淺談企業(yè)政府補助資金的核算與管理

【摘要】政府補助是企業(yè)從政府無償取得的貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。本文就企業(yè)會計準則中政府補助的分類、會計核算、專項資金管理等方面進行闡述。

【關(guān)鍵詞】政府補助 特征分類 會計處理 資金管理

為了體現(xiàn)國家的經(jīng)濟政策，鼓勵或者扶持特定行業(yè)、地區(qū)或者領(lǐng)域的發(fā)展，我國重點支持企業(yè)開展的符合國家產(chǎn)業(yè)技術(shù)政策、創(chuàng)新水平較高、市場競爭力較強、預(yù)期經(jīng)濟和社會效益較好、知識產(chǎn)權(quán)清晰的技術(shù)創(chuàng)新和科技成果轉(zhuǎn)化項目。對各型企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級項目，包括企業(yè)研發(fā)能力提升，采用高新技術(shù)和先進適用技術(shù)對現(xiàn)有設(shè)備和工藝進行改造提升，擴大市場前景好的產(chǎn)品生產(chǎn)規(guī)模給予各種形式的政府補助。在我國政府補助主要形式有：財政撥款、無償資助、貸款貼息、以獎補助形式等。但是，政府對企業(yè)的經(jīng)濟支持并非都屬于《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》規(guī)范的政府補助。根據(jù)政府補助準則的規(guī)定，政府補助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。企業(yè)如何加強政府補助資金的管理，提高政府補助資金的使用效率，如何規(guī)范政府補助資金的會計核算，是擺在會計工作者的一個難題。

一、政府補助資金的分類

企業(yè)根據(jù)政府補助帶來經(jīng)濟利益或者彌補相關(guān)成本費用的形式不同，應(yīng)當劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。

（一）與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助

企業(yè)取得的、用于構(gòu)建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助通常劃為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助。這類政府補助通常表現(xiàn)為政府向企業(yè)以銀行轉(zhuǎn)賬的方式撥付，如撥付用于企業(yè)購買無形資產(chǎn)的財政撥款、企業(yè)用于建造固定資產(chǎn)的相關(guān)貸款給予的財政貼息等。企業(yè)應(yīng)當在實際收到款項時按照到賬的實際金額確認和計量。

（二）與收益相關(guān)的政府補助

企業(yè)收到的除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的補助視同為與收益相關(guān)的政府補助。這類補助通常以銀行轉(zhuǎn)賬的方式撥付，企業(yè)在實際收到款項時按照到賬的實際金額確認和計量。

二、政府補助的確認條件

根據(jù)新準則的規(guī)定，政府補助要同時滿足下列條件的才能予以確認。

（一）企業(yè)能夠滿足政府補助所附條件

政府向企業(yè)提供政府補助，通常是附有條件的。因此，企業(yè)收到的政府補，應(yīng)當在滿足一定條件時，才能加以確認。如果不滿足一定的確認條件，則不能加以確認。企業(yè)收到正當補助這一事實本身，并不能表明企業(yè)一定能夠獲得這一政府補助，政府補助的獲得是以企業(yè)能夠滿足政府補助的相關(guān)條件為前提的。

（二）企業(yè)能夠收到政府補助

企業(yè)要確認政府補助，還要能夠收到政府補助為前提。如果企業(yè)不能獲得政府補助，則不能加以確認。

三、政府補助會計處理的資本法和收益法

從理論上講，政府補助有兩種會計處理方法：收益法和資本法。根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，企業(yè)對收到的政府補助應(yīng)當采用收益法核算。

（一）資本法

所謂資本法，是指將政府補助直接貸記所有者權(quán)益的一種會計處理方法。采用這一方法的理由主要有：

1.政府補助是一種融資手段，應(yīng)在企業(yè)的資產(chǎn)負債表中進行處理，而不應(yīng)通過利潤表去抵消其補償?shù)馁M用項目?？紤]到企業(yè)不需要歸還，因此政府補助應(yīng)當直接計入所有者權(quán)益項目。

2.在利潤表中直接確認政府補助是不恰當?shù)模驗槠髽I(yè)獲得的政府補助不是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中賺取的，而是政府給予的與成本無關(guān)的獎勵。

（二）收益法

所謂收益法，是指將政府補助直接計入利潤表的一種會計處理方式。采用這一方法的理由主要有：

1.政府補助不是來自所有者投入的資源，不應(yīng)當直接計入所有者權(quán)益，而應(yīng)當在合適的期間確認為利潤的組成部分。

2.政府補助很少是無償?shù)?，企業(yè)接受政府補助是有條件的，因此，政府補助應(yīng)當在合適的期間確認為利潤的組成部分，并與將來擬補償?shù)某杀鞠嗯浔取?/p>

3.政府補助作為政府政策的一種延伸，在利潤表中確認是符合邏輯的。其核算的基礎(chǔ)在于與有關(guān)費用相配比的期間內(nèi)，采用系統(tǒng)、合理的方法將政府補助確認為利潤的組成部分，在大多數(shù)情況下，企業(yè)能夠確定與政府補助有關(guān)的費用的確認期間，從而在確定相關(guān)費用的期間內(nèi)將與特定政府補助有關(guān)的補助確認為利潤組成部分。同樣的道理，對于與應(yīng)計提折舊資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，一般也是按照這些資產(chǎn)的計提折舊比例在相同的期間內(nèi)確認為利潤的組成部分。

四、政府補助會計核算的處理方法

（一）政府向企業(yè)提供的政府補助，既有可能是貨幣性資產(chǎn)，也有可能是非貨幣性資產(chǎn)

對于不同的政府補助，其會計處理基本相同，即均需要按照政府補助的公允價值進行計量。

1.政府補助為貨幣性資產(chǎn)。根據(jù)新準則的規(guī)定，政府補助為貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當按照收到或應(yīng)收的金額計量。具體來說，企業(yè)應(yīng)當按照收到或?qū)⑹盏降恼a助金額，借記“銀行存款”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“遞延收益”科目。

2.政府補助為非貨幣性資產(chǎn)。根據(jù)新準則的規(guī)定，政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當按照公允價值計量；公允價值不能可靠取得的，按照名義金額（1元）計量，具體來說，企業(yè)應(yīng)當按照非貨幣性資產(chǎn)的公允價值，借記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“遞延收益”、“營業(yè)外收入”等科目。

（二）政府向企業(yè)提供的補助，既有與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，也有收益相關(guān)的政府補助

對于不同類型的政府補助，其后續(xù)計量是不同的。

1.與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助。根據(jù)新準則的規(guī)定，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，應(yīng)當確認為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計入當期損益。但是，按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。具體來說，將政府補助用于購建長期資產(chǎn)時？相關(guān)長期資產(chǎn)的購建與企業(yè)正常的資產(chǎn)購建或研發(fā)處理一致？通過“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目歸集？完成后轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。自相關(guān)長期資產(chǎn)可供使用時起？在相關(guān)資產(chǎn)計提折舊或攤銷時？按照長期資產(chǎn)的預(yù)計使用期限？將遞延收益平均分攤轉(zhuǎn)入當期損益？借記“遞延收益”科目？貸記“營業(yè)外收入”科目。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束時或結(jié)束前被處置（出售、轉(zhuǎn)讓、報廢等）？尚未分攤的遞延收益余額應(yīng)當一次轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當期的收益？不再予以遞延。

2.與收益相關(guān)的政府補助，根據(jù)新準則的規(guī)定，與收益相關(guān)的政府補助，應(yīng)當分別下列情況處理。一是用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關(guān)費用的期間，計入當期損益。具體來說，企業(yè)應(yīng)當按照與相關(guān)費用有關(guān)的政府補助金額，借記“遞延收益”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。二是用于補償企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的相關(guān)費用或者損失的，直接計入當期損益。具體來說，企業(yè)應(yīng)當按照收到的政府補助金額，借記“銀行存款”，貸記“營業(yè)外收入”。

3.需要返還的政府補助，根據(jù)新準則規(guī)定，已確認的政府補助需要返還的，應(yīng)當分別下列情況處理。一是存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計入當期損益。具體來說，企業(yè)應(yīng)當按照相關(guān)遞延收益賬面余額，借記“遞延收益”科目，按照返還的金額超過遞延收益賬面余額的差額，借記“營業(yè)外收入”科目，貸記“銀行存款”科目。二是不存在相關(guān)遞延收益的，直接計入當期損益。具體來說，企業(yè)應(yīng)當按照需返還的政府補助金額，借記“營業(yè)外收入”科目，貸記“銀行存款”科目。

五、政府補助專項的管理

為了積極利用國家財政稅收政策，爭取盡可能多的政府補助資金彌補生產(chǎn)建設(shè)資金的不足，企業(yè)應(yīng)當規(guī)范政府補助、補貼財務(wù)管理和會計核算，為企業(yè)管理決策及時提供準確的財務(wù)會計信息，根據(jù)《會計法》、《企業(yè)會計準則》等規(guī)定，結(jié)合企業(yè)管理實際，制定相應(yīng)的政府補助資金管理本辦法。

（一）企業(yè)收到的政府補助資金，一律匯入專門的指定賬戶，企業(yè)根據(jù)政府補助資金的各項目預(yù)算、項目進度以及相關(guān)部門簽署的撥款申請表的撥款額度對應(yīng)項目撥付項目實施單位

項目實施單位財務(wù)部門根據(jù)年度預(yù)算、項目進度以及表明項目實施費用實際發(fā)生的原始憑證審核支付相關(guān)款項。

（二）企業(yè)應(yīng)當根據(jù)相關(guān)政策積極爭取各項目的政府補助資金，對于政府資金的使用要做到以收定支，量入為出，嚴禁超支

對應(yīng)各該項目取得的政府補助資金，收入到下?lián)苁褂枚紤?yīng)與相關(guān)項目相對應(yīng)，嚴禁將特定項目的資金截留挪用到其他項目。

（三）企業(yè)應(yīng)當對政府補助資金的使用管理進行有效的監(jiān)督

1.主管部門監(jiān)督。企業(yè)應(yīng)當指定專門的管理部門負責對政府補助資金項目申報依據(jù)、實施過程及其結(jié)果的合理性和合規(guī)性進行業(yè)務(wù)監(jiān)督，確保政府補助資金項目的合法合規(guī)。

2.評審組監(jiān)督。企業(yè)應(yīng)當建立各項目評審組對項目實施方法的科學(xué)性、先進性，項目實施結(jié)果的有效性，政府補助資金使用的合理性及超支、節(jié)約情況進行監(jiān)督。

3.財務(wù)監(jiān)督。企業(yè)的財務(wù)部門對政府補助資金撥款申請的程序的合規(guī)性、資金支付憑證的合法性、合規(guī)性進行監(jiān)督，確保政府補助資金使用的合法合規(guī)。

4.審計監(jiān)督。企業(yè)對政府所安排撥款項目有審計要求的，應(yīng)當積極配合政府相關(guān)職能部門的審計監(jiān)督，對政府補助資金使用情況進行解釋，供符合審計要求的相關(guān)資料。同時企業(yè)應(yīng)當建立健全內(nèi)部專項政府補助資金的審計制度，認真組織實施，監(jiān)督使用好政府補助資金，確保政府補助資金的有效使用。

參考文獻

[1]《企業(yè)會計準則講解》.人民出版社，2010年.

[2]中國注冊會計師協(xié)會編.《會計》，中國財政經(jīng)濟出版社，2012年版.

[3]《企業(yè)會計準則案例講解》.立信會計出版社，2014年.

作者簡介：畢俊（1971-），女，高級會計師，現(xiàn)從事云錫集團（控股）公司會計核算管理、報表編制及分析等工作。