同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法選擇研究

柯英

【摘 要】時(shí)代是在不斷前進(jìn)的，經(jīng)濟(jì)隨著時(shí)代的發(fā)展不斷更替，市場(chǎng)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)下，競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，想要在當(dāng)今這個(gè)競(jìng)爭(zhēng)形勢(shì)十分嚴(yán)峻的情形下發(fā)展，就必須加強(qiáng)自身應(yīng)對(duì)金融危機(jī)的能力，而其中企業(yè)合并是企業(yè)能夠得以生存的一種主要形式。我國(guó)目前企業(yè)合并的情況并不少見，但企業(yè)合并后針對(duì)兩企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)效益分配就成了會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的一大難點(diǎn)。本篇文章主要是從國(guó)內(nèi)外企業(yè)合并后所產(chǎn)生的影響進(jìn)行簡(jiǎn)略的分析，從而對(duì)目前企業(yè)合并后會(huì)計(jì)如何處理企業(yè)間的共同利益抵觸一些見解。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)合并；權(quán)益結(jié)合；會(huì)計(jì)

企業(yè)的合并隨著社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，在我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中占據(jù)著越來越重要的地位了。而企業(yè)在合并后還存在著許多問題，尤其是在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理上，由于企業(yè)的權(quán)益分配造成的問題最多。當(dāng)兩個(gè)企業(yè)合并后，特別是一個(gè)強(qiáng)勢(shì)的企業(yè)與一個(gè)弱勢(shì)的企業(yè)合并，事實(shí)上就是較強(qiáng)的企業(yè)對(duì)較弱的企業(yè)的股權(quán)進(jìn)行收購(gòu)，從而取得該企業(yè)的控制權(quán)的一種形式，這種在同一控制下的企業(yè)合并在雙方的利益的處理上就十分麻煩。我國(guó)目前并沒有一套科學(xué)合理的企業(yè)合并權(quán)益分配方案，因此對(duì)于企業(yè)合并的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理就是我國(guó)現(xiàn)階段值得探究的問題。

一、權(quán)益結(jié)合法在國(guó)內(nèi)外的應(yīng)用現(xiàn)狀

1.在國(guó)際會(huì)計(jì)理論界權(quán)益結(jié)合法已被禁用

目前國(guó)內(nèi)外對(duì)于企業(yè)的合并主要有兩種處理形式：實(shí)力差距不大的企業(yè)間的進(jìn)行權(quán)益結(jié)合法與實(shí)力相差較大的企業(yè)間的實(shí)行的購(gòu)買法。但目前在國(guó)際審核中，由于權(quán)益結(jié)合法并不能保證新企業(yè)的信譽(yù)，因此取消權(quán)益結(jié)合法，企業(yè)合并只能實(shí)行購(gòu)買法。

2.在我國(guó)同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法被廣泛應(yīng)用

在我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)合并法中對(duì)于企業(yè)合并會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理主要呈現(xiàn)兩種情況：一是同一控制下的企業(yè)合并，這種合并形式事實(shí)上就是權(quán)益結(jié)合法，這是一種新的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理方法，是一種具有中國(guó)特色的處理方法。二是非同一控制下的的企業(yè)合并，這種形式的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理就等同于購(gòu)買法。我國(guó)目前的企業(yè)合并中大多數(shù)對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理方式都是采取的權(quán)益結(jié)合法。

二、權(quán)益結(jié)合法的在我國(guó)現(xiàn)階段存在的必要性以及實(shí)際運(yùn)用中的缺陷

1.但在我國(guó)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，權(quán)益結(jié)合法具有存在的合理性

首先，由于我國(guó)發(fā)生的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并，參與合并的雙方是同受一方或相同的多方控制的關(guān)聯(lián)企業(yè)，在并購(gòu)價(jià)格和凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定上往往帶有一定的主觀性。其次，購(gòu)買法要求購(gòu)買企業(yè)按被并企業(yè)凈資產(chǎn)（或長(zhǎng)期股權(quán)投資）的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，而我國(guó)的證券市場(chǎng)在許多方面不夠完善，中介評(píng)估機(jī)構(gòu)又不是很成熟，確定被購(gòu)企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值具有一定的困難。加上我國(guó)上市公司非流通股占的比重較大，對(duì)這部分股權(quán)的價(jià)值評(píng)估也較為困難。

2.同一控制企業(yè)合并權(quán)益結(jié)合法在實(shí)際運(yùn)用存在一些缺陷

首先，在物價(jià)持續(xù)上漲或者被合并企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量較好時(shí)，以賬面價(jià)值為基礎(chǔ)的權(quán)益結(jié)合法，可能會(huì)削弱會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性；其次，在權(quán)益結(jié)合法下，合并報(bào)表中凈利潤(rùn)由于包含了被合并企業(yè)合并當(dāng)年全年的利潤(rùn)，可能導(dǎo)致企業(yè)年末突擊合并集團(tuán)內(nèi)利潤(rùn)狀況較好的企業(yè)，以粉飾其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；

三、相關(guān)缺陷的改進(jìn)建議

對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的缺陷，可以從兩個(gè)方面嘗試改進(jìn)，具體建議如下：

1.修訂現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定，對(duì)權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用進(jìn)行嚴(yán)格的限定

首先對(duì)會(huì)計(jì)處理在權(quán)益結(jié)合法中的權(quán)限進(jìn)行限制，避免管理層的濫用。其次加長(zhǎng)同一控下企業(yè)的控制時(shí)間，減少企業(yè)對(duì)于合并后的應(yīng)用。三要根據(jù)法律法規(guī)對(duì)會(huì)計(jì)處理進(jìn)行嚴(yán)格的規(guī)范，從而增強(qiáng)可流通資金。

2.盡快完善公允價(jià)值的形成機(jī)制

我國(guó)現(xiàn)目前所使用的在同一控制下的企業(yè)合并等同于權(quán)益結(jié)合法，并且對(duì)于權(quán)益結(jié)合法的缺陷并沒有改正的方法。因此，要盡快完善公允價(jià)值形成機(jī)制，促進(jìn)我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌。

四、同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的選擇

企業(yè)在同一控制下會(huì)計(jì)方法的選擇基礎(chǔ)是以合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)作為選擇的標(biāo)準(zhǔn)的。

1.企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)

按照企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行分類，企業(yè)合并可以分為購(gòu)買性質(zhì)的合并和股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并。相應(yīng)地，購(gòu)買性質(zhì)的合并采用購(gòu)買法，股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并采用權(quán)益結(jié)合法。所謂的企業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)性的合并就是指企業(yè)通過資產(chǎn)或者權(quán)益的交易取得對(duì)另一企業(yè)的資產(chǎn)控制權(quán)，而當(dāng)這樣同性質(zhì)的兩個(gè)企業(yè)合并后，新的企業(yè)就形成了。這種形式的控制事實(shí)上是以購(gòu)買的形式取得另一企業(yè)的股權(quán)。

2.國(guó)外股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)合并的判斷標(biāo)準(zhǔn)

雖然國(guó)外在歷史上曾給出過一系列的判斷股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，但是終究因在實(shí)務(wù)中難以判區(qū)分購(gòu)買和股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的兩種合并或是利用判斷標(biāo)準(zhǔn)創(chuàng)造條件采用權(quán)益結(jié)合法導(dǎo)致權(quán)益結(jié)合法的濫用而禁用了權(quán)益結(jié)合法，美國(guó)一直在試圖對(duì)權(quán)益結(jié)合法的運(yùn)用條件給以清晰的規(guī)定，但是努力了幾十年，結(jié)果以失敗告終。這也從另一方面印證了實(shí)務(wù)中確實(shí)很少存在股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并，我國(guó)沒有像西方國(guó)家就股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并給出過具體的判斷標(biāo)準(zhǔn)，因此對(duì)于我國(guó)的股份聯(lián)合評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)就需要借鑒國(guó)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)來作為現(xiàn)階段的評(píng)判準(zhǔn)則。

3.在企業(yè)的同一控制下企業(yè)合并所取得的實(shí)質(zhì)利益

企業(yè)合并從根本上來說就是一個(gè)企業(yè)對(duì)另一企業(yè)的產(chǎn)權(quán)的進(jìn)行收購(gòu)的結(jié)果。由于我國(guó)的上市公司多是國(guó)企，因此為了使企業(yè)更好的發(fā)展，這些企業(yè)多是采用股份交換或者相互合作的形式使雙方共同獲得利益，但這樣的合作只應(yīng)用與大公司之間。

五、結(jié)束語

本文首先通過對(duì)同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的研究得出以下結(jié)論：一是鑒于國(guó)有企業(yè)對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的影響度，對(duì)國(guó)企間合并的會(huì)計(jì)處理方法的選擇應(yīng)撇開產(chǎn)權(quán)的特殊性具體分析其合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來選擇會(huì)計(jì)處理方法。二是在我國(guó)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，權(quán)益結(jié)合法具有存在的合理性，應(yīng)借用國(guó)際上對(duì)權(quán)益結(jié)合法的限制和取消其應(yīng)用的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行條件限制，并建立和完善外部監(jiān)督機(jī)制。三是盡快完善我國(guó)的證券市場(chǎng)，提高中介機(jī)構(gòu)的評(píng)估水平，加強(qiáng)和規(guī)范信息披露，逐步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法向購(gòu)買法的過渡。

參考文獻(xiàn)：

[1]馬永義等.同一控制下的企業(yè)合并認(rèn)定條件解析.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2011.6

[2]杜彬等.淺談同一控制下企業(yè)合并母公司會(huì)計(jì)處理.財(cái)會(huì)通訊，2012.4