中小學(xué)校會計制度執(zhí)行分析——以廣西省為例

廣西財經(jīng)學(xué)院 鐘金萍 池昭梅

隨著新《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》的頒布實施，事業(yè)單位會計問題備受關(guān)注。中小學(xué)校作為事業(yè)單位的重要組成部分，其會計問題也不容忽視。然而，在會計理論研究中，學(xué)者們的研究成果主要集中在高校、醫(yī)院、科研院所等事業(yè)單位的會計相關(guān)問題，尚未涉及對中小學(xué)校會計問題的研究。盡管1998年財政部已經(jīng)實施了《中小學(xué)校會計制度（試行）》，可這十多年來，對于中小學(xué)校會計問題方面的研究依然很少，對會計制度執(zhí)行方面的研究更是寥寥可數(shù)。新修訂的《中小學(xué)校會計制度》于2014年1月1日起正式施行，使得中小學(xué)校的會計工作面臨新的挑戰(zhàn)，會計制度的執(zhí)行問題引起了普遍關(guān)注。為了保證新修訂的《中小學(xué)校會計制度》的順利、有效實施，必須對中小學(xué)校會計制度的執(zhí)行情況進行全面的了解，才能明確修訂后的《中小學(xué)校會計制度》在實施過程中的重點和難點，進一步規(guī)范中小學(xué)校的會計核算，提高會計信息質(zhì)量。

一、廣西中小學(xué)校會計制度執(zhí)行情況分析

（一）調(diào)查的基本情況分析 為充分了解《中小學(xué)校會計制度（試行）》執(zhí)行效果，本文選取廣西省南寧市的中小學(xué)校為研究樣本，采用調(diào)查問卷法研究本文的相關(guān)問題。同時，為體現(xiàn)樣本的層次性與代表性，且能全面反映《中小學(xué)校會計制度（試行）》實施的真實情況，本文從廣西省南寧市1500多所中小學(xué)校隨機抽取了300所，對其會計工作崗位人員發(fā)放了符合研究需要的調(diào)查問卷，全面調(diào)查其學(xué)校會計制度的執(zhí)行情況。

本次調(diào)查，共發(fā)放了300份問卷，每個學(xué)校一份，回收260份，回收率87%，有效問卷240份（剔除掉不符合要求的問卷）。從被調(diào)查者的基本情況來看，在崗位特征方面，100%都是專職會計崗位人員，具有較強的針對性；在從事崗位工作的年限方面，11.2%的被調(diào)查者的工作年限處于1到3年；71.3%的被調(diào)查者的工作年限是3到5年；15.5%的被調(diào)查者的工作年限達5到10年；工作年限在一年以下或10年以上的被調(diào)查者僅占2%，由此可知，被調(diào)查者的會計實務(wù)能力比較強，對會計制度執(zhí)行情況比較熟悉，對調(diào)查結(jié)果的真實可靠十分有利。

從被調(diào)查單位來看，在學(xué)校類型方面，小學(xué)的比例最大，占46.7%；初中次之，占40%，高中占13.3%；在學(xué)校性質(zhì)方面，公辦學(xué)校占80%，民辦學(xué)校占20%；從學(xué)校規(guī)模來看，學(xué)生人數(shù)在500人以下的學(xué)校占69.7%，學(xué)生人數(shù)在500人以上的學(xué)校占30.3%；從學(xué)校所在地看，農(nóng)村學(xué)校占45.6%，城鎮(zhèn)學(xué)校占54.4%，由被調(diào)查單位的基本情況可知，本次調(diào)查問卷涵蓋的范圍比較廣，具有較強的代表性。

（二）調(diào)查結(jié)果分析 根據(jù)《中小學(xué)校會計制度（試行）》的內(nèi)容，本次調(diào)查問卷主要分為四部分，一是被調(diào)查單位會計科目的使用情況；二是年終清理結(jié)算和結(jié)賬的執(zhí)行情況；三是會計報表的編制情況；四是會計檔案的管理。從240個有效樣本的調(diào)查結(jié)果看，大部分學(xué)校不同程度執(zhí)行了以上述四部分內(nèi)容為主體的中小學(xué)校會計制度。執(zhí)行制度內(nèi)容中，執(zhí)行較好的是“會計科目的使用情況”（“基本符合”及以上程度占61.5%），其次是年終清理結(jié)算和結(jié)賬（“基本符合”及以上程度占53.8%），接著是會計報表的編制（“基本符合”及以上程度占53.5%），最后是會計檔案的管理（“基本符合”及以上程度占51.3%），中小學(xué)校執(zhí)行會計制度情況見表1。

表1 廣西中小學(xué)校執(zhí)行會計制度情況統(tǒng)計

從總體情況來看，中小學(xué)校執(zhí)行會計制度的程度并不高，“基本符合”及以上程度的平均比率只有55.9%。為了對中小學(xué)校會計制度執(zhí)行情況進行更詳盡的了解，根據(jù)被調(diào)查單位的特點，將樣本進行細分并統(tǒng)計不同特征的學(xué)校會計制度執(zhí)行情況，見表2。從表中可以看出。中學(xué)的會計制度執(zhí)行程度比小學(xué)的高（小學(xué)“基本符合”及以上程度占54.7%，中學(xué)（含初中和高中）占58.1%）；公辦學(xué)校的會計制度執(zhí)行程度比民辦學(xué)校的高（公辦學(xué)?！盎痉稀奔耙陨铣潭日?7.1%，民辦學(xué)校占56.9%）；同樣地，城鎮(zhèn)學(xué)校的會計制度執(zhí)行程度比農(nóng)村學(xué)校的高（城鎮(zhèn)學(xué)?！盎痉稀奔耙陨铣潭日?6.7%，農(nóng)村學(xué)校占54.9%）。

表2 分類型執(zhí)行中小學(xué)校會計制度情況統(tǒng)計

二、《中小學(xué)校會計制度（試行）》執(zhí)行影響因素分析

從本文的調(diào)查結(jié)果可以看到，以廣西南寧市中小學(xué)校為代表樣本的會計制度執(zhí)行程度不高。為了進一步規(guī)范中小學(xué)校的會計基礎(chǔ)工作規(guī)范，適應(yīng)財政預(yù)算改革的需要，需要對影響《中小學(xué)校會計制度（試行）》執(zhí)行的因素進行詳細分析，以促進新舊《中小學(xué)校會計制度》的順利過渡與銜接，提高新《中小學(xué)校會計制度》執(zhí)行的深度與廣度。

（一）會計人員對制度缺乏學(xué)習(xí)和執(zhí)行動力 本次調(diào)查中，對于學(xué)校的各項業(yè)務(wù)是否按會計制度相關(guān)內(nèi)容執(zhí)行情況，平均27.7%的被調(diào)查者回答了“不確定”，且問及“對執(zhí)行該部分制度，貴單位存在的問題或建議”時，接近90%的被調(diào)查填了“無”或“不知道”?？梢姡鳛橹行W(xué)會計制度的執(zhí)行者，他們主動了解并學(xué)習(xí)制度的意愿比較薄弱，并且對制度內(nèi)容的掌握度比較低。

首先，由于中小學(xué)校的會計業(yè)務(wù)比較簡單，任務(wù)量也相對較輕，其薪酬待遇與其他事業(yè)單位相比不具優(yōu)勢，甚至還比其他事業(yè)單位低，尤其是缺乏財政支持的民辦學(xué)校及處于地理位置劣勢的農(nóng)村學(xué)校。會計工作本身挑戰(zhàn)性的缺乏及收入水平的低下必然導(dǎo)致會計人員工作滿意度削減，工作積極性下降，工作動力缺乏。因而，無心關(guān)注會計制度的相關(guān)要求，不按照《中小學(xué)校會計制度（試行）》進行會計基礎(chǔ)工作。其次，中小學(xué)校普遍注重教學(xué)，忽視會計基礎(chǔ)工作的管理，缺乏對學(xué)校會計人員的關(guān)注，導(dǎo)致會計人員對自身工作的歸屬感與認同感比較低，使其對工作本身有輕視思想。具體表現(xiàn)為不關(guān)心會計工作的質(zhì)量，更不愿意學(xué)習(xí)并了解相關(guān)的工作制度要求。對制度本身的不熟悉，可能導(dǎo)致在實際會計工作中，不按章辦事，影響了會計制度的執(zhí)行程度。

（二）《中小學(xué)校會計制度》本身不完善 《中小學(xué)校會計制度（試行）》對規(guī)范學(xué)校會計核算、會計監(jiān)督、內(nèi)部控制等會計基礎(chǔ)工作發(fā)揮了積極的作用。但是，《中小學(xué)校會計制度（試行）》已經(jīng)實施了十多年。隨著我國公共財政體制及學(xué)校教育管理體制的不斷改革完善，中小學(xué)的內(nèi)外部環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了很大變化，而制度本身并沒有動態(tài)性變化。結(jié)合中小學(xué)的實際情況，制度本身存在以下兩方面的問題。

一方面，制度本身存在會計業(yè)務(wù)不齊全的問題，即存在部分業(yè)務(wù)沒列入制度的現(xiàn)象。我國的《中小學(xué)校會計制度（試行）》從1998年1月1日開始實施，由于多方面原因，尚有部分業(yè)務(wù)的核算要求沒有納入《中小學(xué)校會計制度（試行）》。如基本建設(shè)的會計核算過于簡單，未設(shè)置“在建工程”及明細科目。此外，隨著我國事業(yè)單位會計的不斷深化改革，公共財政改革政策所涉及到的會計核算要求越來越高，而《中小學(xué)校會計制度（試行）》并沒有隨其同步更新。如國庫集中支付等有關(guān)的會計核算內(nèi)容并沒有納入其中。另一方面，制度對部分會計業(yè)務(wù)的要求不明確，影響了制度執(zhí)行者的積極性。盡管《中小學(xué)校會計制度（試行）》的內(nèi)容已經(jīng)涵蓋了中小學(xué)校的大部分會計業(yè)務(wù)，但是對部分會計業(yè)務(wù)的核算并未明確。如，食堂是中小學(xué)的重要組成部分，但是制度中對學(xué)校食堂的核算方法并沒有詳細的規(guī)定，這可能會導(dǎo)致會計人員核算食堂發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，沒有明確的方向，造成整個學(xué)校會計工作的混亂。

（三）會計人員整體素質(zhì)較低 首先，會計人員的文化層次較低。由于中小學(xué)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)種類相對比較少且工作量低，學(xué)校并未對會計人員的專業(yè)素質(zhì)與職業(yè)素質(zhì)進行考察就錄用，對會計人員的從業(yè)要求不高，從而導(dǎo)致學(xué)校會計人員的文化層次和專業(yè)素質(zhì)普遍比較低，本次調(diào)查中，具有本科學(xué)歷的人數(shù)只占20%，大專、中專及高中以下學(xué)歷的會計人員占了80%，由此可見，大專、中專及高中以下學(xué)歷是中小學(xué)學(xué)校會計人員文化程度的主要部分。

其次，會計人員的專業(yè)素質(zhì)不高。在問及被調(diào)查者的專業(yè)技術(shù)資格時，基本都是初級職稱，沒有中級和高級職稱的會計人員，甚至有部分會計人員所學(xué)的專業(yè)都不是會計學(xué)，也沒有經(jīng)過系統(tǒng)會計業(yè)務(wù)培訓(xùn)，只對會計的基本常識有一點了解。會計專業(yè)知識的匱乏可能會導(dǎo)致會計實務(wù)存在一定的隨意性，影響了《中小學(xué)校會計制度（試行）》的實施。

（四）相關(guān)部門缺乏推動措施、監(jiān)管力度低 一方面，當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門的監(jiān)管力度較低。《中小學(xué)校會計制度（試行）》實施后，部分稅務(wù)部門并未按制度要求規(guī)范中小學(xué)的會計核算及會計報表的編制。被調(diào)查樣本中，56%的中小學(xué)校未按制度規(guī)定的報表格式報送會計報告，同時也存在不及時報送的現(xiàn)象。另一方面，相關(guān)財政部門缺乏推動措施?！吨行W(xué)校會計制度（試行）》頒布并實施后，作為中小學(xué)會計工作的上級主管部門——財政部門由于多方面因素的影響，沒有對該制度進行廣泛有效的宣傳，也沒有對執(zhí)行過程進行監(jiān)控，更沒有深入調(diào)查各學(xué)校對制度的執(zhí)行過程中遇到的困難，從而進行事中和事后的控制。同時，財政部門對各學(xué)校會計人員的數(shù)量以及會計行業(yè)準入沒有嚴格的要求。本次調(diào)查中，每個學(xué)校的會計人員數(shù)量就是1-2人，會計核算要求的不相容崗位根本無法滿足，影響內(nèi)部控制制度的實施。甚至有部分會計人員根本沒有會計從業(yè)資格證。

三、有效執(zhí)行《中小學(xué)校會計制度》的對策與建議

（一）完善中小學(xué)內(nèi)部控制制度，加大外部監(jiān)督力度 從目前中小學(xué)會計工作的現(xiàn)狀來看，除了中小學(xué)自身要不斷規(guī)范會計基礎(chǔ)工作外，財政、稅務(wù)等部門的外部監(jiān)管也不容忽視。只有內(nèi)外部相結(jié)合，雙管齊下才能促進《中小學(xué)校會計制度》的實施。

首先，建立有效的激勵-懲罰機制，完善內(nèi)部控制制度。隨著事業(yè)單位績效工資制的推行，上級財政部門可對《中小學(xué)校會計制度》的執(zhí)行情況進行定期的考評，并把執(zhí)行結(jié)果與學(xué)校績效或個人績效掛鉤。這樣一來可以加強領(lǐng)導(dǎo)對學(xué)校會計工作的重視，二來可以提高會計人員執(zhí)行會計制度的意愿，使會計基礎(chǔ)工作更加規(guī)范。此外，加大學(xué)校內(nèi)部監(jiān)管力度，制定相關(guān)的懲罰機制，進一步規(guī)范會計機構(gòu)的人員準入制度，嚴把會計從業(yè)資格證關(guān)，對于不執(zhí)行制度或會計工作不規(guī)范的會計人員，給予一定的處罰。同時，加強內(nèi)部控制管理，不斷完善包含財務(wù)收支審批制度、財產(chǎn)清查制度、原始憑證管理制度、賬務(wù)處理程序制度、稽核制度等在內(nèi)的內(nèi)部控制制度，從而促進學(xué)校會計工作的制度化與規(guī)范化。

其次，加大對《中小學(xué)校會計制度》的宣傳力度，推進制度實施。為了擴大制度的覆蓋范圍，增強各中小學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)及相關(guān)會計人員對制度的認識，相關(guān)財政部門可以采用網(wǎng)絡(luò)、媒體、報紙、講座、知識競賽等多種形式，深入廣泛開展宣傳活動。同時，可以對相關(guān)人員進行以《中小學(xué)校會計制度》為主題的專題培訓(xùn)，提高其對《中小學(xué)校會計制度》的關(guān)注與了解。只有執(zhí)行者對制度的內(nèi)容充分掌握，領(lǐng)會其中的精髓，并能熟練運用，才能保證《中小學(xué)校會計制度》的順利實施。最后，財政、稅務(wù)等部門相互協(xié)作，充分發(fā)揮優(yōu)勢。當(dāng)?shù)刎斦块T作為本轄區(qū)中小學(xué)校會計工作及《中小學(xué)校會計制度》的直接責(zé)任部門，應(yīng)該牽頭采取相關(guān)措施加強對中小學(xué)校會計工作的監(jiān)管。同時，應(yīng)該發(fā)揮稅務(wù)、審計、司法等部門之間的職能互補、齊抓共管、服務(wù)會計的合力優(yōu)勢，使《中小學(xué)校會計制度》等相關(guān)會計法律在中小學(xué)校得到有效的貫徹實施。

（二）多渠道提高中小學(xué)校財會人員專業(yè)素質(zhì) 首先，加強中小學(xué)會計人員的準入管理。要提高中小學(xué)校財會人員的素質(zhì)，必須從源頭抓起，嚴把中小學(xué)會計人員入口關(guān)。按照國家會計人員的準入制度招錄人員，進一步加強對現(xiàn)有會計人員的從業(yè)資格證書的管理。加大對無從業(yè)資格會計人員的教育力度，并按照相關(guān)法律規(guī)定進行懲罰，從源頭上加強對會計人員的規(guī)范化管理。

其次，強化會計人員后續(xù)教育的管理。相關(guān)財政部門應(yīng)在嚴格中小學(xué)校會計人員準入制度的基礎(chǔ)上，不斷加強會計人員后續(xù)教育管理，進一步細化會計人員后續(xù)教育工作，努力提高繼續(xù)教育質(zhì)量。根據(jù)“統(tǒng)一規(guī)劃、分級管理”的原則，明確規(guī)定由當(dāng)?shù)刎斦块T牽頭并與稅務(wù)部門聯(lián)合對當(dāng)?shù)刂行W(xué)校會計人員進行培訓(xùn)。同時，加強對后續(xù)教育培訓(xùn)機構(gòu)的規(guī)范化管理，對機構(gòu)的收費標準、師資和培訓(xùn)內(nèi)容嚴格把關(guān)，要求機構(gòu)有針對性進行培訓(xùn)，努力提高會計人員的培訓(xùn)質(zhì)量。

最后，當(dāng)?shù)刎斦块T應(yīng)該適度增加中小學(xué)校財會人員的培訓(xùn)資金，多渠道、多方式對中小學(xué)校財會人員進行包含《中小學(xué)校會計制度》在內(nèi)的全方位培訓(xùn)。適時構(gòu)建中小學(xué)校會計人員的學(xué)習(xí)交流平臺，將會計人員專業(yè)知識與業(yè)務(wù)水平的提高作為事業(yè)單位會計工作的重點之一，切實提高中小學(xué)校財會人員的專業(yè)素質(zhì)。同時，當(dāng)?shù)刎斦块T應(yīng)及時收集轄區(qū)內(nèi)的優(yōu)質(zhì)且最新的教育資源，并及時共享與宣傳，形成全面的培訓(xùn)網(wǎng)絡(luò)，引導(dǎo)中小學(xué)校會計人員接受不斷變化的業(yè)務(wù)知識，不斷提高自身的技能。

（三）完善《中小學(xué)校會計制度》我國會計改革的歷史經(jīng)驗表明，不符合新形勢發(fā)展需要的制度，會計制度改革很難取得實效。因此，《中小學(xué)校會計制度》在實施過程中，應(yīng)該不斷順應(yīng)中小學(xué)校內(nèi)外部環(huán)境變化的需要，以《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》為依據(jù)，不斷完善制度中的會計科目與會計報表等相關(guān)內(nèi)容，做到與《中小學(xué)校財務(wù)制度》協(xié)調(diào)一致，不斷體現(xiàn)最新的事業(yè)單位預(yù)算管理要求和會計核算理念。

此外，不符合新形勢要求的會計制度要及時廢止。會計制度的實施對規(guī)范中小學(xué)校的會計工作，提高我國會計信息質(zhì)量發(fā)揮了巨大作用。但是，隨著市場經(jīng)濟形勢的發(fā)展，公共財政體制的完善，中小學(xué)校會計制度固有的缺陷也將逐漸暴露，因此，應(yīng)將不符合時代要求的制度內(nèi)容及時廢止。例如，按照《中小學(xué)財務(wù)制度》規(guī)定：中小學(xué)校的收入與支出不再有撥入專款與?？钪С鲱悇e，《中小學(xué)校會計制度》應(yīng)該刪除“撥入?？睢迸c“專款支出”科目。

［1］財政部：《中小學(xué)校會計制度（試行）》（財預(yù)字［1998］104號）。

［2］財政部：《中小學(xué)校會計制度》（財會［2013］28號）。