基于完全成本法下的我國(guó)輸配電企業(yè)的成本核算淺析

鄧倩

摘 要：輸配電提供電能輸配的壟斷性勞務(wù)，其輸配電成本核算一直備受關(guān)注，同時(shí)也成為我國(guó)現(xiàn)行對(duì)輸配電企業(yè)的主要監(jiān)管內(nèi)容。本文闡述了我國(guó)輸配電企業(yè)成本核算現(xiàn)狀，從中分析了輸配電成本核算存在的問(wèn)題并對(duì)問(wèn)題成因進(jìn)行討論，旨在為完善輸配電成本核算提出自己的見(jiàn)解。

關(guān)鍵詞：完全成本法；輸配電企業(yè)；成本核算

一、引言

輸配電企業(yè)從屬于電網(wǎng)企業(yè)，它的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)主要包括輸電和配電兩個(gè)環(huán)節(jié)。其中，輸電環(huán)節(jié)是從發(fā)電廠或發(fā)電廠群向供電區(qū)輸送大量電力的主干渠道或不同電網(wǎng)之間互送大量電力的活動(dòng)；配售電環(huán)節(jié)是指在供電區(qū)之內(nèi)將電能分配至用戶(hù)的活動(dòng)。

二、輸配電企業(yè)成本核算現(xiàn)狀

我國(guó)現(xiàn)今對(duì)輸配電成本核算是在考慮電能生產(chǎn)、輸送和銷(xiāo)售同步性特點(diǎn)上，采用完全成本法進(jìn)行核算。完全成本法的運(yùn)用是在制造企業(yè)采用的制造成本法的基礎(chǔ)上，將發(fā)生的所有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用（包括其他費(fèi)用）都計(jì)入輸配電業(yè)務(wù)成本，并按照輸配電成本的具體成本項(xiàng)目進(jìn)行核算。

據(jù)《輸配電成本監(jiān)管辦法（試行）》規(guī)定，完全成本法下輸配電企業(yè)應(yīng)根據(jù)輸配電業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和管理要求設(shè)置成本核算對(duì)象，企業(yè)應(yīng)在“生產(chǎn)成本”科目下單獨(dú)設(shè)置“輸配電成本”二級(jí)明細(xì)科目，而在此科目下再設(shè)置包括“材料費(fèi)”、“工資”、“福利費(fèi)”、“折舊費(fèi)”、“檢修運(yùn)維成本”和“其他費(fèi)用”在內(nèi)的六個(gè)三級(jí)科目核算輸配電企業(yè)發(fā)生的成本費(fèi)用。

六個(gè)明細(xì)科目中，“檢修運(yùn)維成本”是指企業(yè)在維護(hù)電網(wǎng)運(yùn)行安全、保證電能輸配過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)修理費(fèi)用，包括固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)，委托外單位進(jìn)行的房屋、建筑物、器具修理費(fèi)等。“其他費(fèi)用”是指企業(yè)在維護(hù)電網(wǎng)運(yùn)行安全、保證電能輸配過(guò)程中發(fā)生的應(yīng)計(jì)入輸配電成本，但不列入其它五項(xiàng)成本項(xiàng)目的費(fèi)用，包括辦公費(fèi)、水電費(fèi)、差旅費(fèi)、會(huì)議會(huì)、低值易耗品費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、外部勞務(wù)費(fèi)等；以及工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、稅金、排污費(fèi)、壞賬損失、勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)、土地使用費(fèi)、研究實(shí)驗(yàn)開(kāi)發(fā)費(fèi)、計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用攤銷(xiāo)、計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等非可控費(fèi)用。

同時(shí)完全成本法下，輸配電企業(yè)成本核算過(guò)程中將企業(yè)全部費(fèi)用支出歸集計(jì)入“輸配電成本科目”，尚未對(duì)銷(xiāo)售費(fèi)用和管理費(fèi)用進(jìn)行單獨(dú)核算，只將財(cái)務(wù)費(fèi)用單獨(dú)列為其他費(fèi)用進(jìn)行核算。例如“其他費(fèi)用”明細(xì)科目核算的業(yè)務(wù)費(fèi)、廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等內(nèi)容本應(yīng)計(jì)入“銷(xiāo)售費(fèi)用”和“管理費(fèi)用”，但在完全成本法下，全部歸集在“輸配電成本——其他費(fèi)用”科目下。

三、我國(guó)輸配電企業(yè)成本核算存在的問(wèn)題

通過(guò)對(duì)輸配電企業(yè)成本核算現(xiàn)狀分析可以看出我國(guó)輸配電企業(yè)的核算仍然存在以下幾個(gè)問(wèn)題：

（1）成本核算時(shí)，輸配電成本包含除財(cái)務(wù)費(fèi)用以外的所有其他費(fèi)用

其他費(fèi)用主要指期間費(fèi)用，包括管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用三項(xiàng)，應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，而非計(jì)入產(chǎn)品成本。目前，輸配電企業(yè)成本核算過(guò)程中已將財(cái)務(wù)費(fèi)用單獨(dú)列為其他費(fèi)用進(jìn)行核算，但卻不包括銷(xiāo)售費(fèi)用和管理費(fèi)用，而是則作為輸配電成本進(jìn)行核算。因此，從目前的輸配電成本核算來(lái)說(shuō)，其他費(fèi)用只包含財(cái)務(wù)費(fèi)用，未按規(guī)定將應(yīng)計(jì)入其他費(fèi)用的銷(xiāo)售費(fèi)用和管理費(fèi)用從輸配電成本中分離出來(lái)，虛增了輸配電企業(yè)成本。

（2）共同費(fèi)用未在輸配電業(yè)務(wù)和其他非管制業(yè)務(wù)之間進(jìn)行分配

共同費(fèi)用是指由兩種或兩種以上業(yè)務(wù)共同耗用的成本費(fèi)用。在2011年11月國(guó)家電監(jiān)會(huì)頒布的《輸配電成本監(jiān)管暫行辦法》中要求電網(wǎng)企業(yè)建立輸配電成本核算制度，包括輸配電成本與其他業(yè)務(wù)成本的分類(lèi)核算和共同費(fèi)用的分?jǐn)傓k法，要求輸配電企業(yè)的共同費(fèi)用應(yīng)按資產(chǎn)、電量、上年標(biāo)準(zhǔn)等分配方法在管制業(yè)務(wù)和其他非管制業(yè)務(wù)之間進(jìn)行合理的歸集和分配。因此，在除了有輸配電業(yè)務(wù)的輸配電企業(yè)中，共同費(fèi)用的核算也應(yīng)予以重視。

四、輸配電企業(yè)成本核算問(wèn)題的成因

（1）電力監(jiān)管職權(quán)分散，各部門(mén)職能發(fā)揮不到位

在我國(guó)的電力監(jiān)管實(shí)踐中，政府的多個(gè)部門(mén)對(duì)電力行業(yè)享有監(jiān)管職權(quán)，形成了“多頭管理”的局面，它們用不同的影響程度和方式負(fù)責(zé)電力的監(jiān)管。其中，電監(jiān)會(huì)在諸多職能當(dāng)中只充當(dāng)旁觀者的角色，只能提參考性建議并沒(méi)有決定權(quán)，因此，在對(duì)電網(wǎng)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督管制時(shí)缺乏動(dòng)力，監(jiān)管效果發(fā)揮不到位。

（2）輸配電企業(yè)核算制度和方法不夠科學(xué)、完善

《輸配電成本核算辦法》明確了輸配電企業(yè)的成本核算體系，對(duì)電網(wǎng)企業(yè)的成本核算對(duì)象、成本項(xiàng)目和會(huì)計(jì)科目的設(shè)置做了詳細(xì)的規(guī)定，但是其允許輸配電企業(yè)仍然采用完全成本法這種“大一統(tǒng)”式的核算方法，由于方法簡(jiǎn)單粗放，導(dǎo)致核算的結(jié)果不太合理。

（3）輸配電企業(yè)定價(jià)成本核算標(biāo)準(zhǔn)的缺失

輸配電定價(jià)成本是以輸配電企業(yè)核算出的會(huì)計(jì)成本為基礎(chǔ)進(jìn)行核定的，但監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)其核定的方法及標(biāo)準(zhǔn)并不明確，甚至可以說(shuō)并沒(méi)有相應(yīng)的計(jì)算方法，直接將輸配電企業(yè)會(huì)計(jì)上核算的成本視為定價(jià)成本。這種現(xiàn)狀導(dǎo)致輸配電企業(yè)在進(jìn)行成本核算時(shí)沒(méi)有定價(jià)成本核算規(guī)定的引導(dǎo)，缺乏目的性，尚未設(shè)立定價(jià)成本核算目標(biāo)，只盲目尋求計(jì)算上的簡(jiǎn)便、易行。

（4）電力產(chǎn)品的特殊性及企業(yè)具體情況導(dǎo)致

電網(wǎng)企業(yè)的主要業(yè)務(wù)就是輸配送和銷(xiāo)售電能。而電能是一種不可儲(chǔ)存的商品，其生產(chǎn)、輸配送和銷(xiāo)售過(guò)程幾乎是同時(shí)完成的。因此，對(duì)于輸配電業(yè)務(wù)而言，銷(xiāo)售費(fèi)用無(wú)法在時(shí)間和空間上與其進(jìn)行明確區(qū)分，造成銷(xiāo)售費(fèi)用只能計(jì)入輸配電成本。

這種客觀特殊性直接造成了銷(xiāo)售費(fèi)用與輸配電成本的難以分離。同時(shí)，該輸配電企業(yè)除了輸配電業(yè)務(wù)之外的幾乎沒(méi)有其他業(yè)務(wù)收入，因此未考慮共同費(fèi)用在管制和非管制業(yè)務(wù)之間的分配。

五、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，我國(guó)輸配電企業(yè)成本核算采用完全成本法本身有一定的局限性，存在一些不合理的因素。一方面，輸配電企業(yè)成本核算可以在完全成本法的基礎(chǔ)上分離不合理費(fèi)用；另一方面電力監(jiān)管部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)管制力度，制定和完善現(xiàn)有的監(jiān)管制度，使輸配電企業(yè)有法可依、有法必依，以防止輸配電這種自然壟斷行業(yè)通過(guò)增加電力成本來(lái)獲取壟斷利潤(rùn)，損害消費(fèi)者和政府的利益。（作者單位：廣東科技學(xué)院）