中的建議

對小企業(yè)而言，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的實施將有效地推動其企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)體系的建立和發(fā)展，有效地規(guī)范了其企業(yè)內(nèi)部會計管理，對于增強(qiáng)企業(yè)融資能力和風(fēng)險應(yīng)對能力具有十分重要的意義?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》是財政、會計工作在深入貫徹科學(xué)發(fā)展觀，堅持以服務(wù)小企業(yè)為宗旨的基礎(chǔ)上制定和發(fā)布的，是一項改革會計制度，是推動小企業(yè)健康發(fā)展的重大舉措。在實施時，小企業(yè)要抓住機(jī)遇，迎難而上，積極發(fā)揮自身優(yōu)勢，不斷完善自身管理，加強(qiáng)其內(nèi)部風(fēng)險應(yīng)急機(jī)制建設(shè)，具體來說，可從以下兩方面做起：

2.1 積極規(guī)范內(nèi)部管理，加強(qiáng)會計核算監(jiān)督 小企業(yè)在進(jìn)行會計核算時，要堅持以《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》為依據(jù)，積極規(guī)范內(nèi)部管理，不斷提升其財務(wù)管理水平，提高會計信息質(zhì)量，防止信息失真的出現(xiàn)，并建立起一整套較為系統(tǒng)完善的會計核算制度。與此同時，小企業(yè)還要進(jìn)一步加強(qiáng)會計核算監(jiān)督，妥善保管好各項原始憑證和賬簿，以便隨時調(diào)取和使用。

2.2 建立健全會計核算制度 眾所周知，目前我國企業(yè)所得稅主要采取核定征收和查賬征收兩種征收方式。其中，查賬征收主要適用于那些財務(wù)會計核算較為規(guī)范健全的企業(yè)，將總收入中成本費(fèi)用一項減除進(jìn)行稅率計算即可。當(dāng)前，小企業(yè)受其自身發(fā)展制約，尚未建立起健全的會計核算制度。因此，在進(jìn)行所得稅征收時，只能選擇核定征收的方式。而查賬征收可以享受一系列稅收優(yōu)惠政策，這對于資金不足的小企業(yè)而言無疑是一個很大誘惑。小企業(yè)必須進(jìn)一步加強(qiáng)其會計制度建設(shè)，建立起一套系統(tǒng)完善的會計核算制度，以便及時申請查賬征收，減輕企業(yè)成本負(fù)擔(dān)，從而推動其健康穩(wěn)定發(fā)展。

[1]企業(yè)會計準(zhǔn)則編審委員會.企業(yè)會計準(zhǔn)則—應(yīng)用指南[M].立信會計出版社，2006，12.

[2]財政部.小企業(yè)會計準(zhǔn)則[Z].財會[2011]17 號，2011，10.

[3]劉永澤，孫光國.中小企業(yè)會計準(zhǔn)則的適用范圍界定問題研究[J].會計研究，2007，11：9-16.

[4]孫光國.中小企業(yè)會計準(zhǔn)則問題研究[M].大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2009.