高校辦學成本核算現(xiàn)狀與改進探索

陳寧 山東建筑大學

引言

高校成本核算貫穿于整個教育活動中，招聘教師、開設新專業(yè)、購買教材等活動都會產(chǎn)生成本，一系列成本形成過程都需進行核算。高校辦學活動中，管理、人資、教學設施等都應歸為成本核算范疇，核算工作越精細，越能降低高校的成本支出，提高學校成本核算質(zhì)量，為高校辦學質(zhì)量的提升奠定基礎。明確現(xiàn)階段高校成本核算的現(xiàn)狀，持續(xù)改進成本核算問題，能為高校節(jié)省成本探索出一條全新的道路，促使高校辦學質(zhì)量提升的同時，推進高校的可持續(xù)發(fā)展。

一、高校辦學成本核算的必要性

（一）提升高校會計信息質(zhì)量

高校按照現(xiàn)行的法律與法規(guī)，處理日常學校事務，開展教學活動，期間產(chǎn)生的財務數(shù)據(jù)信息，均為會計信息。會計信息能夠有效體現(xiàn)高校過去與未來的經(jīng)濟活動，過去的會計信息可作為高校財務管理的重要參考，為提高高校未來經(jīng)濟活動質(zhì)量奠定堅實的基礎。目前，高校辦學逐步多元化，辦學活動的成本支出逐漸增加，尋求高效優(yōu)質(zhì)的成本核算方法，提高會計信息質(zhì)量，是高校的關鍵性工作。加強成本核算，能助力學校實現(xiàn)資金、人力等資源的合理配置，減少學校財務管理中的有關漏洞，進而提升高校的會計信息質(zhì)量。

（二）提升學費定價標準公信力

繳納學費是高校辦學活動的主要經(jīng)費來源，由于高校收費的不透明性，公眾對高校收費尚存疑慮。通過明確高校的收費標準、學費用途等內(nèi)容，能夠讓公眾深入了解學費用途，打消公眾內(nèi)心疑慮?？茖W合理的成本核算，促使高校辦學與教育成本量化，通過量化指標保證資金支出有源可溯，核算可實現(xiàn)不同專業(yè)、不同學科成本的歸集與分配，量化核算后的數(shù)據(jù)制作成表格，通過官網(wǎng)、公示欄向社會公布成本信息，保證學費收費標準的透明化[1]。利用量化學費標準，既能滿足社會、家庭需求，又能提升高校的學費定價標準公信力。

（三）強化高校辦學成本精細化管理

積極調(diào)查高校的成本核算現(xiàn)狀，持續(xù)探索更加優(yōu)質(zhì)的成本核算方式，是強化高校辦學成本精細化管理的關鍵。第一，高校持續(xù)提高財務部門的獨立性與權(quán)威性，細化財務部門的崗位設置，區(qū)分數(shù)據(jù)整理、資金審核、報表制作等職務，遵循“職責不相容”原則，合理制定各財務崗位人員的工作職能，實現(xiàn)精細化核算與成本管理。第二，通過核算高校能夠明確固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的具體情況，促使財務部門合理分配資產(chǎn)，實現(xiàn)辦學成本的精細化管理，避免資源浪費。第三，高校通過核算將成本細化到每節(jié)課程、每個專業(yè)，甚至細化至每位學生，精準規(guī)劃辦學成本，實現(xiàn)成本的精細化管理。

二、高校辦學成本核算的現(xiàn)狀分析

（一）未能準確界定核算主體

近年來，高校為持續(xù)提升自身的辦學質(zhì)量，多采用合作辦學的方式，借助其他學校的教學資源。這種合作辦學的方式導致辦學主體難以界定，國家頒布的會計政策無明確的實施主體，導致高校成本核算猶如“空中樓閣”。

當前，國家對高校的成本核算，尚未出臺針對性的管理制度，高校成本核算無相應的會計制度進行參考，如何控制學校的成本，提高成本核算質(zhì)量，是高校當前應解決的主要問題。加上合作辦學方式的成本核算主體尚未明確，進一步阻礙高校成本核算工作的推進。

（二）成本核算方法選擇不當

高校成本核算過程中，成本核算方法的選擇與確定是關鍵性工作?，F(xiàn)階段，高校成本核算現(xiàn)狀的分析與改進尚處于探索階段，存在成本核算方法選擇不當、核算無法量化等問題。不合理的成本核算方法，既不利于高校管理者合理把控學校各環(huán)節(jié)的成本支出情況，也不利于辦學活動整體成本的控制。此外，高校尚未將科研間接費用從整體成本中剔除出來，未合理分攤學校的科研相關費用，高校難以確定成本費用分配方法，也未形成完善化的成本核算體系，導致成本核算質(zhì)量下降，學校資金支出增加。

（三）未建立健全的成本核算體系

現(xiàn)階段，針對我國事業(yè)單位、國企，我國已經(jīng)構(gòu)建起完善的成本核算管理制度，但對于高校成本核算尚缺乏相應的規(guī)范與制度。高校成本核算過程中，既無國家政策參照，又無歷史經(jīng)驗加以借鑒，高校在教育成本核算工作中，很多核算細則都處于空白狀態(tài)，導致成本核算的實施缺乏有力依據(jù)。2022 年5 月，我國財政部起草高等學校成本核算的“征求意見稿”，對于高校成本核算管理制度與體系的構(gòu)建，還在意見征求階段。

截至目前，我國尚未出臺系統(tǒng)化的高校成本核算政策，導致高校在成本核算工作中舉步維艱。例如在新《政府會計制度》中明確提出要細化高校成本核算條目，但無精細化的成本核算規(guī)范加以支撐，導致高校成本核算工作無法正常推進[2]。

（四）未能確定科學的成本分配參數(shù)

結(jié)合高校的實際工作情況，當前成本分配參數(shù)分為如下三步：第一，明確固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊費與攤銷費，同時將其分攤到業(yè)務活動，或分攤到使用部門；第二，行政部門、后勤部門產(chǎn)生的費用，按照比例合理分配到高校的業(yè)務部門與輔助部門；第三，確定成本細分參數(shù)，合理分析高校辦學活動的特點，細分成本對象，進而獲得相應的細分參數(shù)。傳統(tǒng)的成本分配參數(shù)方式不具備針對性與靈活性，高校所有辦學活動的成本分配參數(shù)確定，都使用同一種方式，并未對科研人員、行政部門、后勤部門等非教職工崗位人員加以區(qū)分，導致成本分配參數(shù)不科學。

三、高校辦學成本核算的改進策略

（一）合理確定核算主體

成本核算的主體，即在核算范圍內(nèi)產(chǎn)生成本的組織或個人。根據(jù)成本核算主體的定義，高校在成本核算過程中，自然成為核算主體。學校分配任務過程中，將成本核算層層下放到各個部門，此時，學校各部門成為新的核算主體。從高校的辦學現(xiàn)狀來看，哪個學院或部門需要申請資金，就需要完成相應的成本核算工作，歸集教育活動、輔助活動成本。確定核算主體后，核算主體需嚴格遵循以下原則：

第一，公益性與有效度量原則，奠定成本核算的堅實基礎。高校成本核算過程中，法人為主要的核算主體，合作學校、學院等為次要核算主體，各主體相互配合，共同完成辦學活動的成本核算。核算過程中高校必須明確自身的教育屬性定位與劃分，堅持公益性、有效度量原則，合理劃分成本歸集與分類。成本核算主體必須以提高辦學層次與辦學水平為出發(fā)點，當教學水平提升到一定水平再進行歸集核算，且核算方式需要嚴格限定于主體計量范圍內(nèi)。

第二，合法合規(guī)原則，嚴格遵守會計制度程序。若無實踐經(jīng)驗加以借鑒，高校上級部門必須先明確法人主體，監(jiān)督高校健全自身的成本核算章程，保證辦學主體的合法性。辦學主體不等同于成本核算主體，兩者開展辦學工作必須遵從合規(guī)程序，保持兩者銜接緊密。高校需嚴格遵守國家政策與法律法規(guī)，持續(xù)完善自身的成本核算原則，明確成本核算方式、計算依據(jù)、歸集流程等內(nèi)容。嚴格遵守上述兩個原則，明確界定成本核算主體，為后續(xù)成本核算與分配的準備奠定基礎。

（二）科學選擇成本核算方法

收付實現(xiàn)制是高校傳統(tǒng)的會計核算制度，并未提出具體的成本核算要求和成本歸集方法，傳統(tǒng)成本核算方法具有突出缺陷，包括項目費用歸集不準確、核算方法不嚴謹?shù)热秉c。隨著高校辦學朝著多樣化的方向發(fā)展，傳統(tǒng)成本核算與管理方式已經(jīng)無法滿足現(xiàn)代高校的財務管理需求，傳統(tǒng)成本核算方式已經(jīng)不能適應快速改進的制度，因此加快改進成本核算方法，或選擇科學合理的成本核算方法，是提高高校成本核算質(zhì)量的必要措施。此外，我國定期會更新《政府會計制度》，高校也應該結(jié)合相關要求積極實施。具體而言，應針對不同的成本對象按如下幾類成本核算方法掌握：

第一，可以采用完全成本法進行成本核算。把高校辦學活動過程中產(chǎn)生的所有資金支出，全部歸納到成本核算范圍，包括教師工資、辦公費用、辦公設備及房屋折舊費用等多種成本。無論是固定的，還是變動的資金支出，全部歸納到成本核算范疇。具體而言，從成本核算對象來看，高校辦學活動過程中的所有資金支出都需要納入成本核算范疇；從成本核算內(nèi)容來看，高校辦學活動中所產(chǎn)生的所有資金支出，都是由人工成本、教學活動、圖書設備等購置等直接費用所構(gòu)成的。

第二，可以采用制造成本法進行成本核算。在此條件下，使用制造成本法的相關思路，將人工成本作為成本核算的主要內(nèi)容，同時核算教學活動、書本購置等直接產(chǎn)生資金支出的成本，間接費用、維護費用產(chǎn)生的成本不在制造成本法核算范圍之內(nèi)。對于相關共同成本，即類似于企業(yè)的制造費用，通過分攤的方式計入相應的辦學成本中。具體而言，在實施制造成本法之前，可以先根據(jù)成本核算對象的不同，劃分為教學部門、行政部門等，然后將具體的成本費用劃分為直接費用和間接費用。其中直接費用由專門人員消耗，而間接費用則是由教學部門、行政部門等共同消耗。

第三，可以采用作業(yè)成本法進行成本核算。將教學、科研等相關活動劃分為若干個環(huán)節(jié)，并細分為若干作業(yè)，將成本分攤到高校辦學活動中的具體對象即作業(yè)上，通過逐級歸集出全部高校成本的總和，統(tǒng)計高校辦學活動的所有成本費用。具體而言，高校辦學活動可以按照如下步驟進行作業(yè)劃分：首先，確定高校辦學活動的作業(yè)，將作業(yè)劃分為直接作業(yè)和間接作業(yè)；其次，確定高校辦學活動中直接成本和間接成本；最后，將這兩類成本分攤到具體的作業(yè)上。

（三）構(gòu)建完善的成本核算體系

從分攤工資福利、合同管理等維度，構(gòu)建全面的成本核算體系：

第一，重新分攤與界定高校的工資福利成本。高校給予人事部門、教務處完全的自主權(quán)，加快構(gòu)建一套完善化的人事薪酬管理系統(tǒng)，同時建立二級學院、部門財務收支分攤核算機制，區(qū)分科研教師和普通教師，合理劃分不同等級教師的底薪、獎金評定標準、年終獎等福利待遇。利用薪酬管理體系進行成本核算，拉開教師薪酬的同時，將高校成本控制在合理范圍內(nèi)。

第二，加強高校合同管理，在合同管理過程中，合理利用“預提”“待攤”方法，提高費用核算的準確性。改變傳統(tǒng)管理中業(yè)財分離的缺陷，在條件允許的情況下研發(fā)合同管理軟件，提高高校財務部門與業(yè)務部門的黏性，當高校相關部門簽訂合同條款時，通過軟件同步推送到財務部門，由財務部門審核合同的合理性，避免增加高校成本。

第三，站在成本核算角度，規(guī)范高校財務管理辦法，統(tǒng)一費用報銷時限，進而保證成本的橫向可比性。高校的會議、出差、培訓、出國等費用全部歸納到報銷費用中，規(guī)定費用必須在一個月內(nèi)完成報銷。

第四，提高高校的資產(chǎn)管理與核算水平。高校通過“會計科目聯(lián)合項目支出”的核算模式，在資產(chǎn)購置、調(diào)動過程中必須確定成本對象，改變傳統(tǒng)的折舊、攤銷固定核算方式，根據(jù)資產(chǎn)使用情況及時變更核算方式，提高核算的精準性[3]。

第五，構(gòu)建系統(tǒng)化的云計算、數(shù)據(jù)共享平臺。在現(xiàn)代化技術支撐下，整合當前市面上的多元化信息平臺，緊密連接高校業(yè)務與財務部門，避免形成“孤島效應”。同時通過平臺加強業(yè)財部門的溝通，及時傳輸消息，利用云計算與數(shù)據(jù)共享平臺，快速處理高校財務數(shù)據(jù)，為高校決策提供精準化數(shù)據(jù)支持。

（四）科學合理確定成本分配參數(shù)

高校成本核算過程中，確定成本分配參數(shù)，同時精確化行政后勤管理費用，是成本核算的重點和難點。參與高校成本分配參數(shù)的是非財務人員，包括業(yè)務人員、行政人員、后勤管理人員等，因此學校財務部門必須加強各級人員的成本核算培訓工作，轉(zhuǎn)換非財務人員的參數(shù)分配思維，持續(xù)提高非財務人員的成本分配參數(shù)能力。

考慮到高?，F(xiàn)階段的發(fā)展情況，最終選擇作業(yè)成本法進行成本參數(shù)分配。高校利用作業(yè)成本法的優(yōu)勢在于：能夠準確區(qū)分直接費用和間接費用，高校辦學活動中的間接費用較高，利用作業(yè)成本法能夠有效確定間接費用的分配參數(shù)，通過成本動因、成本動因計量方法合理確定成本分配參數(shù)。實際工作過程中，利用作業(yè)成本法將學校不同崗位人員工作流程、工作環(huán)節(jié)合理劃分，計算每個環(huán)節(jié)消耗資源的成本費用，加成不同環(huán)節(jié)的消耗總數(shù)，進而確定不同工作的成本分配參數(shù)[4]。

以高校當期發(fā)生的清潔費用為例，后勤部門統(tǒng)計清潔費用后，分為材料費、人工費，將費用分配至業(yè)務部門，清潔過程劃分為清掃、垃圾轉(zhuǎn)運、消毒等步驟，精確計算每個步驟的材料與人工消耗情況，最后加成各步驟費用，得到工序總額。此外，財務部門定期核對后勤部門的清潔費用分攤情況，指出費用分攤的不合理之處，保證參數(shù)分配符合實際情況。

結(jié)語

高校辦學過程中，須嚴格遵守國家教育改革政策，提高自身辦學質(zhì)量，同時合理控制自身的成本，是當前高校的重要工作。加強高校的成本核算，探索一條適合高校的成本管控方式，持續(xù)構(gòu)建系統(tǒng)化的成本核算體系，是提升高校辦學質(zhì)量的關鍵。高校當前應積極調(diào)查成本核算現(xiàn)狀，持續(xù)強化自身成本控制與管理意識，完善成本核算方式，從而持續(xù)降低自身的辦學成本。