企業(yè)改制中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的探討

劉彬/錦州金屬回收有限責(zé)任公司

企業(yè)改制中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的探討

劉彬/錦州金屬回收有限責(zé)任公司

企業(yè)改制通常要在較短的時(shí)間內(nèi)完成，進(jìn)行業(yè)務(wù)、資產(chǎn)、人員等的重組，進(jìn)行評(píng)估增減值和會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更等問(wèn)題的賬務(wù)處理。但建立新賬不同于企業(yè)日常的經(jīng)營(yíng)核算，工作難度較大，技術(shù)性較強(qiáng)。本文擬對(duì)企業(yè)改制時(shí)財(cái)務(wù)中常見(jiàn)的幾個(gè)問(wèn)題作以探討。

企業(yè)改制；財(cái)務(wù)；探討

一、企業(yè)改制后進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)的意義

1.通過(guò)審計(jì)，落實(shí)債權(quán)債務(wù)和所有者權(quán)益，澄清企業(yè)家底。企業(yè)資產(chǎn)的范圍很廣，應(yīng)主要分清國(guó)有資產(chǎn)、集體資產(chǎn)和其他資產(chǎn)，遠(yuǎn)項(xiàng)清點(diǎn)登記核實(shí)，確保國(guó)有資產(chǎn)、集體資產(chǎn)不流失。在負(fù)債方面，應(yīng)分清金融負(fù)債、企業(yè)負(fù)債和其他負(fù)債，在未進(jìn)行債務(wù)重組的前提下，要保證債權(quán)人的權(quán)益不受損失。在所有者權(quán)益方面、要落實(shí)盈虧和實(shí)收資本、盈余公積等數(shù)額，確定所有者權(quán)益凈額。

2.通過(guò)審計(jì)，協(xié)助搞好資產(chǎn)評(píng)估；資產(chǎn)總額和凈資產(chǎn)的確定還要通過(guò)法定部門(mén)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估的最終認(rèn)可，但審計(jì)應(yīng)在資產(chǎn)評(píng)估中發(fā)揮重要作用。評(píng)估對(duì)象應(yīng)是審計(jì)后的賬面數(shù)字和具體實(shí)物。資產(chǎn)評(píng)估后，應(yīng)進(jìn)行復(fù)核、檢查，防止遺漏、重復(fù)和錯(cuò)評(píng)、錯(cuò)估等現(xiàn)象。并在此基礎(chǔ)上編制新的資產(chǎn)負(fù)債表，以真實(shí)反映企業(yè)凈資產(chǎn)和各項(xiàng)債權(quán)、債務(wù)。

3.通過(guò)審計(jì)，提出參股、控股和使用國(guó)有成集體資產(chǎn)等建議。通過(guò)審計(jì)獲得大量第一手資料，對(duì)企業(yè)現(xiàn)狀和潛在實(shí)力或問(wèn)題有了比較透徹全面的認(rèn)識(shí)，這樣才能提出客觀現(xiàn)實(shí)、可行的合理化建議。為促使改制后企業(yè)建立和規(guī)范法人治理結(jié)構(gòu)，一般來(lái)說(shuō)，應(yīng)盡量讓改制企業(yè)有償使用國(guó)有或集體資產(chǎn)，由母公司向其收取的資產(chǎn)使用費(fèi)，要優(yōu)先用于離退人員養(yǎng)老保險(xiǎn)金、醫(yī)療保險(xiǎn)金支出、處理歷史遺留包袱和償還債務(wù)。

二、資產(chǎn)清查驗(yàn)證

1.企業(yè)改制前的待處理財(cái)產(chǎn)損失、待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)、在建工程損失等科目的潛虧掛帳和清理過(guò)程中新發(fā)現(xiàn)的資產(chǎn)盤(pán)虧（減盤(pán)盈）、毀損、報(bào)廢等資產(chǎn)損失，經(jīng)財(cái)政、地稅和國(guó)資部門(mén)審批后沖減企業(yè)未分配利潤(rùn)，具體會(huì)計(jì)處理為：借：利潤(rùn)分配（未分配利潤(rùn)）貸：“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“固定資產(chǎn)清理”、“在建工程”、“長(zhǎng)期投資”等科目。

2.對(duì)超過(guò)三年、確實(shí)無(wú)法收回的應(yīng)收帳款，在取得有關(guān)合法證明后，經(jīng)財(cái)政、地稅部門(mén)審批，直接核銷(xiāo)或沖減“壞帳準(zhǔn)備”。

3.企業(yè)存貨中由于盤(pán)虧、毀損等原因造成的損失，根據(jù)審計(jì)報(bào)告審定，經(jīng)財(cái)政、國(guó)資部門(mén)批準(zhǔn)作為資產(chǎn)損失處理，借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢貸“存貨相應(yīng)科目、”應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）“科目。對(duì)已銷(xiāo)售存貨由于高留低轉(zhuǎn)等原因滯留在成本中的部分，根據(jù)審計(jì)報(bào)告審定，經(jīng)財(cái)政、國(guó)資部門(mén)批準(zhǔn)直接沖減企業(yè)資本金。

4.企業(yè)改制前清理出的應(yīng)提未提的有關(guān)折舊、工資、福利費(fèi)等不得補(bǔ)提。

三、資產(chǎn)評(píng)估、剝離和提留

1.企業(yè)固定資產(chǎn)評(píng)估后增值或減值的，經(jīng)財(cái)政、國(guó)資部門(mén)確認(rèn)后，企業(yè)按照評(píng)估確認(rèn)的資產(chǎn)價(jià)值與原帳面原值的差額，借（或貸）相應(yīng)資產(chǎn)科目按評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)價(jià)值與原帳面凈值的差額，貸（或借）：”資本公積“科目；按兩者的差額借（或貸）：”累計(jì)折舊“科目。

2.企業(yè)原有的醫(yī)院、學(xué)校、職工宿舍等非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)，應(yīng)按帳面凈值進(jìn)行剝離。實(shí)行獨(dú)立核算或由改制后的企業(yè)代管，也可移交控股集團(tuán)公司或社區(qū)管理。剝離移交控股集團(tuán)公司或社區(qū)的，借：所有者權(quán)益類(lèi)科目貸：非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)相應(yīng)科目。由企業(yè)代管的非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)，借：所有者權(quán)益類(lèi)科目貸：”專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款（代管非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)）“科目；剝離的非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)提取折舊等費(fèi)用時(shí)，借：”專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款（代管非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)）“科目貸；相應(yīng)資產(chǎn)類(lèi)科目。

3.企業(yè)超過(guò)三年又無(wú)法取得核銷(xiāo)依據(jù)、難以收回的應(yīng)收帳款，可分兩種情況處理：一是在企業(yè)凈資產(chǎn)中剝離，經(jīng)財(cái)政、國(guó)資部門(mén)批準(zhǔn)后，由控股集團(tuán)公司收回，并報(bào)市國(guó)有企業(yè)改革與發(fā)展領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室備案；今后由控股集團(tuán)公司負(fù)責(zé)制定催收計(jì)劃或委托改制后企業(yè)催收。由控股集團(tuán)公司收回時(shí)，企業(yè)借：所有者權(quán)益類(lèi)科目貸：”應(yīng)收帳款；控股集團(tuán)公司委托代管時(shí)，借：應(yīng)收帳款（代管應(yīng)收帳款）貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（控股集團(tuán)公司委托資產(chǎn)）；控股集團(tuán)公司應(yīng)及時(shí)將收回的資產(chǎn)入帳，并進(jìn)行相應(yīng)管理；今后如取得合法依據(jù)經(jīng)財(cái)政、地稅部門(mén)批準(zhǔn)核銷(xiāo)時(shí)，借：長(zhǎng)期應(yīng)付款（控股集團(tuán)公司委托資產(chǎn)）貸：應(yīng)收帳款（代管應(yīng)收帳款）；如今后回籠，借：銀行存款貸：應(yīng)收帳款（代管應(yīng)收帳款）；同時(shí)，借：長(zhǎng)期應(yīng)付款（控股集團(tuán)公司委托資產(chǎn)）貸：銀行存款。二是如果改制企業(yè)愿意接受該部分應(yīng)收帳款的，可留在改制企業(yè)中，根據(jù)改制前一日應(yīng)收帳款余額，經(jīng)財(cái)政、國(guó)資部門(mén)批準(zhǔn)，按不高于10%比例提取壞帳準(zhǔn)備金。具體會(huì)計(jì)處理，借：所有者權(quán)益類(lèi)科目貸：壞帳準(zhǔn)備－企業(yè)改制計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備金。改制企業(yè)今后按財(cái)務(wù)制度規(guī)定計(jì)提正常的壞帳準(zhǔn)備金，發(fā)生壞帳損失應(yīng)首先沖減改制時(shí)計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備金。

4.改制企業(yè)可按存貨市價(jià)低于成本的數(shù)額，提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金，并按未分配利潤(rùn)、盈余公積、資本公積（扣除土地部分）和實(shí)收資本順序沖減所有者權(quán)益。提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金的數(shù)額由財(cái)政、國(guó)資部門(mén)根據(jù)評(píng)估報(bào)告審定批準(zhǔn)。

5.改制企業(yè)以前年度應(yīng)提未提的各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)金，可優(yōu)先從凈資產(chǎn)中剝離，并按規(guī)定予以補(bǔ)繳。具體會(huì)計(jì)處理，借：所有者權(quán)益類(lèi)科目貸：專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款（社會(huì)保險(xiǎn)金）。

6.改制企業(yè)接受原企業(yè)職工的，可從凈資產(chǎn)中剝離職工安置費(fèi)，并按以下兩種情況處理：

（1）企業(yè)改制時(shí)凡有凈資產(chǎn)的，原屬固定工的，按市上年度社會(huì)平均工資水平的3倍計(jì)提職工安置費(fèi)；原屬勞動(dòng)合同制職工的，按本單位工作年限每滿一年發(fā)一個(gè)月工資的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提。

（2）企業(yè)改制時(shí)凡凈資產(chǎn)不足以標(biāo)準(zhǔn)剝離職工安置費(fèi)的，可按原企業(yè)20%的在冊(cè)人員和人均2萬(wàn)元的金額，從凈資產(chǎn)中一次性提取安置富余職工補(bǔ)償費(fèi)，具體會(huì)計(jì)處理，借：所有者權(quán)益類(lèi)科目貸；專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款（職工安置費(fèi)）。

7.職工供養(yǎng)的直系親屬的醫(yī)療費(fèi)、定期救濟(jì)金、撫恤對(duì)象的撫恤金，按民政、勞動(dòng)部門(mén)的有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，從凈資產(chǎn)中一次性提留給企業(yè)，在改制后企業(yè)“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”科目反映。

四、凈資產(chǎn)可采用市場(chǎng)競(jìng)價(jià)和協(xié)商定價(jià)兩種辦法處理

市場(chǎng)競(jìng)價(jià)要通過(guò)產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)，經(jīng)公開(kāi)競(jìng)拍后決定；企業(yè)凈資產(chǎn)協(xié)商定價(jià)的，在評(píng)估確認(rèn)的基礎(chǔ)上（不包括剝離的資產(chǎn)和提留的費(fèi)用），經(jīng)主管財(cái)政部門(mén)、國(guó)資部門(mén)批準(zhǔn)后，可按認(rèn)股額上下浮動(dòng)10%。為鼓勵(lì)企業(yè)內(nèi)部職工、外部法人和自然人認(rèn)購(gòu)企業(yè)股份，認(rèn)股總額60%以下（不含60%）并一次性付款的，經(jīng)批準(zhǔn)可下浮10%；對(duì)持股額達(dá)到或超過(guò)60%且一次性付款的可再下浮10%；持股額達(dá)100%且一次性付款的可再下浮10%，即按認(rèn)股總額最高累計(jì)下浮20%、30%和40%。具體會(huì)計(jì)處理，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)闹破髽I(yè)按照批準(zhǔn)確定轉(zhuǎn)讓的原所有者權(quán)益數(shù)額，借：所有者權(quán)益類(lèi)科目，貸：所有資產(chǎn)類(lèi)科目；收到的轉(zhuǎn)讓款，借：銀行存款貸：專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款（產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓收入）；上繳產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓款，借：“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款（產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓收入）”貸：“銀行存款”科目。改制后企業(yè)以實(shí)際出資額注冊(cè)，超過(guò)部分計(jì)入“資本公積”科目。

五、企業(yè)原有資產(chǎn)處理

企業(yè)原有資產(chǎn)經(jīng)過(guò)清查、評(píng)估、剝離、提留、認(rèn)購(gòu)，凈資產(chǎn)值較大的，經(jīng)政府同意，由控股集團(tuán)公司等單位將凈資產(chǎn)收回后出租或出借給改制企業(yè)使用的，按照收回后出租或出借的凈資產(chǎn)數(shù)額，借：所有者權(quán)益類(lèi)科目貸：“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款（租賃或借用凈資產(chǎn)）”科目；按計(jì)提租金和占用費(fèi)數(shù)額（相當(dāng)于折舊或同期銀行活期存款利率部分），借：“制造費(fèi)”、“管理費(fèi)用”等科目貸：“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”科目；上繳時(shí)，借：“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”科目 貸：“銀行存款”科目。

六、改制企業(yè)的凈資產(chǎn)

改制企業(yè)凈資產(chǎn)為零或負(fù)數(shù)（用土地評(píng)估確認(rèn)價(jià)抵補(bǔ)后）的可以零價(jià)出售。改制后企業(yè)承擔(dān)原企業(yè)全部資產(chǎn)和負(fù)債的，原凈資產(chǎn)赤字?jǐn)?shù)額，企業(yè)應(yīng)區(qū)分造成赤字的原因，由于固定資產(chǎn)評(píng)估增減值造成的資產(chǎn)損溢，按正常的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度處理；由于以前年度潛虧等因素造成的資產(chǎn)損失經(jīng)財(cái)稅部門(mén)批準(zhǔn)后計(jì)入企業(yè)未分配利潤(rùn)。

七、企業(yè)自評(píng)估基準(zhǔn)日到改制企業(yè)注冊(cè)登記日期期間，實(shí)現(xiàn)的稅后凈損益，經(jīng)國(guó)資部門(mén)批準(zhǔn)后由控股集團(tuán)公司處置。

八、改制后的企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和國(guó)家統(tǒng)一的行業(yè)會(huì)計(jì)制度設(shè)置會(huì)計(jì)科目，建立會(huì)計(jì)賬簿，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，具體可采用原企業(yè)賬冊(cè)或結(jié)束舊賬另立新賬的辦法。