淺議IPO會計實時控制核算技能的創(chuàng)新

陳海紅

摘要：由于財務(wù)制度中規(guī)定的一些會計核算方法的描述較為復(fù)雜，理解有一定難度，使得部分從業(yè)人員在實務(wù)處理中存在硬記公式和方法的問題，容易導(dǎo)致核算結(jié)果有誤。本文將對各企業(yè)的會計實踐經(jīng)驗進(jìn)行提煉融合，研究典型案例升華為一般的會計處理技術(shù)方法，從而使更多企業(yè)在選用會計處理技術(shù)方法時有一個參考，使繁冗的核算理論轉(zhuǎn)化為簡潔明了的核算技能。

關(guān)鍵詞：IPO 會計控制 核算技能

一、研究現(xiàn)狀和意義

現(xiàn)今社會，實務(wù)界與學(xué)術(shù)界都十分關(guān)心會計的管理職能如何運行才能為企業(yè)創(chuàng)造價值，一個有效的會計控制包括哪些具體的核算技能。我國多年來的會計控制研究基本上是吸收國外的會計實務(wù)，實際上國外的賬務(wù)處理和具有中國特色的會計業(yè)務(wù)有相當(dāng)大的區(qū)別，這方面的研究價值并沒有體現(xiàn)，所以我們致力于這方面研究，希望研究成果會豐富和加大我國會計實務(wù)的發(fā)展進(jìn)程，同時也希望我們所提出的會計實務(wù)處理方法能夠更加貼合我國企業(yè)的實際情況，能給IPO企業(yè)的順利上市帶來一定的貢獻(xiàn)。

二、核算理論向核算技能知識轉(zhuǎn)化

（一）簡化增減固定資產(chǎn)計提折舊的規(guī)定

企業(yè)的折舊向來是審計的重點之一。財務(wù)制度規(guī)定“企業(yè)計提的固定資產(chǎn)折舊，應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)用途，分別計入相關(guān)資產(chǎn)的生產(chǎn)成本或當(dāng)期費用。企業(yè)應(yīng)按月提取折舊，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，從下月起計提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊，從下月起不提折舊。固定資產(chǎn)提足折舊后，均不再提取折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)，不再補(bǔ)提折舊?！?/p>

針對“本月增加的固定資產(chǎn)不計提折舊，本月減少的固定資產(chǎn)本月還應(yīng)計提折舊”的規(guī)定，據(jù)統(tǒng)計調(diào)查得知，一個企業(yè)的固定資產(chǎn)增加減少發(fā)生的次數(shù)不會過于頻繁，但當(dāng)固定資產(chǎn)發(fā)生變化時，因混淆了增加或減少時的處理方法而出現(xiàn)差錯的情況時有發(fā)生，從而會影響到能否準(zhǔn)確地進(jìn)行產(chǎn)品成本的計算和會計利潤的準(zhǔn)確核算。這是因為，本月增加的固定資產(chǎn)在本月賬面的期初數(shù)中并沒有反映，本月減少的固定資產(chǎn)在本月期初賬面中仍然存在。因此，可在實務(wù)中將折舊的計提轉(zhuǎn)化為以下標(biāo)準(zhǔn)：固定資產(chǎn)折舊按照當(dāng)月期初賬面存在的固定資產(chǎn)價值來計提折舊。按該規(guī)定，本月減少的固定資產(chǎn)按期初數(shù)計提了折舊，本月增加的固定資產(chǎn)在期初數(shù)上不存在，如此一來便將原本分情況討論的折舊問題轉(zhuǎn)化為一個標(biāo)準(zhǔn)，思路簡單清晰，從而有助于避免折舊的計提錯誤。

（二）材料成本差異的核算

據(jù)調(diào)查，很多單位均采用計劃成本法進(jìn)行材料核算，材料成本差異的核算是存貨核算的重要組成部分，不僅是在校學(xué)生學(xué)習(xí)核算業(yè)務(wù)的重點和難點之一，而且在會計實踐中的應(yīng)用也是一大難點。原因是大部分人很難真正理解、掌握材料成本差異的核算方法，容易硬記公式和方法，導(dǎo)致核算結(jié)果有誤。不管是材料入庫的差異計算，還是發(fā)出材料分擔(dān)差異的數(shù)字或方向計算判斷錯誤，都會直接影響成本費用的核算，進(jìn)而影響企業(yè)所得稅的申報。所以，在審計中一般特別重視對“材料成本差異”賬戶的檢查。

財務(wù)制度規(guī)定，材料入庫時，實際成本大于計劃成本的差異，借記“材料成本差異”科目，貸記“材料采購”科目；反之，實際成本小于計劃成本時，做相反的分錄。發(fā)出材料結(jié)轉(zhuǎn)負(fù)擔(dān)的材料成本差異，實際成本大于計劃成本的差異時，要貸記“材料成本差異”科目；反之，則要做一個相反的分錄。同時，發(fā)出材料按月分?jǐn)偝杀静町?，使用?dāng)月的實際差異率；材料成本差異率的計算公式規(guī)定如下：（1）本月材料成本差異率=（月初結(jié)存材料的成本差異+本月收入材料的成本差異）÷（月初結(jié)存材料的計劃成本+本月收入材料的計劃成本）×100%；（2）發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異=發(fā)出材料的計劃成本×材料成本差異率。

從上述規(guī)定可以看出，對“材料成本差異”科目的理解和運用是至關(guān)重要的，首先可以從“材料成本差異”科目的性質(zhì)入手，可以簡單地將其理解為“材料成本差異”科目等同于“原材料”科目的另外一個形式。當(dāng)購買材料時，按照實際成本借記“材料采購”和“應(yīng)交稅費”科目，該分錄的核算較為容易理解。但材料入庫時，按照計劃成本金額記入“原材料”科目后，按照會計核算理論中的規(guī)定，應(yīng)對該筆材料的購買屬于節(jié)約還是超支進(jìn)行判斷，再根據(jù)不同情況將其記入“材料成本差異”科目的借方或是貸方。然而，這樣的核算方法無疑加重了會計的工作量，加深了分錄理解的難度。

筆者建議在處理入庫的核算分錄時，先借記按計劃成本價格核算的“原材料”科目，中間始終放置“材料成本差異”科目，再貸記按照實際成本計算的“材料采購”科目，“原材料”和“材料采購”兩個科目金額是很容易計算的固定數(shù)，為使該分錄借貸平衡，可以按照分錄借貸平衡相等的基本原理，很容易地通過倒擠計算得出“材料成本差異”科目的金額和借貸方向，最后就可以判斷在分錄中間的“材料成本差異”科目是記為借方，還是記入貸方。這樣，分錄填制“水到渠成”。

同樣，領(lǐng)出材料貸記“原材料”科目時，既然“材料成本差異”科目理解為“原材料”科目的另外一個形式，可以將成本差異率的經(jīng)濟(jì)含義理解為：每1元材料的計劃成本數(shù)轉(zhuǎn)成實際成本數(shù)時要加減的差異金額數(shù)。

如果出庫材料較少，“原材料”科目記入貸方，則“材料成本差異”科目也要同時記入貸方，至于此時該用紅字還是用黑字記錄差異，便涉及材料成本差異率的計算。一般使用計劃成本法核算的單位每天領(lǐng)出原材料都十分頻繁，為簡化計算，如果每次領(lǐng)出一筆材料就做一筆分錄，將使得材料成本差異的計算和分配比較繁瑣，也就失去了采用計劃成本法簡化核算的目的，所以單位領(lǐng)出原材料都是在月末匯總后，只做一筆貸記“原材料”的分錄。因此，到月末為止的原材料和材料成本差異賬面上，本月的賬面反映的只有期初數(shù)和入庫時發(fā)生的借方數(shù)。此時，會計理論上差異率的計算公式為：（期初結(jié)存差異+本期收入材料差異）÷（期初材料計劃成本+本期收入材料計劃成本），在賬面上就可以轉(zhuǎn)化為原材料和材料成本差異明細(xì)賬的余額相除，即“差異率=材料成本差異科目的賬面余額÷原材料科目的賬面余額”。當(dāng)分子分母同是借方時差異率就記為正數(shù)；兩者為一借一貸不同符號時，差異率就記為負(fù)數(shù)。根據(jù)上述分析，分配結(jié)轉(zhuǎn)差異時“材料成本差異”科目均記在貸方，則差異率為正，金額記為黑字；差異率為負(fù)，金額記為紅字。這樣核算省去了根據(jù)節(jié)約和超支兩種情況來分析如何結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，核算方法簡潔明了，且不容易出錯。

（三）壞賬準(zhǔn)備計提采用倒推法

余額百分比法是企業(yè)廣泛使用的一種計提壞賬準(zhǔn)備的方法，財務(wù)制度對此也進(jìn)行了具體規(guī)定，“按照期末應(yīng)收賬款余額的一定百分比來估計壞賬損失。壞賬百分比由企業(yè)根據(jù)以往的資料或經(jīng)驗自行確定。在余額百分比法下，企業(yè)應(yīng)在每個會計期末根據(jù)本期末應(yīng)收賬款的余額和相應(yīng)的壞賬率估計出期末壞賬準(zhǔn)備賬戶應(yīng)有的余額，它與調(diào)整前壞賬準(zhǔn)備賬戶已有的余額的差額，就是當(dāng)期應(yīng)提的壞賬準(zhǔn)備金額。計提壞賬準(zhǔn)備的計算公式為：當(dāng)期應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備等于當(dāng)期按應(yīng)收賬款計算應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備金額，加或減壞賬準(zhǔn)備賬戶借方或貸方余額?！?/p>

由于計提壞賬準(zhǔn)備的業(yè)務(wù)一年發(fā)生一次，所以無論是學(xué)生還是會計工作人員，對該業(yè)務(wù)的處理很容易出錯。筆者認(rèn)為，壞賬準(zhǔn)備的計提可以按照以下方法計算，既準(zhǔn)確又快捷。具體來說，雖然會計準(zhǔn)則規(guī)定由各個單位根據(jù)企業(yè)實際情況制定壞賬準(zhǔn)備的計提方法和提取標(biāo)準(zhǔn)，但同時，稅法規(guī)定要按照年末應(yīng)收款項余額提取比例在0.5%內(nèi)的壞賬準(zhǔn)備金才可以在稅前列支，所以在此建議沒有特殊需要的企業(yè)可以直接參照稅法規(guī)定的年末應(yīng)收款項余額0.5%進(jìn)行計提。按照財務(wù)制度規(guī)定，應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備一年只計提一次，壞賬準(zhǔn)備的年末余額等于年末的應(yīng)收賬款金額乘以一定比例，因此可以先計算顯示在年報上的應(yīng)收賬款金額數(shù)，也就是年末應(yīng)收賬款明細(xì)賬的借方余額，和預(yù)收賬款明細(xì)賬的借方余額之和，再乘以該企業(yè)規(guī)定要計提的壞賬準(zhǔn)備的比例數(shù)，得出“壞賬準(zhǔn)備”科目的年末數(shù)，在沒有登入發(fā)生額的基礎(chǔ)上先寫出壞賬準(zhǔn)備賬本的期末余額數(shù)，再分析為得出這個余額，倒擠出壞賬準(zhǔn)備應(yīng)該貸記或借記的發(fā)生數(shù)。這種方法在計提本年壞賬準(zhǔn)備時，不用分析或考慮壞賬準(zhǔn)備目前的余額金額大小，也不用考慮其余額應(yīng)在借方或是貸方，只是根據(jù)賬本借貸余額計算的基本原理，便可較為輕松地倒過來推導(dǎo)出本年應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備金額數(shù)。

（四）多欄式賬本多欄項目的本月合計欄目設(shè)置

在調(diào)查中筆者得知，多欄式賬本涉及很多科目，各種科目的本月合計欄目該如何計量成為很多企業(yè)會計人員難以把握的內(nèi)容之一。目前，我國沒有任何文獻(xiàn)和制度對多欄式賬頁的多欄部分如何處理做出相關(guān)規(guī)定。一般情況下，管理費用、銷售費用、財務(wù)費用、制造費用、生產(chǎn)成本等科目會使用多欄式賬頁，除了“生產(chǎn)成本” 科目有在產(chǎn)品的情況下月末會有余額外，其他科目在月末結(jié)轉(zhuǎn)后余額均為零。同時，這些科目成本費用的多欄部分也應(yīng)該結(jié)轉(zhuǎn)為零，每一列欄目也登記了紅字的結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)，單純從賬本基本性質(zhì)看，每一列的成本費用發(fā)生數(shù)和結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)之和均為零，但是假如本月合計行的成本費用數(shù)都記為零，那么本季合計和本年合計行的成本費用數(shù)也都記為零，這樣操作的結(jié)果便無法快速得知該科目的某項成本費用項目的本季或本年發(fā)生的合計數(shù)。

因此，筆者建議不應(yīng)將該類科目多欄式賬頁的本月合計數(shù)記為零，而是要反映該科目的當(dāng)月成本費用的發(fā)生數(shù)。需要注意的是，“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——某產(chǎn)品”明細(xì)科目采用的多欄式賬頁的本月合計數(shù)就不同于以上科目的做法，“基本生產(chǎn)成本”科目月末如果有未完工的產(chǎn)品，那么“生產(chǎn)成本”科目月末應(yīng)該有余額，顯示的是未完工產(chǎn)品的金額，該數(shù)據(jù)就是下月初的在產(chǎn)品金額。所以，該賬頁的本月合計應(yīng)該反映每一列成本的本月余額數(shù)，也即反映本月的月末在產(chǎn)品的金額。由上可知，同種類的賬頁不同的科目在定義本月合計時是不同的，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身管理需要進(jìn)行判斷。

三、展望

綜上所述，要充分發(fā)揮會計的管理職能在我國擬上市公司上市進(jìn)程中的重要性，應(yīng)明確會計控制是上市公司企業(yè)管理的核心。為保證會計賬務(wù)數(shù)據(jù)處理的高效性，避免審計時出現(xiàn)問題而直接影響到企業(yè)的IPO評審，可以從工作經(jīng)驗中得出一些簡潔明了的方法來保證賬務(wù)的準(zhǔn)確，并使會計工作能真正為企業(yè)管理所用，使會計管理控制真正貫穿于企業(yè)經(jīng)營管理的全過程、全方位，以保證上市公司健康、穩(wěn)定的發(fā)展，實現(xiàn)擬上市公司會計管理的科學(xué)化和現(xiàn)代化。X

參考文獻(xiàn)：

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