對(duì)信息化環(huán)境下會(huì)計(jì)監(jiān)督問(wèn)題的思考

●李昕 王海民

對(duì)信息化環(huán)境下會(huì)計(jì)監(jiān)督問(wèn)題的思考

●李昕 王海民

信息化對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督的影響主要有兩個(gè)方面：一是監(jiān)督對(duì)象的信息化；二是監(jiān)督手段的信息化。會(huì)計(jì)監(jiān)督既要適應(yīng)監(jiān)督對(duì)象信息化，為企業(yè)會(huì)計(jì)信息化創(chuàng)造良好的發(fā)展環(huán)境，同時(shí)，也要充分利用信息化手段，提高會(huì)計(jì)監(jiān)督的效率。在會(huì)計(jì)信息化過(guò)程中，中央與地方財(cái)政部門應(yīng)該忠實(shí)地履行監(jiān)督職責(zé)，而且必須分層次、分步聚確保把會(huì)計(jì)監(jiān)督職責(zé)落到實(shí)處。

會(huì)計(jì)信息化 會(huì)計(jì)監(jiān)督 履行監(jiān)督職責(zé) 監(jiān)督效率

會(huì)計(jì)信息化是指企業(yè)利用計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)通信等現(xiàn)代信息技術(shù)手段開(kāi)展會(huì)計(jì)核算，以及利用上述技術(shù)手段將會(huì)計(jì)核算與其他經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)有機(jī)結(jié)合的過(guò)程①。信息化不僅使會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生變革，也使會(huì)計(jì)監(jiān)督環(huán)境發(fā)生變革。信息化對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督的影響主要有兩個(gè)方面：一是監(jiān)督對(duì)象的信息化；二是監(jiān)督手段的信息化。會(huì)計(jì)監(jiān)督既要適應(yīng)監(jiān)督對(duì)象信息化，為企業(yè)會(huì)計(jì)信息化創(chuàng)造良好的發(fā)展環(huán)境，同時(shí)，也要充分利用信息化手段，提高會(huì)計(jì)監(jiān)督的效率。

然而，當(dāng)前的會(huì)計(jì)監(jiān)督相對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)信息化的發(fā)展有所滯后，并沒(méi)有很好地適應(yīng)信息化帶來(lái)的環(huán)境變化。一是部分監(jiān)督機(jī)構(gòu)觀念相對(duì)陳舊，仍然習(xí)慣于基于紙介質(zhì)會(huì)計(jì)資料開(kāi)展監(jiān)督；二是會(huì)計(jì)監(jiān)督信息化缺乏必要技術(shù)基礎(chǔ)和手段；三是取消會(huì)計(jì)軟件評(píng)審后，對(duì)會(huì)計(jì)軟件功能的監(jiān)督與管理處于真空地帶。這既不利于提高企業(yè)開(kāi)展會(huì)計(jì)信息化的積極性，也不利于會(huì)計(jì)監(jiān)督效率的提升，影響了對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)督與控制效果及會(huì)計(jì)信息化整體優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮。上述問(wèn)題產(chǎn)生的主要原因：一是傳統(tǒng)監(jiān)督與管理的慣性。監(jiān)督與管理機(jī)構(gòu)不像企業(yè)那樣能夠直接感受到信息化帶來(lái)的優(yōu)勢(shì)，在缺乏有效激勵(lì)的情況下，總是傾向于延續(xù)過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)和做法。二是缺乏適應(yīng)新環(huán)境的制度安排。適應(yīng)和利用新的技術(shù)環(huán)境開(kāi)展會(huì)計(jì)監(jiān)督，需要新的制度安排。而上世紀(jì)90年代中期會(huì)計(jì)電算化相關(guān)制度規(guī)范出臺(tái)以后，這方面的制度基本未再經(jīng)修改或者補(bǔ)充，其滯后性早已顯現(xiàn)。因此，矯正監(jiān)督與管理慣性、作出新的制度安排，就成為《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》（以下簡(jiǎn)稱《工作規(guī)范》）出臺(tái)之后的重要任務(wù)之一。

一、地方與中央財(cái)政部門應(yīng)該忠實(shí)地履行監(jiān)督職責(zé)

筆者認(rèn)為，《工作規(guī)范》第四章所規(guī)定的地方財(cái)政部門的監(jiān)督職責(zé)應(yīng)該包括兩個(gè)方面的內(nèi)容：

第一方面是對(duì)企業(yè)的監(jiān)督，即企業(yè)使用會(huì)計(jì)軟件不符合本規(guī)范要求的，由財(cái)政部門責(zé)令限期改正，限期不改正的，財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)予以公示，并將有關(guān)情況通報(bào)同級(jí)相關(guān)部門或者派出機(jī)構(gòu)。財(cái)政部門可以組織專項(xiàng)檢查，對(duì)本轄區(qū)內(nèi)企業(yè)使用會(huì)計(jì)軟件情況進(jìn)行監(jiān)督，也可以將會(huì)計(jì)軟件使用情況的檢查與其他會(huì)計(jì)監(jiān)督工作結(jié)合進(jìn)行。對(duì)于軟件供應(yīng)商的違規(guī)行為，可以采用公示和通報(bào)相關(guān)部門的處理手段。采取這些手段是出于兩個(gè)方面的考慮：一是政府信息必須公開(kāi)和共享，對(duì)于發(fā)現(xiàn)的違規(guī)情況，財(cái)政部門有義務(wù)讓公眾和相關(guān)部門知道；二是公示和通報(bào)對(duì)違規(guī)者的信譽(yù)會(huì)帶來(lái)一定的損傷，對(duì)違規(guī)行為同樣具有巨大的震懾作用。財(cái)政部門在實(shí)際執(zhí)行中，必須把握好自由裁量權(quán)的使用。一是對(duì)于整改期限長(zhǎng)短的選擇，財(cái)政部門可以根據(jù)違規(guī)性質(zhì)等實(shí)際情況確定，可以聽(tīng)取企業(yè)的意見(jiàn)并將這些意見(jiàn)作為重要的參考。二是對(duì)通報(bào)機(jī)構(gòu)的選擇，一般來(lái)說(shuō)，通報(bào)的機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)與所涉及企業(yè)有監(jiān)督或者管理關(guān)系，其范圍包括工商、稅務(wù)、審計(jì)、國(guó)資委、企業(yè)主管部門、人民銀行、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)或者派出機(jī)構(gòu)，必要的時(shí)候也可以把本地區(qū)商業(yè)銀行納入通報(bào)的范圍。在通報(bào)中，可以提示相關(guān)機(jī)構(gòu)在監(jiān)督這些企業(yè)時(shí)，關(guān)注相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，采用更為謹(jǐn)慎的檢查方法。

第二方面是對(duì)會(huì)計(jì)軟件的監(jiān)督。這里的軟件，是指由軟件供應(yīng)商提供的商品化的會(huì)計(jì)軟件，不包括企業(yè)自己開(kāi)發(fā)的軟件。行政審批制度改革中，商品化會(huì)計(jì)核算軟件評(píng)審制度的取消，對(duì)會(huì)計(jì)軟件的管理一度成為空白?！豆ぷ饕?guī)范》根據(jù)新形勢(shì)，不再采取對(duì)會(huì)計(jì)軟件的準(zhǔn)入控制，而是以監(jiān)督為主的事后管理，體現(xiàn)了寬進(jìn)嚴(yán)出和轉(zhuǎn)變政府職能的方向?！豆ぷ饕?guī)范》第四十五條第二款規(guī)定，省、自治區(qū)、直轄市人民政府財(cái)政部門發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)軟件不符合本規(guī)范要求的，應(yīng)當(dāng)將有關(guān)情況報(bào)財(cái)政部。第三款規(guī)定，任何單位和個(gè)人發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)軟件違反本規(guī)范要求的，有權(quán)向所在省、自治區(qū)、直轄市人民政府財(cái)政部門反映，財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)根據(jù)反映的情況開(kāi)展調(diào)查，并作出處理②。

當(dāng)然，筆者認(rèn)為，地方財(cái)政部門對(duì)會(huì)計(jì)軟件也有權(quán)調(diào)查，但調(diào)查結(jié)果應(yīng)報(bào)財(cái)政部統(tǒng)一處理。這樣規(guī)定，主要是因?yàn)闀?huì)計(jì)軟件是全國(guó)統(tǒng)一市場(chǎng)，對(duì)于被發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的會(huì)計(jì)軟件，其供應(yīng)商不一定在地方財(cái)政部門管轄地域內(nèi)，而且，對(duì)于同一會(huì)計(jì)軟件產(chǎn)品，不同地方如果有不同的認(rèn)定和處理，也不利于執(zhí)法的一致性和嚴(yán)肅性。省級(jí)財(cái)政部門發(fā)現(xiàn)商品化會(huì)計(jì)軟件不符合要求的，可以直接向財(cái)政部報(bào)告，省級(jí)以下財(cái)政部門發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的，應(yīng)當(dāng)通過(guò)省級(jí)財(cái)政部門向上反映。接到反映的省級(jí)財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)首先進(jìn)行調(diào)查核實(shí)，對(duì)于確實(shí)存在問(wèn)題的軟件，必須盡快報(bào)財(cái)政部處理。

財(cái)政部作為全國(guó)會(huì)計(jì)主管部門，在企業(yè)會(huì)計(jì)信息化監(jiān)督與管理中負(fù)有定規(guī)則和制標(biāo)準(zhǔn)的責(zé)任。這是與地方財(cái)政部門的不同之處，因?yàn)橐?guī)則和標(biāo)準(zhǔn)必須全國(guó)一致，才能保證市場(chǎng)統(tǒng)一和公平競(jìng)爭(zhēng)，促進(jìn)會(huì)計(jì)信息的自由傳遞和充分共享。在對(duì)商品化會(huì)計(jì)軟件的監(jiān)督方面，財(cái)政部可以采取更多的檢查方式，《工作規(guī)范》第四十五條第一款規(guī)定，財(cái)政部采取組織同行評(píng)議，向用戶企業(yè)征求意見(jiàn)等方式對(duì)軟件供應(yīng)商提供的會(huì)計(jì)軟件遵循本規(guī)范的情況進(jìn)行檢查。結(jié)合其他條款規(guī)定，財(cái)政部可以通過(guò)省級(jí)財(cái)政部門報(bào)告掌握會(huì)計(jì)軟件違規(guī)情況，也可以采取軟件業(yè)同行評(píng)議、征求企業(yè)意見(jiàn)以及其他方式主動(dòng)搜集違規(guī)線索，根據(jù)線索進(jìn)行核實(shí)和重點(diǎn)檢查。同時(shí)，財(cái)政部對(duì)會(huì)計(jì)軟件違規(guī)情況有處理權(quán)，《工作規(guī)范》第四十六條規(guī)定，軟件供應(yīng)商提供的會(huì)計(jì)軟件不符合本規(guī)范要求的，財(cái)政部可以約談該供應(yīng)商主要負(fù)責(zé)人，責(zé)令限期改正，限期內(nèi)沒(méi)有改正的，由財(cái)政部予以公示，并將有關(guān)情況通報(bào)相關(guān)部門。這里的整改期限，由財(cái)政部根據(jù)軟件修改的復(fù)雜程度合理確定，財(cái)政部在公示和通報(bào)的同時(shí)，也會(huì)提示其他監(jiān)督與管理部門在對(duì)相關(guān)軟件用戶企業(yè)的檢查中關(guān)注相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，總之，要充分利用社會(huì)和市場(chǎng)力量對(duì)違規(guī)行為形成巨大壓力，達(dá)到更為顯著和直接的懲戒效果③。

二、分層次、分步聚確保把會(huì)計(jì)監(jiān)督職責(zé)落到實(shí)處

各級(jí)財(cái)政部門在相關(guān)檢查中，除了對(duì)企業(yè)使用會(huì)計(jì)軟件情況進(jìn)行檢查外，還應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注以下內(nèi)容：

1.檢查實(shí)行會(huì)計(jì)資料無(wú)紙化管理的企業(yè)是否符合規(guī)定條件。一般來(lái)說(shuō)，在符合條件的情況下，企業(yè)會(huì)計(jì)方面的電子資料可以不輸出為紙面形式保存，會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)在檢查中，不應(yīng)該再次要求企業(yè)提供全套紙面會(huì)計(jì)資料。當(dāng)然，財(cái)政部門應(yīng)該對(duì)企業(yè)是否符合規(guī)定條件進(jìn)行總體評(píng)估。如果發(fā)現(xiàn)明顯不符合規(guī)定條件的情況，差距不大、短期內(nèi)能夠改正的，可以要求該企業(yè)整改并達(dá)到條件；如果差距比較大，短期內(nèi)不能改正的，則應(yīng)要求該企業(yè)恢復(fù)對(duì)會(huì)計(jì)資料的紙面輸出，并要求該企業(yè)在檢查中提供完整的紙面會(huì)計(jì)資料④。

2.檢查異地核算企業(yè)是否具備本地監(jiān)督與管理?xiàng)l件?！豆ぷ饕?guī)范》鼓勵(lì)大型企業(yè)集團(tuán)建立財(cái)務(wù)共享中心，開(kāi)展會(huì)計(jì)集中核算，同時(shí)，考慮到開(kāi)展集中核算之后，企業(yè)會(huì)計(jì)資料將會(huì)由財(cái)務(wù)共享中心集中管理，出現(xiàn)會(huì)計(jì)資料保存地與企業(yè)經(jīng)營(yíng)注冊(cè)地不統(tǒng)一的情況，為了保障當(dāng)?shù)乇O(jiān)督部門會(huì)計(jì)監(jiān)督工作的順利進(jìn)行，要求“實(shí)行會(huì)計(jì)工作集中的企業(yè)以及企業(yè)分支機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)為外部會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)及時(shí)查詢和調(diào)閱異地儲(chǔ)存的會(huì)計(jì)資料提供必要條件”。財(cái)政部門在對(duì)異地核算企業(yè)開(kāi)展會(huì)計(jì)監(jiān)督時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)在本地?zé)o法及時(shí)查閱會(huì)計(jì)資料，或者在需要調(diào)閱憑證原件時(shí)被檢查企業(yè)無(wú)法及時(shí)提供的情況，則應(yīng)當(dāng)責(zé)令該企業(yè)糾正。對(duì)于不能提供所需會(huì)計(jì)資料的，應(yīng)當(dāng)依照《會(huì)計(jì)法》的相關(guān)規(guī)定處罰。

3.檢查外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)軟件是否符合規(guī)定。部分外商投資企業(yè)可能采用境外投資者統(tǒng)一部署的會(huì)計(jì)軟件，可能會(huì)造成一些問(wèn)題，例如軟件可能不符合我國(guó)法律以及工作規(guī)范的要求，也可能是其會(huì)計(jì)軟件存儲(chǔ)于境外服務(wù)器中，在境內(nèi)沒(méi)有備份，使得我國(guó)政府對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)監(jiān)督可能受到境外因素干擾。筆者認(rèn)為，無(wú)論何種企業(yè)，對(duì)其會(huì)計(jì)軟件的要求都應(yīng)該按照一個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，不應(yīng)該有特殊，也不應(yīng)該有例外。財(cái)政部門在檢查中，對(duì)外商投資企業(yè)的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)應(yīng)該予以特別關(guān)注。首先要了解其系統(tǒng)和軟件的來(lái)源渠道和服務(wù)器部署情況。對(duì)于來(lái)自于境外的軟件，要關(guān)注其是否遵循了我國(guó)的會(huì)計(jì)工作規(guī)范⑤。

三、創(chuàng)設(shè)新的會(huì)計(jì)監(jiān)督手段，優(yōu)化會(huì)計(jì)監(jiān)督環(huán)境

在促進(jìn)會(huì)計(jì)監(jiān)督，適應(yīng)會(huì)計(jì)信息化發(fā)展的同時(shí)，工作規(guī)范也設(shè)定了一系列對(duì)信息化環(huán)境下會(huì)計(jì)監(jiān)督的保障措施，為會(huì)計(jì)監(jiān)督創(chuàng)設(shè)了新的手段，提供了更加便利的監(jiān)督環(huán)境。

1.會(huì)計(jì)軟件必須具有符合我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和賬簿格式習(xí)慣的核算功能。會(huì)計(jì)監(jiān)督人員在檢查中可能遇到這樣的情況，某企業(yè)會(huì)計(jì)軟件的核算過(guò)程讓人看不懂，無(wú)法判斷其核算結(jié)果的合規(guī)性。原因包括：系統(tǒng)不輸出中文，無(wú)論是軟件界面還是會(huì)計(jì)記錄都只有外文描述；系統(tǒng)中的會(huì)計(jì)科目體系沒(méi)有按照資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等會(huì)計(jì)要素分類，難以把握其業(yè)務(wù)邏輯；軟件顯示輸出的憑證、賬簿沒(méi)有遵循我國(guó)會(huì)計(jì)人員所習(xí)慣的內(nèi)容與格式，無(wú)法理解其含義。所以，《工作規(guī)范》提出，必須提供符合我國(guó)習(xí)慣的憑證和賬簿格式⑥。

2.必須建立面向監(jiān)督人員的用戶操作日志?！豆ぷ饕?guī)范》第十四條規(guī)定，會(huì)計(jì)軟件應(yīng)當(dāng)記錄生成用戶操作日志，確保日志的安全、完整，提供操作人員、操作時(shí)間和操作內(nèi)容查詢?nèi)罩镜墓δ?，并以?jiǎn)易的形式輸出。這里規(guī)定的日志功能不是傳統(tǒng)意義上的系統(tǒng)日志，而是專門供會(huì)計(jì)監(jiān)督人員使用的操作日志。會(huì)計(jì)軟件應(yīng)當(dāng)在其界面中提供對(duì)用戶操作日志的查詢菜單，且查詢的結(jié)果應(yīng)當(dāng)是普通用戶能夠理解的，而不是技術(shù)性的代碼。

用戶操作日志功能的規(guī)定，意味著會(huì)計(jì)監(jiān)督人員在今后的檢查工作中，可以通過(guò)日志來(lái)尋找會(huì)計(jì)核算中存在的異常情況，以發(fā)現(xiàn)違規(guī)線索。除了反記賬和對(duì)記賬憑證關(guān)鍵信息的修改外，《工作規(guī)范》對(duì)其他修改和逆向操作功能并未禁止，而相關(guān)的操作軌跡完全通過(guò)用戶操作日志予以記錄保留。因此，日志的查詢應(yīng)當(dāng)成為財(cái)政部門檢查工作的一項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)程序，以排查核算中的高風(fēng)險(xiǎn)行為。此外，財(cái)政部門還應(yīng)當(dāng)對(duì)會(huì)計(jì)軟件日志功能的完整性進(jìn)行測(cè)試，例如設(shè)計(jì)一些測(cè)試案例在軟件中進(jìn)行操作，然后查詢這些操縱是否被正確完整地記錄⑦。

3.會(huì)計(jì)軟件數(shù)據(jù)接口必須標(biāo)準(zhǔn)化。隨著會(huì)計(jì)信息化的發(fā)展，會(huì)計(jì)監(jiān)督信息化也在發(fā)展。不少監(jiān)督機(jī)構(gòu)利用監(jiān)督軟件讀取企業(yè)系統(tǒng)數(shù)據(jù)，直接在企業(yè)電子會(huì)計(jì)資料基礎(chǔ)上開(kāi)展監(jiān)督工作。但是，由于各種各樣會(huì)計(jì)軟件的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)與格式不統(tǒng)一，即便是同一種軟件，不同版本之間也有一些差異，監(jiān)督軟件需要應(yīng)對(duì)各種各樣會(huì)計(jì)軟件，集成各種各樣的接口，不僅操作復(fù)雜，容易出現(xiàn)錯(cuò)誤，而且無(wú)法窮盡所有情況，無(wú)法完全避免數(shù)據(jù)不能讀取的情況。因此，必須要求所有會(huì)計(jì)軟件供應(yīng)商，提供符合國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)據(jù)接口，以滿足外部會(huì)計(jì)監(jiān)督的需要，從而解決制約會(huì)計(jì)監(jiān)督信息化發(fā)展的關(guān)鍵技術(shù)性問(wèn)題。今后所有的會(huì)計(jì)軟件都必須以統(tǒng)一格式輸出會(huì)計(jì)資料，監(jiān)督軟件只需要以這種格式讀取數(shù)據(jù)即可⑧。

4.必須建立面向會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的用戶手冊(cè)。監(jiān)督人員有時(shí)候需要通過(guò)企業(yè)會(huì)計(jì)軟件開(kāi)展檢查工作，但由于會(huì)計(jì)軟件種類繁多，功能設(shè)計(jì)、界面風(fēng)格各不相同，需要學(xué)習(xí)和適應(yīng)。而軟件使用手冊(cè)往往大而全，很難在短時(shí)間內(nèi)找到需要的內(nèi)容，因此，這種學(xué)習(xí)和適應(yīng)往往不符合成本效益原則，迫使監(jiān)督人員放棄通過(guò)軟件進(jìn)行檢查的方式，而采用傳統(tǒng)的紙面檢查方式。這樣不僅降低了監(jiān)督工作的效率，也加重了被檢查企業(yè)的負(fù)擔(dān)。因此，軟件供應(yīng)商必須針對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督相關(guān)操作提供專門的手冊(cè)，便于監(jiān)督人員快速查詢使用，從而提高會(huì)計(jì)監(jiān)督效率，發(fā)揮信息化優(yōu)勢(shì)。

注釋：

①財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》的通知.財(cái)會(huì)[2013] 20號(hào)

②楊周南，趙秀云.可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語(yǔ)言的發(fā)展與應(yīng)用研究.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2005（2）40-43

③張?zhí)煳?網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告：XBRL標(biāo)準(zhǔn)的理論基礎(chǔ)研究.會(huì)計(jì)研究，2006（9）59-63

④高錦萍，張?zhí)煳?XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告分類標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià).會(huì)計(jì)研究，2006 （11）24-29

⑤劉玉廷.論我國(guó)科技信息化發(fā)展戰(zhàn)略.會(huì)計(jì)研究，2009（9）3-11

⑥楊周南，朱建國(guó)等.XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)證的理論基礎(chǔ)和方法體系研究.會(huì)計(jì)研究，2010（11）10-15

⑦劉玉廷.推廣應(yīng)用XBRL推進(jìn)會(huì)計(jì)信息化建設(shè).會(huì)計(jì)研究，2010 （11）3-9

⑧王凡林.會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)規(guī)劃與可行性關(guān)系研究.會(huì)計(jì)研究，2010 （11）16-23

（作者單位：李昕，中國(guó)人民解放軍94270部隊(duì) 山東濟(jì)南 250117；王海民，西安交通大學(xué)城市學(xué)院 陜西西安 710018）

（責(zé)編：若佳）

F234

A

1004-4914-（2014）09-111-02