對實施《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》的思考

孟東輝

摘要：在2012年11月，財政部印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，它是行政事業(yè)單位財務(wù)管理改革和內(nèi)部控制管理的重大舉措。本文通過對它的學(xué)習(xí)和思考，結(jié)合行政事業(yè)單位實際情況，提出了行政事業(yè)單位對《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》不愿實施、難以實施等具體問題，并對解決問題的辦法進(jìn)行了討論。

關(guān)鍵詞：行政事業(yè)單位 內(nèi)部控制 規(guī)范 實施機(jī)制

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，以及政府職能的轉(zhuǎn)變，行政事業(yè)單位的財務(wù)管理改革在不斷深化。會計集中核算的推行很好地規(guī)范了會計基礎(chǔ)工作，把各單位的財務(wù)收支置于核算中心的監(jiān)督管理之下，變“暗箱操作”為“陽光操作”，有效地從源頭上預(yù)防和治理了腐敗。而國庫集中支付制度的實施更增強(qiáng)了政務(wù)的公開性，減少了資金撥付的中間環(huán)節(jié)，保證了預(yù)算單位用款，提高了財政資金的使用效益。公務(wù)卡制度則從加強(qiáng)財政支出管理出發(fā)，既減少了現(xiàn)金的使用，又利用銀行卡支付系統(tǒng)對公務(wù)小額支付實現(xiàn)了全程監(jiān)控。為了進(jìn)一步提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平，規(guī)范內(nèi)部控制，加強(qiáng)廉政風(fēng)險防控機(jī)制建設(shè)，財政部制定了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡稱《單位內(nèi)控規(guī)范》），并于2014年1月1日施行。然而如何實施《單位內(nèi)控規(guī)范》成為目前行政事業(yè)單位急需解決的問題。

一、行政事業(yè)單位實施《單位內(nèi)控規(guī)范》存在的問題

（一）缺乏“利益”驅(qū)動，單位被動應(yīng)付

《單位內(nèi)控規(guī)范》規(guī)定了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的目標(biāo)，主要包括：合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財務(wù)信息真實完整，有效防范舞弊和預(yù)防腐敗，提高公共服務(wù)的效率和效果。我們可以看出它是行政事業(yè)單位為安全合法使用財政資源、高效履行職能、實現(xiàn)內(nèi)部制約而建立的保障系統(tǒng)，是一個自我約束和規(guī)范的過程。所以，《單位內(nèi)控規(guī)范》能成為防范和管控經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險和維護(hù)社會公共利益的保護(hù)制度，但它并不能給單位帶來實際“利益”。相對于企業(yè)以實現(xiàn)利潤最大化為目標(biāo)，具有強(qiáng)烈的實施內(nèi)部控制的內(nèi)生動力，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實施目標(biāo)則具有明顯的非盈利的公共屬性，且內(nèi)生動力天然不足（劉永澤、唐大鵬，2013）。許多單位正因缺少這種“利益”的內(nèi)在的動力，致使內(nèi)部控制意識淡薄，不想去了解實施《單位內(nèi)控規(guī)范》的重要性，只是迫于上面的壓力而試行，流于形式、做做表面文章。

（二）準(zhǔn)備工作繁重，建立內(nèi)控體系難度大

行政事業(yè)單位要實施《單位內(nèi)控規(guī)范》必須先建立適合單位實際情況的內(nèi)部控制體系。一要建立內(nèi)部控制建設(shè)組織，成立領(lǐng)導(dǎo)小組和內(nèi)部控制部門。由內(nèi)部控制部門牽頭全面梳理單位各類經(jīng)濟(jì)活動的業(yè)務(wù)流程，明確業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，負(fù)責(zé)完善內(nèi)部控制制度體系，設(shè)計內(nèi)部控制方案，由領(lǐng)導(dǎo)小組批準(zhǔn)后實施。二要成立風(fēng)險評估工作小組，進(jìn)行單位層面風(fēng)險評估和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)層面風(fēng)險評估，系統(tǒng)分析各種風(fēng)險，確定風(fēng)險點，選擇風(fēng)險應(yīng)對策略。三要建立健全內(nèi)部監(jiān)督制度，對內(nèi)部控制建立與實施情況進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督檢查和自我評價。這些工作都需要在長時間調(diào)研與分析的基礎(chǔ)上、在各方專家的指導(dǎo)下、全體員工的共同努力下才能完成，要覆蓋單位的各種業(yè)務(wù)和事項，涉及各個部門、每個崗位，要實現(xiàn)全過程、全員性控制，工作量大、難度要求高。

（三）“人力”高于制度，難以控制風(fēng)險

任何制度都是靠人去執(zhí)行的，《單位內(nèi)控規(guī)范》也不例外，在執(zhí)行過程中往往存在偏差：一方面，由于《單位內(nèi)控規(guī)范》在一定程度上制約了單位領(lǐng)導(dǎo)的“權(quán)力”，執(zhí)行起來或多或少會受到領(lǐng)導(dǎo)的影響。在當(dāng)今社會的許多時候，有些領(lǐng)導(dǎo)還存在家長作風(fēng)，領(lǐng)導(dǎo)的權(quán)力大于一切，領(lǐng)導(dǎo)可以獨自決策，領(lǐng)導(dǎo)可以隨意改變集體決策，或者從形式上看起來是集體決策的，而實質(zhì)上是領(lǐng)導(dǎo)的意見在先，其他人是不敢有違領(lǐng)導(dǎo)的意見。所以，制衡不了單位領(lǐng)導(dǎo)人，執(zhí)行不了制度就控制不了風(fēng)險。另一方面，關(guān)鍵工作崗位的工作人員素質(zhì)也不容樂觀，是否具備相應(yīng)的資格和能力很難說，是否有較高的職業(yè)道德水平和高度負(fù)責(zé)的思想意識也難說，他們對制度的執(zhí)行能否不折不扣，同樣存在風(fēng)險。同時，由于單位人手有限，往往認(rèn)為只要思想過硬，不合規(guī)兼崗也是正常的，出不了什么大事，實際上很難做到所有不相融崗位都能相分離。

二、行政事業(yè)單位實施《單位內(nèi)控規(guī)范》的措施

（一）建設(shè)單位文化，加強(qiáng)宣傳培訓(xùn)，夯實《單位內(nèi)控規(guī)范》實施的基礎(chǔ)

單位文化的建設(shè)是實施《單位內(nèi)控規(guī)范》的思想基礎(chǔ)。單位文化體現(xiàn)了單位成員的基本信念、價值標(biāo)準(zhǔn)以及行為規(guī)范、精神風(fēng)貌。良好的單位文化能引導(dǎo)和約束單位成員的思想和行為，促進(jìn)單位積極向上、可持續(xù)發(fā)展。所以，單位應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)文化建設(shè)，在單位文化中融入內(nèi)部控制，由領(lǐng)導(dǎo)帶頭，全體動員，積極營造遵紀(jì)守法、廉潔奉公、勤儉節(jié)約、誠實守信、愛崗敬業(yè)，有風(fēng)險防范意識、有開拓創(chuàng)新精神、有高效服務(wù)能力的新單位文化。同時，要實施《單位內(nèi)控規(guī)范》必須進(jìn)行大力宣傳，各級政府部門有義務(wù)利用各種媒體積極宣傳實施《單位內(nèi)控規(guī)范》的必要性，使各單位領(lǐng)導(dǎo)對實施《單位內(nèi)控規(guī)范》有高度認(rèn)識，深知“單位負(fù)責(zé)人對本單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實施負(fù)責(zé)”的現(xiàn)實意義。各級財政部門要組織好相應(yīng)的培訓(xùn)，責(zé)任落實，對自己所屬范圍內(nèi)的行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)。單位要把財政部門的培訓(xùn)傳達(dá)給每位員工，使關(guān)鍵工作崗位工作人員熟悉《單位內(nèi)控規(guī)范》，認(rèn)識到崗位的重要性，認(rèn)真配合單位內(nèi)部控制部門確定本崗位的業(yè)務(wù)流程、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)中的風(fēng)險點，做好本職工作；使單位全體員工認(rèn)識到內(nèi)控并不是事不關(guān)已，意識到人人都是內(nèi)部控制工作中不可或缺的一分子。

（二）提高風(fēng)險意識，加強(qiáng)風(fēng)險管理，突破《單位內(nèi)控規(guī)范》實施的難點

風(fēng)險管理可以說是內(nèi)部控制的靈魂，一個科學(xué)的風(fēng)險管理系統(tǒng)，能對單位的各種風(fēng)險實施有效控制，合理降低風(fēng)險所致的損失，是單位內(nèi)部控制是否成功的有力保障。然而，它也是實施《單位內(nèi)控規(guī)范》的難點，從目前行政事業(yè)單位的實際工作來看，往往缺乏風(fēng)險意識，對風(fēng)險的認(rèn)識不足、考慮不周，更談不上風(fēng)險管理。黃江濤（2010）調(diào)查研究后也認(rèn)為事業(yè)單位開展風(fēng)險管理的情況不容樂觀，風(fēng)險管理總體上較為薄弱。為此，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)認(rèn)真學(xué)習(xí)、研究風(fēng)險管理理論，理論聯(lián)系實際，正確識別與實現(xiàn)控制目標(biāo)相關(guān)的內(nèi)部風(fēng)險和外部風(fēng)險、單位層面的風(fēng)險和經(jīng)濟(jì)活動業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險，采用定性與定量相結(jié)合的方法進(jìn)行風(fēng)險分析，把分析結(jié)果及時提交單位領(lǐng)導(dǎo)班子，由領(lǐng)導(dǎo)集體決策風(fēng)險應(yīng)對策略。同時，行政事業(yè)單位風(fēng)險管理理念要向全面風(fēng)險管理轉(zhuǎn)變。全面風(fēng)險管理ERM是風(fēng)險管理的發(fā)展趨勢，它的核心理念是：整個機(jī)構(gòu)內(nèi)的各個層次的業(yè)務(wù)單位，各個種類的風(fēng)險通盤管理（陳嘉智，2008）。也就是說單位的每個風(fēng)險并不是簡單的獨立存在的，風(fēng)險之間是相互影響的，一個看來很小的風(fēng)險可能會轉(zhuǎn)化成單位整體的風(fēng)險，單位要從全局出發(fā)全面、系統(tǒng)地進(jìn)行風(fēng)險管理。另外，從風(fēng)險管理具體操作角度來說，財政部有必要出臺《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制應(yīng)用指引》，為單位內(nèi)部控制風(fēng)險管理提供一個范本，能更全面、系統(tǒng)、高效地控制風(fēng)險。endprint

（三）合理設(shè)置崗位，落實崗位職責(zé)，把握《單位內(nèi)控規(guī)范》實施的重點

崗位責(zé)任制可謂是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的重中之重，一切控制活動和控制措施都可以用崗位責(zé)任制來落實。行政事業(yè)單位科學(xué)合理的崗位設(shè)置是單位實行內(nèi)部控制的一個重要環(huán)節(jié)，是遵循制衡性原則實現(xiàn)不相容崗位相互分離的有力措施。特別是關(guān)鍵崗位的合理設(shè)置，是實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動的決策、執(zhí)行、監(jiān)督崗位相分離，形成相互監(jiān)督、相互制約的工作機(jī)制的保證。落實崗位職責(zé)先必須明晰領(lǐng)導(dǎo)班子的崗位責(zé)任，做到權(quán)責(zé)對等，建立健全集體研究、專家論證和技術(shù)咨詢相結(jié)合的議事決策機(jī)制。再明確各內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位的職責(zé)權(quán)限，借鑒兄弟單位經(jīng)驗，經(jīng)領(lǐng)導(dǎo)班子集體研究、決策形成制度。實行專業(yè)對口政策，對關(guān)鍵崗位的工作人員進(jìn)行綜合培訓(xùn)，達(dá)到具有與工作崗位相適應(yīng)的任職資格、有業(yè)務(wù)的勝任能力、有較高的職業(yè)道德水平，能不折不扣地履行崗位職責(zé)。當(dāng)然，落實崗位職責(zé)還要引入績效評價機(jī)制，對各崗位的任職情況進(jìn)行經(jīng)常性的評估、實施適度獎懲，及時更換不稱職人員。引入關(guān)鍵崗位輪崗制度，降低崗位風(fēng)險，可以實行委派制度，由上級單位統(tǒng)一委派關(guān)鍵崗位工作人員，適時在單位間輪崗。在落實崗位職責(zé)的過程中更有必要把各崗位的人員及權(quán)責(zé)、操作規(guī)范程序及時告知單位全體員工，接受他們的監(jiān)督。

（四）建立信息系統(tǒng)，實現(xiàn)內(nèi)控信息化，優(yōu)化《單位內(nèi)控規(guī)范》的實施手段

行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)運用現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)手段加強(qiáng)內(nèi)部控制。也就是要建立內(nèi)部控制信息系統(tǒng)，實現(xiàn)內(nèi)部控制信息化。鄭偉（2012）認(rèn)為所謂內(nèi)部控制信息化是指在信息化環(huán)境下，借助于現(xiàn)代信息技術(shù)，通過對內(nèi)部控制的重構(gòu)，實現(xiàn)對信息的實時采集、傳輸和廣泛利用，從而全面實現(xiàn)過程控制，降低風(fēng)險，實現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。第一，信息系統(tǒng)的建立是內(nèi)部信息公開的有力保障?？梢园褍?nèi)部信息公開納入信息系統(tǒng)，根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定確定信息內(nèi)部公開的內(nèi)容、范圍、保密要求及密級分類，建立不同等級的信息的授權(quán)使用制度。根據(jù)信息性質(zhì)的分類設(shè)置使用權(quán)限，使內(nèi)部信息既安全又能接受單位內(nèi)外的監(jiān)督。第二，信息系統(tǒng)的建立，大大減輕了行政事業(yè)單位準(zhǔn)備實施《單位內(nèi)控規(guī)范》的工作量。由于行政事業(yè)單位單位性質(zhì)和主要經(jīng)濟(jì)活動上的共性，可以在一定區(qū)域范圍內(nèi)統(tǒng)一開發(fā)和使用軟件，建立經(jīng)濟(jì)活動的公共控制平臺。如在縣域范圍內(nèi)統(tǒng)一使用預(yù)算編制軟件、資產(chǎn)管理軟件，統(tǒng)一開發(fā)政府采購管理軟件、建設(shè)項目管理軟件、合同管理軟件。甚至可以在省域范圍內(nèi)統(tǒng)一使用軟件，如目前正在使用的國庫集中支付和公務(wù)卡支付管理軟件等。第三，信息系統(tǒng)的建立，實現(xiàn)了內(nèi)部控制的科技化、智能化、自動化、效率化。單位可以將經(jīng)濟(jì)活動的業(yè)務(wù)流程、毎個環(huán)節(jié)的關(guān)鍵控制點和控制措施嵌入信息系統(tǒng)中，減少或消除人為操縱因素。同時，單位通過信息系統(tǒng)進(jìn)行內(nèi)部控制，操作簡單、省時省力、工作效率大大提高，為《單位內(nèi)控規(guī)范》的高效實施提供了保障。第四，建立信息系統(tǒng)使外部監(jiān)督更方便、更有效?！秵挝粌?nèi)控規(guī)范》的實施因為缺乏內(nèi)在動力，更需要財政部門、審計部門、紀(jì)檢監(jiān)察部門的外部監(jiān)督。統(tǒng)一使用管理軟件本身就是外部監(jiān)督的重要手段。同時，信息系統(tǒng)也為外部的檢查監(jiān)督開創(chuàng)了新的平臺，利用信息系統(tǒng)可以節(jié)約資源，提高監(jiān)督的效能。

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