我國房地產(chǎn)稅法律制度問題研究

郭妍

中圖分類號：D92222 文獻標識碼：A

摘要：自改革開放以來，住房制度改革與土體使用制度改革逐步形成了工業(yè)化、城鎮(zhèn)化的快速推進、地方政府財權與事權的不匹配、人們?nèi)找婕觿〉耐顿Y行為，出現(xiàn)了“土地財政”與“房地產(chǎn)泡沫”等難以宏觀調(diào)控的現(xiàn)象。本文從法律角度出發(fā)，在借鑒國外經(jīng)驗的基礎上，結合當前國情，提出有效協(xié)調(diào)房地產(chǎn)發(fā)展的稅收法律制度相關意見和建議。

關鍵詞：房地產(chǎn)；稅收；宏觀調(diào)控；法律

一、我國房地產(chǎn)稅的基礎理論分析

（一）房地產(chǎn)取得階段。在房地產(chǎn)取得、開發(fā)環(huán)節(jié)，主要涉及耕地占用稅、契稅、印花稅。其中，耕地占用稅是對占用耕地建房或從事其他非農(nóng)業(yè)建設的單位和個人，就其實際占用的耕地面價征收的一種稅，其實質(zhì)是對特定土地資源占用課稅。契稅是土地、房屋權屬受讓方承擔的一種稅收，屬于財產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅。

（二）房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)。房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)，主要涉及房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。目前，房產(chǎn)稅是從價計征與從租計征相結合，從價計征是對于未出租的房產(chǎn)按照原值一次減去10%～30%之后的余值乘以年比例稅率1.2%計稅；對于出租的房產(chǎn)，按照從租計征方式，以房產(chǎn)租金收入乘以年稅率12%計稅。

（三）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)。房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)主要涉及土地增值稅、契稅、印花稅、企業(yè)所得稅（或個人所得稅）、城鎮(zhèn)土地使用稅、營業(yè)稅、城市維護建設稅。其中，土地增值稅的征收存在一定的時滯性，企業(yè)能夠利用政策進行合理的延遲納稅行為，這是房地產(chǎn)稅法律改革中應當注意的問題。

二、我國房地產(chǎn)稅法律制度中存在的問題

（一）房地產(chǎn)相關稅收規(guī)定較為分散，缺乏統(tǒng)一的法律規(guī)制

目前，稅法內(nèi)容中涉及的稅收法律，只有《企業(yè)所得稅法》、《個人所得稅法》、《稅收征收管理法》、《中華人民共和國車船法》及《關于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)適用增值稅、消費稅、營業(yè)稅等稅收條例的決定》幾部。房地產(chǎn)其他相關稅收規(guī)定，分散于各個法規(guī)、規(guī)章文件中，缺乏統(tǒng)一、系統(tǒng)的稅收法律的約束。

（二）房地產(chǎn)相關稅種交錯，重復征稅現(xiàn)象普遍存在

房地產(chǎn)各環(huán)節(jié)都存在稅種交叉、重復征稅的現(xiàn)象，土地相關稅種中，耕地占用稅與城鎮(zhèn)土地使用稅存在交叉部分；房產(chǎn)相關稅種中，出租環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅與營業(yè)稅、轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的土地增值說與所得稅、持有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅與土地增值稅都存在重疊計稅的部分；書面合同相關稅種中，對于房地產(chǎn)產(chǎn)權的受讓者，既要按照合同金額繳納印花稅，還要作為產(chǎn)權受讓方繳納契稅。

（三）房地產(chǎn)稅基過窄，稅制結構不均衡，重流轉(zhuǎn)輕保有

當前，房地產(chǎn)開發(fā)、流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)涉及的稅種較多，除了正在試點的重慶、上海兩個城市之外，其他大部分地區(qū)對保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)征稅對象僅限于經(jīng)營性房地產(chǎn)，而個人住房不在房地產(chǎn)征稅范圍內(nèi)。房地產(chǎn)不合理的稅制結構，加速了居民購房需求由剛性需求①、改善性需求②向投資性需求的轉(zhuǎn)變，成為人們投資、投機的動機。

（四）房地產(chǎn)評估機制尚待完善

現(xiàn)行非出租房產(chǎn)的房產(chǎn)稅以原值為計稅依據(jù)，不能實時反映房產(chǎn)的市場價值。但是，隨著城鎮(zhèn)化進程的加快，城市群的發(fā)展推進了其周圍中小城市土地的升值，以市場價值作為參考來確定房地產(chǎn)評估價值，不僅會加重中小城市居民的稅負，也加大了政府評估工作的成本。

三、國外房地產(chǎn)稅收法律建設經(jīng)驗借鑒

（一）美國房地產(chǎn)稅收法律經(jīng)驗借鑒

在房地產(chǎn)稅制結構方面，美國房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅負要重于流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅負，具有稅收中性的優(yōu)點。在計稅依據(jù)與房地產(chǎn)評估方面，美國房產(chǎn)稅稅基是由政府官員進行評估，而不是以市場價格作為評估價值。如對于家庭擁有的居住房產(chǎn)，參考其周圍的區(qū)位及折舊程度條件相似的居住房產(chǎn)的銷售價格進行評估；對于經(jīng)營性房產(chǎn)，按照其收入資本化進行評估。

（二）加拿大房地產(chǎn)稅收法律經(jīng)驗借鑒

在稅率設計方面，加拿大房地產(chǎn)稅率計算步驟如下：1、省或地方政府估算地方政府支出及除房地產(chǎn)稅收入以外的財政收入；2、以地方財政支出減去除房地產(chǎn)稅收入以外的其他收入，大致計算當期房地產(chǎn)稅稅收總額；3、以當期房地產(chǎn)稅稅收總額與房地產(chǎn)評估價值總額之比計算當期房地產(chǎn)稅率。在稅收優(yōu)惠方面，對學校、公共圖書館、公立醫(yī)院、墓地、教堂、宗教團體及慈善組織等擁有的房地產(chǎn)進行免稅；通過補助、抵扣、退稅、延遲納稅等方式調(diào)節(jié)納稅人稅負。

（三）日本房地產(chǎn)稅收法律經(jīng)驗借鑒

在納稅義務人方面，日本房地產(chǎn)稅的納稅義務人只要是指房地產(chǎn)所有者，在房地產(chǎn)登記簿上登記過的房地產(chǎn)所有者。在計稅依據(jù)評估方面，日本建立了房地產(chǎn)登記制度與地價公示制度，以房地產(chǎn)的正常交易價格為參考，以估價當年為基準年，每隔三年評估一次。這不僅降低了政府評估工作成本，也避免了短期內(nèi)同條件房產(chǎn)承擔不同稅負的情況的發(fā)生。

（四）香港房