上海自貿(mào)區(qū)提高會(huì)計(jì)自由度之探索

嵇建功

【摘要】我國會(huì)計(jì)管制以《會(huì)計(jì)法》為主體、財(cái)政部門為主導(dǎo)，行政管制較強(qiáng)，管制面寬泛，存在管制過度、成本過大現(xiàn)象。文章建議自貿(mào)區(qū)以產(chǎn)權(quán)保護(hù)為基礎(chǔ)，在暫停執(zhí)行統(tǒng)一會(huì)計(jì)年度、允許選用境外準(zhǔn)則、簡化中小微型企業(yè)會(huì)計(jì)披露、強(qiáng)化企業(yè)對(duì)投資者會(huì)計(jì)信息責(zé)任、暫?；蚝喕瘯?huì)計(jì)從業(yè)資格制度和代理記賬許可制度、調(diào)整會(huì)計(jì)管制部門分工等六個(gè)方面探索管制改革。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)管制 自由貿(mào)易區(qū) 改革

一、我國會(huì)計(jì)管制體系現(xiàn)狀及過度管制現(xiàn)象

1.會(huì)計(jì)管制理論。會(huì)計(jì)管制也稱會(huì)計(jì)監(jiān)管，是指政府對(duì)微觀主體會(huì)計(jì)工作的干預(yù)。會(huì)計(jì)管制的根源是市場失靈。會(huì)計(jì)信息具有非競爭性和非排他性，屬于公共產(chǎn)品，并具有外部性。這使得信息使用者普遍采用“搭便車”策略，不愿為高質(zhì)量信息支付成本，信息供應(yīng)者進(jìn)而缺乏供應(yīng)高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的動(dòng)力。市場失靈的因素還包括信息不對(duì)稱問題和信息投機(jī)問題。企業(yè)壟斷會(huì)計(jì)信息供應(yīng)，道德風(fēng)險(xiǎn)不斷出現(xiàn)，會(huì)計(jì)信息供應(yīng)不足，信息質(zhì)量低下，“非生產(chǎn)性努力”盛行，逐步導(dǎo)致整個(gè)市場的逆向選擇。

研究發(fā)現(xiàn)，管制機(jī)構(gòu)往往被所管制的產(chǎn)業(yè)俘獲，管制促進(jìn)的是被管制產(chǎn)業(yè)利益。管制是一種政治程序，本質(zhì)是利益相關(guān)者之間的“一種基于政治利益協(xié)調(diào)的政治程序”“一種為轉(zhuǎn)移財(cái)富而進(jìn)行的競爭”（陳艷、孫曉梅，2004），并導(dǎo)致管制偏離社會(huì)利益初衷。管制應(yīng)審慎。在不同的產(chǎn)權(quán)制度下，會(huì)計(jì)信息分別表現(xiàn)出私人物品、俱樂部物品、公共物品的性質(zhì)，市場機(jī)制對(duì)會(huì)計(jì)活動(dòng)所能產(chǎn)生的作用存在重大差別，有些市場問題可以通過市場機(jī)制的重復(fù)博弈自己解決，社會(huì)對(duì)政府管制的需求具有重要差別。

2.過度管制現(xiàn)象。我國會(huì)計(jì)管制體系在適應(yīng)利益多元、保障市場健康發(fā)展方面取得了良好成績，會(huì)計(jì)信息造假現(xiàn)象得到明顯遏制?，F(xiàn)體制脫胎于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式，也受改革總體格局影響，普遍存在過度管制現(xiàn)象，亟需深化改革。主要表現(xiàn)在：（1）管制主體多元，管制目的不清?！稌?huì)計(jì)法》中，管制目的從微觀的企業(yè)財(cái)務(wù)管理和經(jīng)濟(jì)效益到宏觀的市場經(jīng)濟(jì)秩序廣泛涵蓋，實(shí)踐中也包括保障國有資產(chǎn)安全、會(huì)計(jì)人員行使職權(quán)、政府信息需求、稅收秩序、金融安全、宏觀經(jīng)濟(jì)政策落實(shí)等。（2）“行政的力量太強(qiáng)，市場的機(jī)制太弱”，市場準(zhǔn)入、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定等權(quán)力集中于政府部門。當(dāng)事人主張會(huì)計(jì)行為民事權(quán)力的渠道少、救濟(jì)少，通過民事訴訟方式維權(quán)成本大、難度大。（3）管制分類差別不足。會(huì)計(jì)核算方面區(qū)分大中型企業(yè)和小微型企業(yè)，但在財(cái)務(wù)報(bào)告的編制、審計(jì)方面差異化不足，小微型企業(yè)會(huì)計(jì)信息成本高。（4）管制范圍過寬，內(nèi)容過細(xì)，統(tǒng)得過多，脫離管制需要和企業(yè)實(shí)際。同時(shí)，監(jiān)管部門管不過來，一些條款形同虛設(shè)。

過度管制增加了社會(huì)成本。直接成本是政府用于規(guī)范開發(fā)、執(zhí)行、監(jiān)督和立法等方面的耗費(fèi)，以及被管制機(jī)構(gòu)的服從成本如會(huì)計(jì)信息的加工、鑒證、披露成本；間接成本是不恰當(dāng)披露成本、規(guī)避管制的機(jī)會(huì)成本、尋租和反尋租成本及管制引起效率損失。在提供會(huì)計(jì)報(bào)告信息方面是否存在市場失靈，取決于私人提供信息及簽訂契約的成本與同樣水平下會(huì)計(jì)監(jiān)管成本的高低（劉東榮、鄧永勤，2008）。過度管制還抑制了企業(yè)、市場和社會(huì)的創(chuàng)造活力和自治活力。

二、對(duì)上海自貿(mào)區(qū)改革會(huì)計(jì)管制的政策建議

以產(chǎn)權(quán)保護(hù)作為會(huì)計(jì)管制改革的根本出發(fā)點(diǎn)，著眼于企業(yè)產(chǎn)權(quán)組織形式、企業(yè)在財(cái)務(wù)方面的公眾責(zé)任和企業(yè)規(guī)模等三個(gè)維度，學(xué)習(xí)歐美和新加坡、中國香港等經(jīng)驗(yàn)，構(gòu)建分層次、差別化會(huì)計(jì)管制政策框架。建議自貿(mào)區(qū)將改革重點(diǎn)放在簡化非上市企業(yè)、非金融企業(yè)、中小微型企業(yè)會(huì)計(jì)管制上；精簡對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)行為的過程監(jiān)管；積極培育、促進(jìn)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的市場機(jī)制、法律機(jī)制。具體建議有：

1.暫停執(zhí)行統(tǒng)一會(huì)計(jì)年度規(guī)定。全國政協(xié)委員張萍2014年提交了《合理變更會(huì)計(jì)期間，努力實(shí)現(xiàn)國際接軌》提案（財(cái)會(huì)信報(bào)，2014）。會(huì)計(jì)年度集中到期影響了一些具有季節(jié)性特征行業(yè)的經(jīng)營管理，也使得整個(gè)會(huì)計(jì)行業(yè)包括會(huì)計(jì)人員、審計(jì)人員工作量失衡，增加了境外來華投資因母子公司會(huì)計(jì)年度差異而導(dǎo)致的大量會(huì)計(jì)成本。建議自貿(mào)區(qū)允許除境內(nèi)上市公司、金融企業(yè)之外的所有企業(yè)，自行選擇會(huì)計(jì)年度起始日期。

2.允許特定企業(yè)選用境外財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。新加坡允許采用國際公認(rèn)的準(zhǔn)則如美國GAAP，這可以吸引國外上市公司來新加坡上市或投資建廠，也便于新加坡上市公司前往國外上市；未上市的新加坡企業(yè)經(jīng)許可可選用新交所允許的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（洪彥，2003）。建議自貿(mào)區(qū)在除境內(nèi)上市公司、金融企業(yè)之外，允許外商投資企業(yè)、在境外上市（及擬在境外上市）公司及其合并子公司，經(jīng)政府審核同意后，選擇采用境外準(zhǔn)則?？蛇x的準(zhǔn)則限定在國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則、國際主要證券市場采用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、中國港澳臺(tái)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上。此建議需由財(cái)政部將準(zhǔn)予上述公司選用境外準(zhǔn)則的規(guī)定納入國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度范疇。

3.簡化中小微型企業(yè)會(huì)計(jì)核算和報(bào)告。我國2011年發(fā)布《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，但在中小企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告編制、審計(jì)和提供方面，仍有較大改進(jìn)空間。我國香港采用《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》《私人企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》《中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》三個(gè)層次準(zhǔn)則。我國香港的小型私人公司（1億港元以內(nèi)）及小型私人公司集團(tuán)，私人公司（2億港元以內(nèi)）及私人公司集團(tuán)，可以有條件取得豁免，簡化會(huì)計(jì)報(bào)表披露（《公司條例》，2012），小型私人公司也免于編制現(xiàn)金流量表和董事業(yè)務(wù)審閱。修訂前的《公司條例》更允許符合141D條款的私人公司豁免審計(jì)損益表。德國《商法》和《公開法》允許中小企業(yè)編制簡化報(bào)表，小型企業(yè)免于審計(jì)，并放寬報(bào)表公開范圍和公開時(shí)間（任永平，2003）。借鑒這些經(jīng)驗(yàn)，建議自貿(mào)區(qū)加大力度簡化中小微型企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露。（1）在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用方面，擴(kuò)大《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》適用范圍，允許小微型企業(yè)集團(tuán)整體適用《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。（2）在財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)方面，建議允許金融企業(yè)以外的小型和微型企業(yè)不編制現(xiàn)金流量表，不在附注中作嚴(yán)重虧損扭虧方案披露。（3）在財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)方面，取消對(duì)金融企業(yè)以外的微型企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的法定審計(jì)要求，隸屬企業(yè)集團(tuán)的微型企業(yè)遵從其母公司的審計(jì)要求。（4）在財(cái)務(wù)報(bào)告提供方面，除股東權(quán)益信息外，小微型企業(yè)免于公開其他會(huì)計(jì)信息。endprint

4.強(qiáng)化企業(yè)對(duì)投資者的會(huì)計(jì)信息責(zé)任?！豆痉ā芬?guī)定了股東有權(quán)獲取公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，但有限責(zé)任公司股東查閱公司賬簿的權(quán)利受到較大阻礙（第33條），也未就公司會(huì)計(jì)信息方面的法律責(zé)任作出規(guī)定。建議財(cái)政部門接受股東舉報(bào)進(jìn)行公司會(huì)計(jì)信息檢查監(jiān)督并依法追究責(zé)任，檢查處理結(jié)果可以作為股東進(jìn)一步主張民事權(quán)利的證據(jù)。建議工商部門加強(qiáng)對(duì)股東會(huì)計(jì)信息權(quán)利的形式監(jiān)管，如向股東發(fā)送權(quán)利提示信息，要求公司提交股東收訖年度報(bào)告及審計(jì)報(bào)告的憑據(jù)等。建議如實(shí)行簡化報(bào)告編制、簡化披露、豁免審計(jì)、豁免報(bào)告提供等選擇性事項(xiàng)，公司須逐年獲得中小股東同意。

5.暫停或簡化會(huì)計(jì)從業(yè)資格制度和代理記賬許可制度。目前會(huì)計(jì)人員聘用應(yīng)主要依靠市場機(jī)制確定，我國特有的從業(yè)資格制度所起作用與其社會(huì)成本極不相稱?？赡艿母母锓桨赣校海?）在自貿(mào)區(qū)暫停執(zhí)行會(huì)計(jì)從業(yè)資格制度，試行職業(yè)黑名單制度。（2）或在自貿(mào)區(qū)簡化執(zhí)行該制度，需持證崗位范圍縮小至?xí)?jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人（會(huì)計(jì)主管）、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告編制、總賬三類，以考試、“以證換證”等代替單一的考試授證制度，取消繼續(xù)教育制度，登記信息縮小至持證人基礎(chǔ)信息和獎(jiǎng)罰信息，持證人從業(yè)、變更、調(diào)轉(zhuǎn)、換證、繼續(xù)教育等情況不再登記。（3）或?qū)?huì)計(jì)從業(yè)資格管理全部授權(quán)給中注協(xié)或?qū)ｉT的會(huì)計(jì)行業(yè)協(xié)會(huì)，實(shí)行社會(huì)化、市場化。參照上述內(nèi)容，建議暫停執(zhí)行代理記賬許可制度，或大幅簡化管制，或授權(quán)行業(yè)機(jī)構(gòu)管理。

6.調(diào)整政府部門會(huì)計(jì)管制工作分工。發(fā)達(dá)國家通常把會(huì)計(jì)管制視為公司治理，由公司管理機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)企業(yè)會(huì)計(jì)管制問題，財(cái)政部門或?qū)ｉT委員會(huì)或會(huì)計(jì)行業(yè)組織負(fù)責(zé)技術(shù)問題，相關(guān)部門職責(zé)完整，具有充分的責(zé)任和動(dòng)力。建議自貿(mào)區(qū)將會(huì)計(jì)法、公司法律所授予的管制職責(zé)匯總歸類劃分，財(cái)政部門負(fù)責(zé)審計(jì)行業(yè)、會(huì)計(jì)行業(yè)管理和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則管理，其余屬于企業(yè)微觀會(huì)計(jì)行為的監(jiān)管職責(zé)轉(zhuǎn)交工商行政管理部門。在金融證券、國有資產(chǎn)、外商投資、公共受托責(zé)任等方面采用會(huì)計(jì)管制專門政策，并由相關(guān)部門各自負(fù)責(zé)。

（作者為高級(jí)會(huì)計(jì)師）

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