功夫更在賬之外

劉海福

近年來，我們在審計工作實踐中，既重視對單位會計賬簿等相關(guān)會計資料的審計，又跳出會計賬簿，認(rèn)真審核與審計資料相關(guān)聯(lián)的其它旁證材料，佐證所審計資料的真實性、合法性、合理性。不但發(fā)現(xiàn)賬面上常見的偷漏國家稅費等常規(guī)性問題，而且通過認(rèn)真仔細(xì)地推敲諸如招投標(biāo)文件、承包合同等相關(guān)旁證材料，發(fā)現(xiàn)合同簽訂不合理合規(guī)、不認(rèn)真執(zhí)行合同，固投審計中現(xiàn)場管理和監(jiān)理人員對未實施工程進行虛假簽證，偷工減料為工程質(zhì)量埋下隱患并騙取工程資金等問題。如2013年上半年，我局對縣環(huán)衛(wèi)所經(jīng)濟責(zé)任審計，發(fā)現(xiàn)承發(fā)包雙方違背國家法律法規(guī)簽訂不規(guī)范承包合同，導(dǎo)致第二個承包期勞務(wù)費比招標(biāo)確認(rèn)書約定的勞務(wù)費多付46萬余元，違反了《中華人民共和國招標(biāo)投標(biāo)法》；縣環(huán)衛(wèi)所未依法監(jiān)督承包方嚴(yán)格履行承包合同，致使環(huán)衛(wèi)保潔工人按合同約定長期月均缺崗47人，占合同定員數(shù)192人的24.47%，導(dǎo)致2011、2012兩個年度承包方冒領(lǐng)勞務(wù)費78.96萬元的問題。再如2012年對縣外貿(mào)局經(jīng)濟責(zé)任審計，發(fā)現(xiàn)縣外貿(mào)局2007年10月與某公司簽訂《房屋租賃合同》，合同約定“將外貿(mào)局門面323M2以每平米每月10元出租給該公司，租期17年，租金一次性在合同簽訂時交清”，而會計賬面反映只交了5年租金。審計認(rèn)為出租店鋪合同約定承租期限過長，租金未考慮資產(chǎn)增值及貨幣時間價值變化因素，造成國有資產(chǎn)流失和承租方未嚴(yán)格履行合同，違約欠交10年租金問題。又如2010年，我局在對縣城區(qū)截污干管工程項目進行工程竣工決算審計時，通過到現(xiàn)場實地開挖放樣取證，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)場管理人員和監(jiān)理人員對未實施工程進行簽證，施工方超設(shè)計擴大開挖量等問題，該項工程共審減造價1 196萬元，核減率33.6%?？h委書記在我局報送的《審計要情》上批示“本期《審計要情》反映出來的問題啟示我們：在財政投資項目建設(shè)過程中，政府及其相關(guān)部門的監(jiān)管責(zé)任多么重要！審計部門切實履行審計職責(zé)多么重要！”上述問題，如果在審計時就賬論賬，就送審資料論審計，是發(fā)現(xiàn)不了的，但卻客觀存在并嚴(yán)重影響審計質(zhì)量，且審計風(fēng)險極大。由此可見，在審計實踐中，不但要審深審?fù)笗嬞~簿，發(fā)現(xiàn)送審資料上的問題，更要跳出賬簿及送審資料，對相關(guān)旁證材料進行認(rèn)真分析研究，甚至到現(xiàn)場實地察看、驗證，找出與相關(guān)審計事項的關(guān)聯(lián)性，將賬面數(shù)據(jù)與相關(guān)旁證材料相互進行印證，以正確判斷賬務(wù)數(shù)據(jù)及相關(guān)送審材料的真實可靠性。

以筆者從審的切身經(jīng)歷，結(jié)合我局近幾年財政、財務(wù)及固定資產(chǎn)投資審計工作的實踐看，基層審計部門如何充分運用審計旁證材料，對相關(guān)審計資料的真實、合法和合理性進行甄別、比對和印證，從而證明會計賬簿及相關(guān)送審資料的真實、合法性，以進一步把握審計重點，防范和控制審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量。作為基層縣級國家審計機關(guān)的審計人員，主要應(yīng)從審計目標(biāo)的設(shè)定、審計標(biāo)準(zhǔn)和證據(jù)的正確合理取舍以及審計取證方法的充分運用等方面下功夫。

1明確審計目標(biāo)，是審計行為的出發(fā)點。目標(biāo)明確、具體，則審計工作就有了前進的方向，而審計目標(biāo)的確定取決于社會需要和審計人員自身的業(yè)務(wù)能力和水平。隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，對審計及審計人員自身素質(zhì)的要求也越來越高。從審計對象看，不但要求對使用財政資金的相關(guān)單位及個人進行審計，而且對組織財政收入的相關(guān)部門和作為納稅主體的國有企事業(yè)單位以及個體經(jīng)營者甚至公民個人納稅情況也應(yīng)納入審計范圍；我局近年來在財政“同級審”中，除進一步加強對預(yù)算支出特別是專項資金支出進行跟蹤問效及真實、合法性審計外，對財政收入的組織過程也不斷擴大延伸審計范圍，不但審計國稅、地稅及財政非稅收入組織情況，而且進一步擴大延伸審計至個人所得稅代扣代繳、房地產(chǎn)企業(yè)稅費征繳及重點納稅大戶特別是工業(yè)園區(qū)企業(yè)稅費征繳，進一步弄清企業(yè)納稅狀況，明確財政收入的真實性。從審計內(nèi)容看，不但要進行財政財務(wù)審計、財經(jīng)法紀(jì)審計，而且更要進行效益審計、固定資產(chǎn)投資審計。審計被審計單位作為經(jīng)營主體在市場經(jīng)濟中所從事經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性、效果性和合規(guī)性。像開篇所舉例子，從賬面上看，承包方看似認(rèn)真合法地執(zhí)行合同，但一經(jīng)仔細(xì)分析承包合同，就發(fā)現(xiàn)該公司一線環(huán)衛(wèi)保潔工人長期月均缺崗47人，占合同定員數(shù)的24.47%，導(dǎo)致2011、2012兩年承包方冒領(lǐng)勞務(wù)費78.96萬元和從第二個承包期開始簽訂的承包合同及支付的勞務(wù)費大大超過招標(biāo)確認(rèn)書所確認(rèn)的標(biāo)的，違反《中華人民共和國招標(biāo)投標(biāo)法》及冒領(lǐng)財政資金、提高一線環(huán)衛(wèi)保潔工人勞動強度等問題。這些問題的發(fā)現(xiàn)，要求審計人員認(rèn)真搞好審前調(diào)查，提高職業(yè)敏感性，在弄清被審單位財產(chǎn)資金情況的基礎(chǔ)上，做好審計工作方案，將審計目標(biāo)鎖定在較高層次的發(fā)現(xiàn)冒領(lǐng)財政資金、提高一線環(huán)衛(wèi)保潔工人勞動強度的高度上。如果在審前調(diào)查中沒有充分了解被審單位基本情況，在審計實施過程中就很可能將主要問題被忽視從而埋下審計風(fēng)險隱患。因而，在審計項目實施前，必須認(rèn)真扎實搞好審前調(diào)查，充分了解被審計單位基本情況，特別是財產(chǎn)資金及各項管理制度和內(nèi)部控制情況，找出其關(guān)鍵節(jié)點作為審計工作的重點予以重點審計。在此基礎(chǔ)上，認(rèn)真作好審計（工作）實施方案，在方案中將關(guān)鍵節(jié)點作為重點風(fēng)險控制點予以關(guān)注，認(rèn)真加以對待，以期將審計風(fēng)險降到最低。

2審計標(biāo)準(zhǔn)的確立和證據(jù)的正確合理取舍是保證審計質(zhì)量的前提。評判一個審計項目優(yōu)劣好壞的標(biāo)準(zhǔn)必須是相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章以及國家審計署制訂的《審計準(zhǔn)則》。審計人員可以通過監(jiān)查、觀察、詢問、函證、計算和分析性復(fù)核等方法收集審計證據(jù)。但對所收集到的審計證據(jù)，必須依據(jù)審計目標(biāo)及國家法律法規(guī)和《審計準(zhǔn)則》進行合理的取舍，去粗取精，去偽存真，將證明力強、說服力大的證據(jù)加以充分運用。如前舉例，承包方以三聯(lián)單“收據(jù)”收取勞務(wù)費，表面上是偷漏國家稅收的顯性問題。但通過審計組深入承包方進行延伸審計和到其代發(fā)工資的銀行進一步調(diào)查取證，發(fā)現(xiàn)一線環(huán)衛(wèi)保潔工人長期月均缺崗人數(shù)占合同定員數(shù)的24.47%，導(dǎo)致增加一線環(huán)衛(wèi)工人勞動強度和冒領(lǐng)國家財政資金等本質(zhì)問題就顯現(xiàn)出來。再如縣外貿(mào)局店面租金，從賬面上看，已交到審計當(dāng)年的年底，似乎“合情合理”，但通過審查相關(guān)租賃合同，卻發(fā)現(xiàn)一次性以同一固定價格簽訂長達17年的租賃合同，并要求簽訂合同時一次交清17年租金。明顯存在沒有考慮貨幣時間價值和寅吃卯糧的不合情理現(xiàn)象。在合同執(zhí)行過程中，承租方又違背合同約定，沒有按合同約定條款足額交齊租金，造成違約在先的事實。如果審計目標(biāo)定位于表面膚淺的偷漏稅問題，審計取證過程中沒有進一步深究，延伸代發(fā)工資銀行和審查店鋪租賃合同并加以計算和分析，則更深層次的冒領(lǐng)財政資金、增加一線環(huán)衛(wèi)工人勞動強度和合同簽訂不合理及承租方違約在先的問題就不可能被發(fā)現(xiàn)，最終形成審計風(fēng)險，審計質(zhì)量也難保?？梢妼徲嫎?biāo)準(zhǔn)的確立和證據(jù)的正確合理取舍至關(guān)重要。

3審計取證方法的充分運用是有效防范和化解審計風(fēng)險的有力保證。對于審計實施過程中收集到的審計證據(jù)，其可靠性如何？直接關(guān)系到審計證據(jù)證明力的大小，也關(guān)乎審計質(zhì)量的優(yōu)劣。在財務(wù)審計和經(jīng)濟效益審計實務(wù)中，我們經(jīng)常運用對比法、實地調(diào)查法和函證法對往來賬項和總賬、明細(xì)賬是否相符及會計信息是否真實進行計算、對比、分析。通過函證，特別是積極函證，印證往來賬款是否相符，資產(chǎn)和負(fù)債是否真實存在；通過對比，確定（明細(xì)）賬和（總）賬數(shù)據(jù)是否正確無誤，本期實際與歷史同期及本行業(yè)先進水平差距如何及形成原因；通過實地調(diào)查盤點，判斷發(fā)出材料、庫存商品、庫存原材料是否真實存在，從而確認(rèn)會計賬務(wù)所反映信息的真實性和正確性。如對縣環(huán)衛(wèi)所經(jīng)責(zé)審計，通過審查所簽合同，將合同約定所需保潔工人數(shù)與代發(fā)工資銀行所調(diào)查了解到的實聘工人數(shù)相對比，發(fā)現(xiàn)一線環(huán)衛(wèi)保潔工人長期月缺崗47人，占合同定員數(shù)的24.47%，又通過計算發(fā)現(xiàn)，2011、2012兩年度承包方冒領(lǐng)勞務(wù)費78.96萬元問題終于浮出水面。在固定資產(chǎn)投資審計中，對于施工和監(jiān)理方及業(yè)主單位認(rèn)可的增加工程量鑒證，審計人員通過實地觀察、丈量、計算和分析復(fù)核等方法，對增加工程量的合理合法性進行認(rèn)真仔細(xì)分析、研究、復(fù)核和計算。如2010年，我局對縣城區(qū)截污干管工程項目進行竣工決算審計，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)場管理人員和監(jiān)理人員對未實施工程進行簽證，施工方超設(shè)計擴大開挖量等問題。該項工程共審減造價1196萬元，核減率33.6%，縣委書記在《審計要情》上批示對審計工作給予高度肯定。這些問題的披露正是因為綜合運用了觀察、對比、計算、分析性復(fù)核等審計取證的基本方法，并在運用各種有效方法進行對比分析的基礎(chǔ)上，找出了審計對象存在的與國家法律法規(guī)和相關(guān)審計準(zhǔn)則相悖的事實，并指出解決問題的辦法，從而達到糾錯防弊，提高審計質(zhì)量，防范審計風(fēng)險的目的。

總之，在審計工作實踐中，審計目標(biāo)的設(shè)定是前提，審計標(biāo)準(zhǔn)和審計證據(jù)的取舍是根本，審計取證方法的正確運用是關(guān)鍵，三者缺一不可，共同支撐起審計質(zhì)量的大廈。作為一個基層國家審計人員，必須加強學(xué)習(xí)和修養(yǎng)，不斷提升自身業(yè)務(wù)水平和工作能力，在審計工作中保持高度的職業(yè)敏感和責(zé)任及使命感，不放過工作中的每一個關(guān)鍵節(jié)點和疑點。同時，不就賬論賬，就事論事，將功夫放在與賬簿相關(guān)的審計證據(jù)上，以職業(yè)的眼光將會計賬簿等與審計資料相關(guān)的證據(jù)有機地結(jié)合起來對比分析，并進行思考、判斷，從而作出正確的決定，將審計質(zhì)量提升到一個新的水平。

（作者單位：泰和縣審計局）